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會計法律論文:談談《中華人民共和國會計法》法律關系的主體
《中華人民共和國會計法》（以下簡稱《會計法》）涉及的法律關系較多，因此也就有多種法律關系主體。換句話說，不僅財會人員的行為應該受《會計法》的規范，還有其他許多人（包括自然人和單位）的行為應該受到《會計法》的規范。這些人的行為違反了《會計法》，也要依法承擔法律責任。切不可望文生義，以為《會計法》只與會計人員有關。本文重點談談《會計法》涉及到哪些法律關系主體。
一、單位?！稌嫹ā返诙l規定：“國家機關、社會團體、公司、企業、事業單位和其他組織（以下統稱單位）必須依照本法辦理會計事務?！边@里對單位的規定和《中華人民共和國刑法》的規定基本上是一致的。具體來說，《會計法》第二條規定的單位有以下幾種。
1、國家機關。國家機關屬于機關法人。其行為能力從依法成立之日起產生，到依法終結之日消滅。國家機關在《會計法》中的主體地位，下面專門論述。
2、社會團體。社會團體是指國務院頒發的《社會團體登記管理條例》第二條規定的社會團體：“中國公民自愿組成，為實現會員共同意愿，按照其章程開展活動的非營利性社會組織。”例如我們所熟知的工會組織，就是社會團體?！吨腥A人民共和國工會法》第十四條對此作了規定：“中華全國總工會、地方總工會、產業工會具有社會團體法人資格?！鄙鐣F體的會計事務，應依照《會計法》進行處理。
3、公司。當前依《中華人民共和國公司法》的規定，公司分為有限責任公司和股份有限公司。另外，依據其它法律法規還有適用《中華人民共和國全民所有制工業企業法》的公司。公司應該執行《會計法》，這是毫無疑問的。應該注意，《會計法》對公司、企業還有特殊的規定。這些規定，屬于從其業務特點出發的強調性的規定。
4、企業。企業包括能夠獨立承擔民事責任的企業法人和不能獨立承擔民事責任的非法人企業。
企業是實行經濟核算，進行生產（包括物質生產和提供服務）經營的營利性組織。其中依法取得法人資格的是企業法人。依法不能取得法人資格或設立者不使之取得法人資格的，是非法人企業。
法人企業（或稱企業法人）包括的企業種類繁多。對企業法人的分類，可以有多種方法。從所有制方面分類，可以分為全民所有制企業法人、集體所有制企業法人、合營企業法人、中外合資企業法人。
依法不能取得法人資格的企業，如個人獨資企業?！吨腥A人民共和國民法通則》第三十六條規定了法人的定義：“法人是具有民事權利能力和民事行為能力，依法獨立享有民事權利和承擔民事義務的組織。”而《中華人民共和國個人獨資企業法》第二條規定：“本法所稱個人獨資企業，是指依照本法在中國境內設立，由一個自然人投資，財產為投資人個人所有，投資人以其個人財產對企業債務承擔無限責任的經營實體?！憋@然，個人獨資企業不是“獨立享有民事權利和承擔民事義務的組織”，它的債務是“投資人以其個人財產對企業債務承擔無限責任的”，所以，個人獨資企業不具有法人資格。除個人獨資企業之外，還有合伙企業、聯營企業中由聯營各方獨立承擔經濟責任的企業等等。
設立者不使之取得法人資格的企業，是指某些企業的分支機構。企業的分支機構可以設立為具有法人資格的企業法人，也可以由設立者確定為不獨立承擔法律責任的非法人企業。后者如分公司、門市部、冠以各種商號的中心、服務部等等。
具有法人資格的企業和不具有法人資格的企業，都應該依照《會計法》的規定，辦理會計事務。
5、事業單位。不進行生產經營，接受國家機關領導并由國家開支經費的組織。事業單位處理會計事務，應執行《會計法》?，F在，有些事業單位是按企業經營的，應該以企業來對待。
6、其它組織。其他組織也稱非法人團體。非法人團體是，設有代表人或管理人而不具備法人資格的獨立社會組織。我國的其他組織，在各個不同的時期包括不同的對象。其中有些組織現在已不存在，有的已經成為法人。現在仍然歸入其他組織的還有一些，如寺廟、教會組織。其他組織不是民事主體，無權利能力，但它是客觀存在，所以不可避免地要進行民事活動。為了保護其他組織的合法權益，同時也為了保護民事活動相對人的合法權益，法律上賦予它起訴、應訴的資格，承認它在訴訟中的地位。其他組織發生會計事務，要依照《會計法》進行處理。
7、個體工商戶。個體工商戶適用《會計法》。但是由于個體工商戶具有經營規模小的特點，需要從實際出發制定具體的辦法。個體工商戶會計管理的具體辦法，由國務院財政部門根據本法的原則另行規定。
二、國家機關在《會計法》中的不同主體地位。
上面談到了國家機關。按照《會計法》的規定，國家機關的活動應該適用《會計法》。具體來說，在《會計法》規范的不同的法律關系中，國家機關又有不同的法律主體資格。另外，不同級別的國家機關其權利義務也有不同。
1、行政立法。
國務院財政部門。依據《中華人民共和國立法法》，國務院財政部門屬于具有 行政管理職能的直屬機構，可以根據《會計法》制定規章。國務院財政部門根據《會計法》制定的關于會計核算、會計監督、會計機構和會計人員以及會計工作管理的制度構成了國家統一的會計制度。
除去國務院財政部門之外，其他任何機關均不得自行制定會計制度。國務院有關部門可以依照《會計法》和國家統一的會計制度，制定對會計核算和會計監督有特殊要求的行業實施國家統一的會計制度的具體辦法或者補充規定，報國務院財政部門審核批準。中國人民解放軍總后勤部可以依照《會計法》和國家統一的會計制度制定軍隊實施國家統一的會計制度的具體辦法，報國務院財政部門備案。
國務院。國務院負責規定國有的和國有資產占控股地位或者主導地位的大、中型企業總會計師的任職資格、任免程序、職責權限。
2、管理主體。
財政部門。國家行政機關是行政管理的管理主體。其中，國務院財政部門主管全國的會計工作，縣級以上地方各級人民政府財政部門管理本行政區域內的會計工作。
國家財政部門以外的其他管理機構。包括審計機關、稅務機關、證券管理機關、人民銀行、保險監管機關。這些機關依據法律法規的規定對各單位實施《會計法》的情況進行監督和檢查。監督檢查部門對有關單位的會計資料依法實施監督檢查后，應當出具檢查結論。有關監督檢查部門已經作出的檢查結論能夠滿足其他監督檢查部門履行本部門職責需要的，其他監督檢查部門應當加以利用，避免重復查帳。
各級財政部門的管理職權中包括對會計師事務所出具審計報告的程序和內容進行監督。
財政部門和其他管理機構在管理中發現管理相對人有違反《會計法》的行為，可以依據《會計法》、《中華人民共和國行政處罰法》的規定對管理相對人進行處罰。接受處罰的人（即，自然人和單位）有《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國行政訴訟法》、《中華人民共和國行政復議法》賦予的救濟權。
另外，違反《會計法》的處罰，一般是雙罰制，即，對單位進行處罰，還要對直接責任者進行處罰，這與刑事處罰相類似。例如，《會計法》第四十二條規定：違反《會計法》的，由縣級以上人民政府財政部門責令限期改正，可以對單位并處三千元以上五萬元以下的罰款；對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可以處二千元以上二萬元以下的罰款。
公安、檢察、法院?！稌嫹ā飞婕暗降姆芍黧w發生了違反《會計法》的行為，達到了犯罪的程度，公安機關依法進行偵察，檢察機關依法進行檢察，人民法院依法進行審判。但是在追究刑事責任時，依據的是《中華人民共和國刑法》。因為《會計法》沒有另行設定刑事處罰，只設定了行政處罰。在行政訴訟中，人民法院會以《會計法》確定行政行為（含行政處罰）的合法性。
3、執行主體。
各級國家機關在辦理自己的會計事務中，同樣要依據《會計法》，執行國家統一的會計制度。
三、中介組織。
主要是指經過國家注冊的會計師事務所。法律、行政法規規定有的單位須經注冊會計師進行審計，這些單位應當向受委托的會計師事務所如實提供會計憑證、會計帳簿、財務會計報告和其他會計資料以及有關情況。
會計師事務所所應當遵守《中華人民共和國注冊會計師法》，否則根據具體情節，就會受到《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》規定的處罰?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》還規定，會計師事務所對本所注冊會計師依照規定承辦的業務，承擔民事責任。
財政部門有權對會計師事務所出具審計報告的程序和內容進行監督。
四、職能人員。
職能人員指在《會計法》規范的行為中承擔一定法定義務的人員。具體包括：
1、單位負責人?！稌嫹ā芬幎?，單位負責人，是指單位法定代表人或者法律、行政法規規定代表單位行使職權的主要負責人。
單位負責人對本單位的會計工作和會計資料的真實性、完整性負責。財務會計報告應當由單位負責人簽名并蓋章。單位負責人應當保障財務會計報告真實、完整。單位負責人應當保障會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項。單位負責人對依法履行職責、抵制違反本法規定行為的會計人員以降級、撤職、調離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任；尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位依法給予行政處分。
這次《會計法》的修訂，實際上將單位負責人放在了會計工作及時負責人的地位。明確了單位負責人的法律責任。這是需要單位負責人高度重視的。
2、會計人員。
從事會計工作的人員，必須取得會計從業資格證書。因有提供虛假財務會計報告，做假帳，隱匿或者故意銷毀會計憑證、會計帳簿、財務會計報告，貪污，挪用公款，職務侵占等與會計職務有關的違法行為被依法追究刑事責任的人員，不得取得或者重新取得會計從業資格證書。
除上述規定的人員外，因違法違紀行為被吊銷會計從業資格證書的人員，自被吊銷會計從業資格證書之日起五年內，不得重新取得會計從業資格證書。
《會計法》規定，對認真執行《會計法》，忠于職守，堅持原則，做出顯著成績的會計人員，給予精神的或者物質的獎勵。
3、業務人員。
如采購、保管、會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員。這些人員應該執行本單位內部會計監督制度。依據職責權限相互制約互相監督。
4、會計負責人。
會計機構負責人（會計主管人員），除取得會計從業資格證書外，還應當具備會計師以上專業技術職務資格或者從事會計工作三年以上經歷。
5、總會計師。
國有的和國有資產占控股地位或者主導地位的大、中型企業必須設置總會計師?？倳嫀煹娜温氋Y格、任免程序、職責權限由國務院規定。這是國家從投資者的立場，為了保護國家（即全民）利益所做的強制性規定。
6、審批人員。
現實中的審批人員，往往是企業某一方面的負責人或企業的法定代表人。他依據法律規定或企業章程的規定、企業的授權（委托）批準財務活動。其職務行為的后果由企業承擔。如果發生過失，給企業造成重大損失，可以依據企業內部的規章制度對審批人員進行處罰。個別情況下，有法律規定的，要依法承擔法律責任。如，《中華人民共和國公司法》規定：“董事、監事、經理執行公司職務時違反法律、行政法規或者公司章程的規定，給公司造成損害的，應當承擔賠償責任?！睂煞萦邢薰?，“董事應當對董事會的決議承擔責任。董事會的決議違反法律、行政法規或者公司章程，致使公司遭受嚴重損失的，參與決議的董事對公司負賠償責任。但經證明在表決時曾表明異議并記載于會議記錄的，該董事可以免除責任?！薄岸隆⒔浝砼灿霉举Y金或者將公司資金借貸給他人的，責令退還公司的資金，由公司給予處分，將其所得收入歸公司所有。構成犯罪的，依法追究刑事責任。董事、經理違反本法（公司法）規定，以公司資產為本公司的股東或者其他個人債務提供擔保的，責令取消擔保，并依法承擔賠償責任，將違法提供擔保取得的收入歸公司所有。情節嚴重的，由公司給予處分?！薄吨腥A人民共和國合伙企業法》第三十五條規定：“被聘任的合伙企業的經營管理人員應當在合伙企業授權范圍內履行職務。被聘任的合伙企業的經營管理人員，超越合伙企業授權范圍從事經營活動，或者因故意或者重大過失，給合伙企業造成損失的，依法承擔賠償責任?！?
重大對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業務事項的決策和執行的相互監督、相互制約程序在有法律規定的情況下，應該依照法律規定執行；沒有法律規定時單位的章程和其他規章制度應該作出明確具體的規定。
7、財政部門和監管部門的工作人員。
依法對有關單位的會計資料實施監督檢查的部門及其工作人員應該依法履行職責。對在監督檢查中知悉的國家秘密和商業秘密負有保密義務。財政部門及有關行政部門的工作人員在實施監督管理中濫用職權、玩忽職守、徇私舞弊或者泄露國家秘密、商業秘密，構成犯罪的，依法追究刑事責任。違反會計法的規定，將檢舉人姓名和檢舉材料轉給被檢舉單位和被檢舉人個人的，由所在單位或者有關單位依法給予行政處分。
8、注冊會計師。
注冊會計師在履行職責時，依照《中華人民共和國注冊會計師法》要對自己的行為承擔法律責任。
需要指出的是，單位的會計機構不具有法律關系主體資格，不能獨立承擔法律責任，也不受獎勵和處罰。
五、其他人員。
其他人員，指不參與會計工作的人員。這類人員包括的范圍很廣泛，但是他們都負有法律規定的義務。這種義務一般都是不作為義務。
《會計法》規定，任何單位或者個人不得以任何方式授意、指使、強令會計機構、會計人員偽造、變造會計憑證、會計帳簿和其他會計資料，提供虛假財務會計報告。任何單位或者個人不得對依法履行職責、抵制違反本法規定行為的會計人員實行打擊報復。
《會計法》還規定：任何單位或者個人不得以任何方式要求或者示意注冊會計師及其所在的會計師事務所出具不實或者不當的審計報告。
偽造、變造會計憑證、會計帳簿，編制虛假財務會計報告的行為；隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計帳簿、財務會計報告的行為；授意、指使、強令會計機構、會計人員及其他人員偽造、變造會計憑證、會計帳簿，編制虛假財務會計報告或者隱匿、故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計帳簿、財務會計報告的行為，都可以由一般自然人作出，是一般主體。這些人也可能和上述職能人員、國家機關的工作人員共同實施違反《會計法》的行為。在構成犯罪時，形成共同犯罪。
會計法律論文:論兩大法系的會計法律制度
【摘 要】 在前一階段的改革中，我國管理界與會計界對兩大法系的會計法律制度建設情況比較關注，不少文章也從某一方面涉及到對它的介紹與研究，同時，會計、審計職業界也希望對這一問題有比較系統的了解。本文分別研究了大陸法系與英美法系會計法律制度體系建立的歷史過程及其運行的基本規律，并通過比較分析研究了它們的會計法律制度體系建立與形成的基本特點，以及其中值得我們思考的一些基本問題。在加入WTO之后，我國的經濟改革乃至會計、審計改革將進入到一個新的歷史階段，其中建立健全已初步形成的會計法律制度體系將是下一階段改革要解決的一個重要問題。為此，本文希望對此所作出的研究能夠起到參考性作用。
【關鍵詞】 大陸法系 英美法系 會計法律制度
兩大法系中的大陸法系或民法法系是在羅馬法基礎上形成與發展起來的歷史悠久、分布最廣、影響很大的法系，它的代表國家是法國與德國。而英美法系或普通法系、或海洋法系則是以英格蘭普通法為基礎形成、發展起來的，在進入現代社會后，它在發展中創新力度明顯加強，影響也進一步擴大，在世界性法系中與大陸法系形成并駕齊驅的演進格局。不言而喻這個法系的代表是英國和美國，并且在進入二十世紀后美國開始在這個法系中占據主要地位。本文將以兩大法系中的代表國家為主，對其會計法律制度及其體系建立與發展情況作專門研究，并通過比較研究揭示其規律，以供我國加入WTO之后，進一步建立我國會計的法律制度及其體系作參考。
一、兩大法系會計法律制度體系建立的法律基礎
自階級社會產生之后，財產所有權問題便日漸突出起來，一方面是對國家財產所有權的維護問題，它直接關系到當時較高統治者的統治與經濟利益，故通過立法來維護與保障國家權益，進而達到較高統治者的長久統治，必然成為當時立法的根本性目標之一。另一方面則是解決對家庭私有財產的維護與保障問題，從一般意義上講，家庭經濟的穩定是國家乃至整個社會經濟穩定的基礎，這種穩定也需要法律制度的維護；而從維護富有家庭的財產權來考察，它關系到維護包括較高統治者在內的整個統治階級的利益，進而也關系到保持當時社會制度的性質及維護這種制度的長久統治問題，故后者也是當時立法確定的根本性目標之一。
由此可見，以上兩方面所確定的立法目標是一致的，它充分表明有關維護與保障財產所有權方面的立法，一開始便成為國家乃至整個社會的最根本性的立法，它既關系到某一社會制度下的政治，也更加深切地關系到某一社會制度下的經濟。
（一）奴隸制時代財產權立法模式的建立
歷史事實充分表明了這一問題。從最古老的歷史事實考察，處于奴隸制時代的古埃及已形成了它的民法制度的基本內容。首先是財產法，既保障國家的租稅收入，也保護家庭占有私有財產和處理這些財產的權利。其次為契約法，其中有關債務方面契約倍受重視，法律中充分明確了保護債權人的權益。是關于婚姻家庭和財產方面的規定，它明確了私有財產的繼承法則。在以上三者之間，財產所有權成為簡單商品經濟下的產權的核心，因而它是民法制度建立的出發點，而在此基礎上派生出來的債權法和財產繼承法，也相應在民事立法中體現出來。此外，根據《圣經》中的《舊約》部分記載，在希伯來人建立起自己的國家后，它所形成的民法制度也十分明確地體現出財產法——債權法——財產繼承法的主體結構[1]，其民法制度的建立在立法思想、立法內容及其立法實踐方面與古埃及如出一轍。
更為重要的歷史事實是，從世界上奴隸制時代的成文法典中，可以更清楚地看到在當時的民法制度中已形成的保障財產權——債權——財產繼承權的較為系統的規定。如古巴比倫第六代國王所頒布的《漢謨拉比法典》（約公元前1792～前1750年）、古代印度的《摩奴法典》（公元前三世紀至公元三世紀）、公元前462年至441年古希臘民主派領袖進行立法改革所形成的希臘“憲法”，以及古代羅馬所頒布的《十二銅表法》（公元前451～前450年）等等，其中民法制度的思想精神、立法所確定的目標、對民事法律主體結構的確定，以及立法中所使用的判例，無一不清楚、明了地顯示了法律中維護與保障財產權——債權——財產繼承權這一立法的根本模式。處于同一歷史時代，但卻是在不同的國度、不同的地域、不同的立法背景及其在不同歷史人物的主持之下，產生了具有同一主體意義的民事立法模式，這不能不說是人類民事立法史上的奇跡。
（二）封建時代財產權立法模式的穩固
前資本主義的商品貨幣經濟在封建制或中世紀時代得到進一步的發展，尤其是在封建社會末期或中世紀的幾百年其發展開始出現了根本性的轉變，其中這種轉變在西歐國家中體現得更為充分。也正是基于這一變化，歐洲的封建統治者也從鞏固其統治出發，首先在立法方面繼承了奴隸制時代的法制建設成就，把民法制度中所確立起來的財產權——債權——財產繼承權模式穩定下來，并在此基礎上使其得到進一步發展。
在中世紀最初的四百年間，在羅馬帝國的廢墟上建立起不少日耳曼封建王國，史稱其為蠻族國家。在這些蠻族國家中以法蘭克王國為最強大，其存續時間也最為長久。公元五至六世紀它所頒布的《撒利克法典》是在公元五至九世紀所創立的“蠻族法典”中具有代表性的一部，它的內容不僅集中體現了以往所建立的民法制度的精神，而且擴展了原有民法制度的內容，并以更高的層次確立了民法制度的原則。如這部法典不僅從動產與不動產的劃分出發，進一步明確了保障私有財產的基本宗旨，而且進一步明確了對債權的保障，并在法典中強調了債權的神圣不可侵犯性。同時，這部法典還明確了只有具有法定性質的契約才能作為進行債權與債務清算依據的精神，并且也只有持有這種合法性的證據，才是合法的財產繼承人。應當指出，在整個“蠻族法典”中，凡涉及到經濟方面的問題都從一個新的立法高度把財產法、債權法與財產繼承法，以及契約法的內容統一起來，從而最終形成了與羅馬法并立的日耳曼法系。
在中世紀，體現對奴隸制時代民法制度繼承與發展的法律文獻是英國1215年頒布的《大憲章》?！洞髴椪隆肥状伟阉痉嗯c行政權分立開來，限制國王的權利，而相應保障其他方面的權利，由此體現了“羅馬法”中最主要的精神。羅馬人之所以重視法度，其“主要興趣是發展和規定那些作為私有財產的抽象關系的關系。” [2]而事實上“又確實是羅馬人制定了私有財產的權利、抽象權利、私人權利、抽象人格的權利。” [3]《大憲章》不僅首次將這一內容反映在具有憲法意義的文獻之中，并依據它的內容確定了類似于后來議會的組織形式，因此，正是從這一點出發，法制史研究者認為《大憲章》是后來資產階級國家立法監督模式建立的原型。
在十五世紀末期，“土地轉讓的現象相當普遍，以債、契約和賬目為理由的訴訟都得到承認?！?[4]由此，“業主權利”反復出現在官司訴訟之中，并很快便成為具有社會性意義的語言。在都鐸王統治時期（1485～1603年），羅馬法復興運動影響到英國，在新的立法思潮沖擊之下，英國在財產法制建立方面又有明顯進展。1536年頒布了《用益權法》，隨即又頒布了《遺囑法》。1628年英王查爾斯一世一度接受了議會所提出的《權利請愿書》，“權利”的問題再一次被提到作為根本法內容的高度，這一史實也與上述法律文獻一樣直接影響到后來英國資產階級的立法。英國資產階級“并把它作為‘憲法’的淵源之一，直至今日。” [5]同時，這類立法很快便影響到中世紀末期的城市，在城市立法中產生了具有深遠影響的“城市憲章”，這種憲章明確地把它的立法目標放在對業主權益的保障方面，并在有關財產權、債權與財產繼承權立法方面形成了更具有影響的創新之點。
中世紀歐洲大陸的城市也從獲得自治權利之日起，便逐步根據資本主義性質經濟的特點及其發展要求制定了城市法，并且，這種城市法的內容及其范圍又在不斷擴大之中得到充實，“不僅包含規定城市特權的憲章，還包括城市中一般遵行的私法法規，并且記載得十分，可謂初具‘私法法典’的規?！?。[6]在意大利、西班牙、德國與法國它們的城市也都顯示出這種進步。同時，迎合資本主義性質的商品貨幣經濟萌芽的演化，商法及海商法也相應在這些國家建立起來，其內容具體而較為系統地反映了對生產經營者經濟權益的維護，故它們“標志著近代商法的開端?！?[7]
中世紀時代的注釋法學家在解釋羅馬法時，圍繞所有權問題提出了“物權”的概念，從理論上把物權與債權劃分開來。同時，又進一步從財產權的研究出發形成了一系列的概念，這些概念構成了產權理論的基礎。歷史地考察，無論是后來歸屬于大陸法系的法國與德國、意大利，還是后來屬于普通法系中的英國對此都有著突出的貢獻。正如英國學者安德爾·里佛所講：“凡私有制基礎上的所有權的概念，都是私有權的概念?！?[8]中世紀關于產權的立法原理既是在奴隸制時代立法實踐基礎上形成的，而又極其深刻地影響到后來資產階級的立法。如前所述，事實上隨著資本主義性質的經濟關系在一些具有代表性的城市的形成與演進，有關維護早期資本權益的立法，既在實務方面，也在基本理論方面直接為資產階級國家立法或者說兩大法系代表國家的會計法律制度及其體系的建立奠定了基礎。
二、大陸法系的會計法律制度體系
從前文已可見，大陸法系的主要歷史淵源是羅馬法和日耳曼法，此外，從會計法律制度體系建立方面考察，還包括城市法與商法。在大陸法系建立中羅馬法是作為成文理性在發揮作用的，這便決定了它以成文法作為其立法的主要形式。
（一）法國的會計法律制度體系
正如史學家所作出的評價：“作為大陸法系典型代表的法國法，以其深厚的思想基礎、完備的法典化體系結構、明確嚴密的原則內容、民商分立的私法制度，以及公法與私法的傳統分類等法治模式著稱于世，對大陸法系的形成和發展起了決定性的影響?！?[9]從法國的會計法律制度體系建立方面考察，在總體上，它的建立起始于1789年的法國大革命，形成并確立于19世紀上半期，在19世紀下半期開始通過改革為建立現代會計法律制度體系奠定基礎，最終于二十世紀下半期建立起以產權制度為核心的較為完善的并獨具特點的現代會計的法律制度體系。
“在每個歷史時代中所有權以各種不同的方式在不同的社會關系下面發展著?！?[10]在進入資本主義社會后，針對財產所有權的立法行為無論對于建立與發展資本市場，還是對于建立與發展整個市場經濟都有著決定性的影響。這方面的立法建制既是在歷史的基礎上進行的，而又都是根據資本主義經濟發展要求在創新之中推進其發展的。在資本主義社會中，如果對于財產所有權、債權與財產繼承權的維護與保障缺乏科學、系統且力度更強的法律制度，那么，資本市場乃至整個市場經濟便無法建立起來。因而，在近代社會，資產階級國家在產權法制方面的創新力度是前所未有的，它在發展這類法制方面的歷史成就也是十分顯著的。
1．法國的《人權宣言》及其在立憲發展中對財產所有權所顯示出來的根本性保障。
“所有權的立憲保障把經濟財富與政治權力分開來?！?[11]立憲中最突出的一個舉動是把對財產所有權利的保障以專門法案的方式確立下來，即在憲法中確立“權利法案”的重要地位。1789年法國資產階級的《人權宣言》是中世紀時代的“憲章”所不可相比的，它既強調了人權的神圣不可侵犯性，而又同時強調了“財產權是不可侵犯的神圣的權利?！?[12]并嚴正指出：“任何社會，如果在其中不能使權利獲得保障或者不能確立權利分立，即無憲法可言” [13]可見，“權利法案”在憲法中的地位之重要。1791年的法國憲法既強調了對私有財產的保障，而又同時強調了必須處理好國家權益與私人權益之間的關系。此后，法國憲法雖然歷經多次修訂，直至2000年9月所進行的近期修訂，但是對這一精神不僅始終體現完整，而且隨著現代市場經濟的發展它都一直表現出使其不斷得到加強的發展趨勢。
2．法國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中系統體現了憲法中的“權利法案”精神。
1804年在拿破侖的支持下頒布了法國《民法典》，它在資產階級立法中具有劃時代的意義。也“正是因為有了《民法典》，才樹立了法國法作為大陸法系重要代表的地位?！?[14]《民法典》的立法依據是《人權宣言》及1791年的憲法，它既從理論上也從實際的方面對財產權、債權與財產繼承權作出了具體而切實的規定。具體講：（1）明確了財產所有權的概念，并對財產進行了分類；（2）明確了私有財產與國家財產的界限；（3）對財產所有權的變更、取得與處理方式作出詳細規定；（4）確定了債權種類與債同契約的關系，以及明確了對債權的保障；（5）明確了家庭、婚姻與財產繼承權等等?？梢姡睹穹ǖ洹放c《人權宣言》中的精神及憲法中的規定保持一致，并充分體現了切實對憲法中關于維護財產權利精神的貫徹執行。在立法內容上，《民法典》充分顯示了它的開創性，同時在產權理論與實務處理方面也體現了它的創新與發展，故法國《民法典》的產生其意義極為深遠。正如拿破侖所講：“我的光榮不在于打勝了四十幾個戰役，滑鐵盧會摧毀那么多的勝利……。但不會被任何東西摧毀的會永遠存在的，是我的民法典?！?[15]也正如美國學者艾倫·沃森所指出的：“在整個大陸法系的歷史中，民法典誕生的深遠意義是無與倫比的。（法國）民法典的問世，開創了一個新紀元，整個大陸法系都因而產生了深刻的變化。的確，在典型的近代形式的民法典面前，先前的法律蕩然無存，就連輔助性的作用也談不上了。” [16]尤其是在這部《民法典》中所確立起來的以財產、契約與侵權行為作為三大支柱的民事法律規定，以及這三大支柱中所體現出來的立法內容對產權、債權與繼承權的充分維護，對于促進法國市場經濟的發展起著決定性的作用。盡管近二百年來由于對它的不斷修訂使它已經不是原來意義上的民法典了，然而，它最初所確立下來的維護財產權的法律制度其宗旨卻不僅永遠未變，而且在其發展中已成為促進現代市場經濟發展的一部現代民法典。
1808年頒行的《法國商法典》又開創了民法與商法分立的嶄新格局，《商法典》的頒布又解決了在保障所有者權益方面與《民法典》相對應的一個重大問題，即如何從公司設立、管理、清理，以及從會計、審計等方面具體解決維護財產權、債權與財產繼承權的問題。商人會計或商業會計是《商法典》中的重要篇章，它具體涉及到會計制度中的各個主要方面，從而在這個重要法律文件中確立了會計制度的重要地位，體現了“法典式會計制度”的特色，在世界上獨樹一幟。
通過后來的多次修訂，《商法典》得到了不斷的發展，并適應了近代、現代市場經濟的發展變化要求。尤其是到現代社會，法國已形成了以《商法典》為主體的商事法律系統，其中主要包括《商事公司法》、《公司重整與公司清算法》和《工業產權法》等。以下著重簡介《商事公司法》。
《商事公司法》于1966頒布，它適應了對法國現代各類公司管理的要求，其后它又通過多次修訂進一步使會計、審計方面的規范具體化及系統化，并進一步使《商法典》中有關會計、審計方面的法規具有切實性與可操作性，其中會計規范內容的具體程度已涉及到財務報表的格式及其報表合并、計價方法變更之合法程序、固定資產折舊與各種準備金的提取、各種損失的彌補，以及處理會計、審計事項的法定性原則等等。同時，這一商事立法還充分考慮到與歐共體成員國乃至其他國家的會計協調問題，其規范不僅把會計方面的規定理論化、具體化，而且將其內容進一步達到系統化，從而更進一步突出了“法典式會計制度”的特色，并使這種特色的保持及發展與會計區域化、國際化的要求統一起來。此外，應當說明，法國近代至現代所制定的《破產法》也始終與以上法律相呼應、相配合，并在對公司的審計方面把會計、審計乃至公司財務管理問題統一起來。另外，配合《法國注冊會計師法》與《法國注冊審計師法》的頒行，在法國也形成了具有大陸法系特色的法典式審計法律制度體系。
總之，法國首創成文法典中的民法與商法分立模式，在保障財產所有者權益方面，民法與商法協同發揮對市場經濟的管制作用，分別貫徹執行了憲法中“權利法案”的精神。尤其是法國的《商法典》與《商事公司法》又系統地集中了會計規范方面的內容，形成了大陸法系所固有的“法典式會計制度” 的特色，在具體保障與維護財產所有者權益方面起到堅固屏障的作用，這是法國會計法律制度建設的主要貢獻之一。
3．法國的稅法與稅制建設對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。
1959年和1968年法國通過兩次稅制改革，在所得稅方面完成了由分類稅制向綜合稅制的轉變，從而適應了現代市場經濟的發展要求。同時，法國還堅持按“財務關系年”進行核算，并采用了賬目公開制度。按照法國現行稅法的規定，為納稅而申報的收益必須與“財務關系年”中的賬面會計記錄和反映在會計報表上的收益相一致。各個公司所發生的費用也只有在賬面上有正確反映時，方準許按規定相應在收入中扣除。這樣，法國的現代會計制度改革便必須正確而充分地體現會計收益與納稅收益相一致的原則，并必須相應解決財務報表編制、調整、合并與信息披露方面的問題。這既是法國稅法與稅制改革一直影響到法國現代會計制度改革中的一個重要原因，也是法國之所以能夠科學地處理國家所有者權益與所有者權益的重要原因。
4．法國在現代市場經濟發展中所頒行的“統一會計方案”在它的整個會計法律制度體系中發揮著基礎性作用。
1945年法國經濟與財政部組建成立了會計標準化委員會，1957年更名為“國家會計審議委員會”。這個組織由法律、經濟和會計職業團體方面的代表組成，為官方正式機構。該委員會的任務不僅在于主持與修訂“統一會計方案”（Plan Comptable General，又譯為會計總計劃或總會計方案），而且還在于根據“統一會計方案”制定“行業會計方案”。1947年9月經批準正式頒布了“統一會計方案”，當時僅適用于公營企業。1957年對其進行了修訂與調整，使其既適用公營企業，而又適用于私營企業，由此提高了它在執行中的性。這種“統一會計方案”的創建不僅有效地配合了《商法典》與《商事公司法》中會計制度的執行，并使其成為法國“法典式會計制度”中的一個組成部分，而且通過對它的修訂又不斷地適應了與歐共體成員國進行會計協調的要求。如1979至1982年所進行的修訂，主要是為了解決貫徹歐共體的指令，尤其是其中第4號指令，通過這次修訂在“統一會計方案”中體現了以“真實與公允”作為編制財務報表的基本標準。1985年在修訂中所作出的規定，則是為了貫徹歐共體第7號指令中有關合并會計報表的要求。
，值得關注的是法國從1996年起又進一步著手對會計制度的改革，并于1998年在對“國家會計審議委員會”改組的基礎上，形成了新的組織機構“會計管理委員會”。這個新機構的工作進程明顯加快，于1998年便完成了對原“統一會計方案”的修訂工作，最終交由經濟與財政部批準，從2000年1月1日起在全國執行新的“統一會計方案”，從而把法國對公司會計制度改革推向一個新的歷史階段。
（二）德國的會計法律制度體系
從1806年神圣羅馬帝國解體，到1817年德意志帝國的建立，是德國逐步走向統一的時期。其中統一的帝國議會產生，為德國近代統一的會計法律制度體系的建立創造了先決條件，使德國成為大陸法系中的主要代表之一。二戰結束后，根據協議按美、英、法占領的西區建立了德意志聯邦共和國（簡稱西德），西德繼承與發展了大陸法系的會計法律制度，在總體上依舊顯示出大陸法系的特色，故本文論及現代德國會計法律制度建設部分其研究內容僅限于西德。
1．德國憲法中所體現的“權利法案”的精神。
在德國由分散逐步走向統一的六十多年間，先后頒布了三個基本憲法，即1849年的法蘭克福憲法、1850年的普魯士憲法及1867年的北德意志聯邦憲法，它們為統一之后所制定的帝國憲法奠定了基礎。從體現“權利法案”精神方面講，它作為近代憲法的主體源流自然也在德國上述憲法內容中處于突出地位。如法蘭克福憲法在其主要章節必特別強調“財產權不可侵犯” [17]，并同時強調保障財產的合法繼承權。
1919年所頒布的《德意志共和國憲法》（史稱魏瑪憲法）克服了1871年《德意志帝國憲法》的歷史局限性，既進一步突出了維護公民經濟權益及財產所有權受到憲法保護的內容，而又同時強調憲法保障國家權益及其公共的利益。此外，值得注意的是這部憲法還強調了對勞工權益的保障，從而確立了近代憲法的權益觀念。加之憲法中強調契約自由的原則，債權依據合法的契約加以保障，以及保護財產的繼承權，從而體現了對產權、債權、財產繼承權保障的一致性。正因如此，法制史研究者認為：“魏瑪憲法的誕生標志著現代憲法史的開端。” [18]從1949年5月開始西德執行的是《波恩基本法》，并且從1949年至1990年通過對此法所進行的三十多次修訂，不斷適應了政治與經濟環境變化的要求。
2．德國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中亦系統體現了憲法中“權利法案”的精神。
法國的《民法典》對德國制定《民法典》產生了直接影響，它的制定曾經仔細參考了法國《民法典》的內容，故其立法的目標及其基本格局具有一致性，都是體現大陸法系特征的具有重要影響的法律文獻。由于社會經濟的發展，立法環境的變化，因而，德國《民法典》在制定中較之法國《民法典》又顯示出它的發展方面。從產權方面講它依然集中體現了對憲法的“權利法案”的切實貫徹執行，依據財產權、債權與財產繼承權相互關聯的客觀實在，在德國《民法典》中充分體現了以下規定：
（1）首次在法典中明確了法人（Juristische Person）的概念及其法人制度，同時相關聯地涉及到對物的財產形態的概念作出規定，最終明確法律所確認的物權，這種物權的確認不僅包括動產、不動產，還相應包括了對不動產附加物的確認與計量問題。
（2）在上述基礎上對財產占有權作出進一步的規定，明確法律所確認的物權是以人為主體所行使的物權，當事人對物權的合法占有便受到法律的保障。同時，《民法典》還明確了占有權與支配權的一致性，并指出它具有不可侵犯性。
（3）德國《民法典》分別從債權人與債務人的角度對債權作出規定。一方面“債權人根據債務關系，有向債務人請求給付的權利?！绷硪环矫妗皞鶆杖隧氁勒\實與信用，并依照交易慣例，履行給付?！?[19]從本質上講德國《民法典》系從維護正常的市場經濟秩序出發來確定法律保障債權人的合法權益的。
（4）在債權與債務關系處理方面，《民法典》相應明確了契約法的內容，凡依法設定債務關系或變更這種關系，其法定性依據為契約，債權人是依據契約的成立而取得債權人的地位，法律保障這種契約的履行。
（5）德國《民法典》第五編為繼承法，對財產繼承人的法律地位、繼承順序、繼承人對遺產債務的責任，以及遺囑的法定性內容都有系統規定，強調法律對財產繼承權的保障。
上述可見，德國《民法典》忠實地依據憲法精神，在立法中充分體現了對財產權、債權與財產繼承權依法保障的一致性，它較之法國《民法典》又站在一個更新的高度發展了民事立法，其影響也具有世界性意義。如二十世紀上半期瑞士、奧地利、土耳其、蘇俄、中國，以及泰國所頒布的民法典都在不同程度上受到它的影響。截止1998年德國《民法典》先后共計修訂14次，修訂之后的德國《民法典》依然圍繞憲法中的“權利法案”精神，使其在適應現代市場經濟發展要求方面一直向前推進。
法國的《商法典》也對德國《商法典》的制定產生了重要影響，而德國在制定中又處理好了繼承與發展的關系，從而又把大陸法系的《商法典》推進到一個新的歷史階段。德國于1861年頒布了《普通德意志商法》，俗稱舊商法典，而把1897年所頒布的《德國商法典》稱之為新商法典，本文所研究的是1897年頒布，而從1900年1月執行的新商法典。
德國《商法典》作為德國《民法典》一般性原則所制定的特殊法律，更為具體的從公司的方面及更多、更為詳盡地從會計規范方面明確了體現對財產所有者的經濟權益維護與保障的條款，從而最終也在德國形成了以憲法為根本，以民商法典為支柱的會計法律制度體系。
“德國《商法典》以商人主義觀念為基礎，采取‘商人法主義’，即依據商主體資格確定商事關系范圍?！?[20]1900年執行的德國《商法典》共四編，計905條，有關會計事項的規定主要列示在及時編之中。1985年為與歐共體的公司法相協調，對會計部分（及相關審計部分）又進行了一次重大調整，調整中確定第三編為“商業賬簿”，前所未有地對公司會計作出了詳細、具體而又十分系統的規定，其篇幅在整個商法典中達到了三分之一，充分確定了會計法規在《商法典》中的重要地位。其具體內容可簡要概括如下：（1）明確了簿記的原則與記載責任，以及在賬務處理方面的原則性要求；（2）關于正確編制公司財產目錄的規定；（3）關于會計期間與統一貨幣量度的規定；（4）關于按會計期間進行決算中的會計報表編制的系統規定；（5）關于資產計價與費用攤銷的規定；（6）關于會計確認、計量與記錄，以及會計信息質量的規定；（7）關于會計文件保存方面的規定等等。其會計方面規定的詳盡程度，既包括了現代會計制度中最主要的方面，也包括了歐共體有關會計指令方面的內容，故爾它亦充分顯示了大陸法系“法典式會計制度”的特色。
必須指出，為具體配合德國《商法典》的執行，1965年又在以往所頒布的公司法的基礎上頒布了新的《德國有限責任公司法》。為與歐共體所的第2號指令相適應，1978年又對該公司法進行了修訂，使其既與商法而又與共同體的指令保持一致。此外，經歷了1877年制定與1879年施行，而后又經歷了1898年修訂與1900年施行的《德意志聯邦破產法》，也在其最初階段便起到了與《民法典》、《商法典》及其公司法密切相配合規范公司經濟行為的作用，其中關于審方面的規范也達到了具體切實及較為系統的地步。在進入現代社會之后，德國的破產法又通過1977年的修訂既解決了與《民法典》、《商法典》及公司法修訂的一致性問題，而又同時解決了與歐共體的會計、審計相協調的問題。以上可見，在大陸法系中德國在“法典式會計制度”與“法典式審計制度”確定方面與法國立法建制格局保持一致。
3．德國的稅法稅制對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。[2]
英國學者C·W·諾比斯與R·H·帕克在《比較國際會計》一書中講：“西德的基本會計原則指的是‘有秩序的簿記原則’。這些要求有三個主要來源：公司法、商法，以及稅法及其細則。西德的商法（第38條及以下各條）、股份公開公司法（第149條，（1），1條），所得稅法（第5條）和所得稅細則（第29條）規定，在西德從事經營活動的所有法律主體（包括外國公司的分支機構）都必須遵循這些原則?！?[21]單獨從稅法方面考察可見：（1）正確的會計原則又基本上取決于德國的稅務法規[22]，而這種會計原則又基本上是由德國的稅務法庭確定的，因而它更多地考慮到稅務的方式[23]，它的會計處理更多地受到稅收法制的支配，這“使得德國會計比較重視穩健性原則，而輕視權責發生制的概念?！?[24]（2）德國與法國的情形一樣，它的稅法也規定了在一個會計期間所應當采用的收入和費用的計算與分配方法，使之最終達到公司的會計收益必須與納稅收益保持一致，倘若發生不相一致的情況，稅收機關可以拒絕采用公司的會計記錄作為計稅的基礎；（3）基于以上兩點，在德國的會計慣例中其基本原則是由會計主體原則、會計分期原則和成本原則構成的，稅法在處理國家所有者權益與公司所有者權益方面具有直接影響，這也顯示了德國稅法制定的科學性。
，必須強調說明，德國雖然是最早提出統一會計制度的國家，事實上它早在1911年便制定過統一的會計科目表[25]，并且這一舉動還影響到后來法國“統一會計方案”的制定。然而，從以上可見，德國的統一會計制度除主要包括在商法、公司法中之外，至今尚未單獨制定過發揮統一會計制度作用的會計規范，這一點既不同于英美法系國家，也不同于法國。此外，德國的會計原則也散見于稅法、公司法之中，至今也沒有將其集中起來的文獻。有鑒于此，德國的會計專家委員會曾經建議應把制定一套明確會計原則的任務交給一個像美國財務會計準則委員會那樣的獨立機構[26]，但是，它的民事與商事立法卻未曾采納這一建議。究其原因主要是由于受“法典式會計制度”思想支配而決定的，這一點作為德國在漫長歷史上所形成的基本特色看起來是不可動搖的。
（三）大陸法系會計法律制度體系的特點
從總體上講，相對而言在大陸法系中，法國法注重簡明扼要，其務實性頗強，而德國法則注重于各類法規之間的關聯性，以求在法制體系構建中形成一種十分明確的邏輯關系。尤其是德國法尤為注重于概念與法學原理的精神，這一點又影響到法國，從而既促進了大陸法系中法理之發展，而又相應地促進了大陸法系的會計法律制度體系朝著理論與實務相結合的方向發展，尤其是促進了會計法制原理的發展，最終影響到大陸法系會計理論的建設。從大陸法系法律制度體系建立、發展與執行的具體特點講，其主要體現在：
1．會計法律制度體系的主體結構是由根本法憲法與民法、商法形成的，民法與商法分別側重于不同的方面貫徹憲法中“權利法案”的精神，并具體體現維護與保障財產權、債權與財產繼承權之重要內容。在民商法分立的立法模式中，民事立法將財產權、債權與財產繼承權的內容理論化、原則化及其系統化，而商事立法則以民法典所確立的基本原則為依據，規范了公司的經營與管理行為，尤其是公司的財務會計行為，從而圍繞對產權的維護與保障最終既從整個市場與資本市場的方面，也從公司的方面形成了會計法律制度的系統控制。
2．大陸法系基于羅馬法和日耳曼法這一極其深刻的歷史淵源，其深遠的影響不僅在于由于羅馬法的成文理性的作用而使它確定了以成文法為立法的主要形式，而且更為重要的一點則在于羅馬法在對經濟中的核心問題財產權、債權與財產繼承權的保障目標的確定方面及其規范制約方面，既重視而最基本的法理與對這些法理的科學解釋，而又尤為注重法律所依據的證據與這些證據所具有的證據力。從總體方面講，這種精神與對經濟中核心問題的立法宗旨直接影響到大陸法系中的契約法的發展，而從具體的方面講則影響到它在立法中對會計、審計與財務方面證據的高度重視，它通過把會計制度與審計制度的內容在商法、公司法、破產法中系統確定下來的這一關鍵性作法，創造了“法典式會計制度”與“法典式審計制度”的嶄新格局，從而在世界上獨樹一幟。
3．與以上第二方面直接相關的是大陸法系獨特的會計思想。法國與德國首先把會計憑證、會計賬面記錄與財務報表看作是法律的證據，強調它們作為法律證據的相關性、正確性與性，其中尤其是注重財務報表所披露的信息是否符合憲法與《民法典》、《商法典》的規定，是否符合促進市場經濟發展的要求。即使它們為解決與歐共體4號指令相一致的要求而接受的英美法系中關于財務報表必須提供“真實和公允”信息的原則也依然首先是從法律方面考慮的。對于法國與德國來講，強調會計信息對決策的相關性與有用性則將其看作是第二位的。
4．稅法與稅制對于大陸法系的會計具有十分深刻的影響，這種影響既涉及到會計的基本原則，而又具體地涉及到會計確認、計量與記錄的基本方法，而把這兩個方面集中到一點來講，稅法與稅制所規定的目標在于必須堅持會計收益與納稅收益的一致性，這一點對于國家所有權的保障是確定無疑的，并且這一點對于法國注重發展公有經濟與對于德國在二戰后所提出的建立“社會市場經濟”也是十分必要的。然而，在科學地處理國家、市場與公司的三角替代關系方面，在正確處理國家或公共所有者權益與公司所有者權益之間所存的博弈關系方面，法國與德國的稅制與稅法又與《民法典》、《商法典》，以及公司法在規范上保持協調一致，并注意解決與防止在這方面所可能發生的沖突。具體講它們在會計政策的確定方面既注意到市場對會計信息的靈敏性、公司對會計政策的可選擇性，也注意到充分保障國家權益，使國家權益不受侵犯?；氐揭陨纤鶜w納的第二點作進一步的研究，正因為大陸法系的“法典式會計制度”與“法典式審計制度”能夠妥當地解決這方面的問題，因而無論政府會計、政府審計與公司會計、公司審計都能夠在處理這一問題方面樹立起它們的性?！耙粋€社會的規模越大，就越看好私人所有權，而依靠中央集權和國家控制來管理這個社會也就更加困難?！?[27]大陸法系通過解決法律在產權制度建立方面的統一性、一致性及其協調性問題，最終達到解決國家的這一困難的目的，這應當是大陸法系的成功經驗之一。
5．大陸法系國家把解決法律在維護產權制度建立的統一性與一致性問題，系放在統一會計制度這個基點之上，它的基本經驗還告訴我們，統一的市場經濟、統一對市場經濟的管理，必須建立在統一的會計法律制度基礎之上。進一步講，一是最基本的、統一的會計制度的建立必須以憲法中“權利法案”的精神作為根本出發點，二是它的基本內容必須與民法、商法、公司法保持一致，是它的具體內容必須服務于以上法令的貫徹執行。從大陸法系會計法律制度體系形成與發展方面考察，一方面在商法與公司法制定中已充分考慮到統一會計制度的建設問題，并將其上升到作為這些法律中的最重要內容與最基本內容的高度，以此樹立起它的性，而另一方面類似法國“統一會計方案”的建立又反過來充分考慮到它與憲法、民商法、公司法、破產法中的規定的一致性，并通過設計基礎性的統一會計制度，最終實現整個會計法律制度的統一性與一致性。這也是大陸法系的一個重要特點。
6．無論從經濟全球化角度與以法國、德國為首的大陸法系國家加入區域化經濟集團歐共體的角度考察，還是從適應現代市場經濟建設與發展要求出發，法國與德國都已考慮到與歐共體各成員國及與英美法系國家，以及與其他國家的會計的國際協調問題。從前文所述已可見，一方面是通過修訂商法與公司法來解決與歐共體所頒法令的協調一致問題，另一方面又通過具體會計制度的改革來達到這一目的。同時，從進一步適應經濟全球化的發展變化要求出發，國際會計準則委員會關于修訂已頒發的會計準則與嘗試建立國際通行會計準則的改革目標已通過歐共體、世界貿易組織（WTO）、七國財長和央行行長會議，以及證券委員會國際組織（IOSCO），顯示出大陸法系國家對這一改革舉動的支持。由此，在世界上兩大法系之間，以及在所有進行市場經濟建設的國家之間，已在現代會計法律制度建設方面出現相互融通與相互借鑒的發展趨勢，兩大法系國家在這方面都已有一定表現。事實上圍繞會計國際化或全球化所進行的法制改革都是在歷史成就的基礎上進行的，也是在以往的基礎上達到逐步完善的地步的。大陸法系國家在如何保持“法典式會計制度”與“法典式審計制度”特色的基礎上進一步去實現會計的國際協調，并進一步朝著會計國際化或全球化方向邁進，這既是世界所關注的，也是這些國家在一個相當長的歷史時期內為之進行奮斗的宏偉目標。
當然，在大陸法系之中又可分為以法國為代表的拉丁支系和以德國為代表的日耳曼支系，這雖然會使得它們在民商法典制定體系和風格上出現一定區別，在會計法律制度體系建立與發展方面也會存在不同之處，然而，這個法系所具有的共同點卻是占據支配地位的，它們在會計法律制度體系方面所顯示出來的特點也是一致的。這是在研究中應當注意到的事實。
三、英美法系的會計法律制度體系
英美法系或普通法系起始于英國，其歷史淵源為英格蘭普通法、衡平法及制定法。普通法是在十二世紀前后由普通法院創制并發展起來的，它在英格蘭乃至整個英國普遍得到使用。衡平法則是在14世紀左右在大法官的審判實踐上發展起來的一整套法律規則，它彌補了普通法的缺陷。制定法即成文法，如前文所述及《大憲章》便是這類法律制定的開端。從總體上講英國則以判例為主要表現形式，其法令的主體部分為判例法，它系以“遵循先例”為基本原則。美國在獨立戰爭之后一度出現抵制英國法律的情況，但后來由于經濟、文化，以及民族習俗方面的原因，最終還是接受了英國創制的普通法、衡平法與制定法，并采用了適合美國情況的那一部分，形成了英美相一致、相關聯的立法格局，在世界上成為普通法系國家的代表。至現代社會，由于法制創新，美國在這一法系中事實上已經取得了主導地位。
（一）英國的會計法律制度體系
英國資產階級革命勝利后，國會立法權得到強化，內閣作為較高行政機關的地位被確定下來，普通法與衡平法通過正式進入立法程序而在內容上得到充實，并充分體現了資產階級的利益。正是在這個基礎上，英國的整個資產階級的法律制度體系乃至會計法律制度體系逐步建立起來。
1．英國在立憲中對“權利法案”精神的確立。
英國于1689年頒布的《權利法案》是一個在資產階級革命勝利后所頒布的具有憲法意義的法案，它的總精神在于限制王權，確立國會至上的權力。國會通過它所擁有的立法權、司法權與財政監督權，來保護資產階級國家的財產所有權與資產階級的財產所有權。在近代歷史上，英國首先通過這個法案明確了維護與保障業主財產權益的精神，并成為憲法之中“權利法案”名稱確定的歷史來源，其影響頗為深遠。同時，1701年所頒布的《王位繼承法》成為英國實行“君主立憲制”的另外一個憲法依據，它使國會的地位進一步得到鞏固，私有財產的不可侵犯性在文件中也有更進一步的體現。1911年和1949年所通過的《議會法》亦屬于憲法性法案，一方面它系統規定了國家的經濟權益，確立了政府會計與政府審計的地位與作用，另一方面又明確了國會對保障公民財產具有重要的義務與責任。
上述可見，盡管英國憲法是一種不成文的憲法，它所表現出來的立憲原則既具有多樣性而又具有分散性，由此顯示出判例法的基本特征。然而，它在立憲方面卻又具有創建性地將“權利法案”置于特別突出的地位，并以它的精神決定著財產法、契約法、侵權行為法、公司法、破產法的制定，以及最終決定著英國會計法律制度體系的建設。同時，英國所確立的“權利法案”無論在立法精神上，還是在它所包含的內容方面都具有世界性的影響。在進入現代社會后，英國雖然放棄了以往所確立的國會主權原則，政府立法權相應得到擴大，但是在“權利法案”中關于對所有者財產的根本性維護與保障卻依然反映出加強的趨勢，其精神是堅定不移的。
2．英國依據憲法原則所制定的的財產法、契約法與侵權行為法，構建了它的私法體系的主體框架。
財產法確定了私有財產占有的性和不可侵犯性，以此排除英國最初發展商品貨幣經濟的障礙，為發展資本主義經濟創造了條件。進入二十世紀后，英國把財產權的改革目標確定在消除它的封建性方面，對動產與不動產進行了重新分類，由此卓有成效地適應了工業革命乃至信息革命發展的需要，它的劃分標準為現代會計法律制度的建設提供了依據，并把對產權、債權與財產繼承權的維護與保障具體體現在會計確認、計量、記錄與財務報表的編報乃至披露方面。
契約法是英國采用判例法的基礎，成為保障產權、債權與財產繼承權的依據，是構筑早期商品貨幣經濟及后來的市場經濟法制體系的基石。十九世紀末期，由于英國由資本主義自由競爭時代進入到壟斷資本時代，因此，以往程序化的契約體系逐步被理論化的契約體系所取代，由此標準化契約或格式化契約的立定也逐步占據主導地位，契約的格式、內容受到嚴格的規范，履行契約責任集中體現了對產權、債權與財產繼承權的維護與保障，這樣，不僅對于英國市場經濟秩序的日益好轉，而且對于規范公司的會計、社會審計，以及資本市場會計都起到了越來越顯著的作用。
英國的侵權行為法是從判例法中確立起來的，它對于動產與不動產的侵害都形成了具體的規定，除涉及到產品、商品、材料、燃料、油料之外，還涉及到商標、專利、商譽，以及版權等方面，并且，英國1938年所頒布的《商標法》、1949年所頒布的《專利法》已由制定法取代了判例法。
總之，以上三種立法都從不同的角度體現了“權利法案”的精神，有效維護了社會經濟秩序，促進了英國市場經濟的建立與發展，并成為會計法律制度體系中的上層構成部分。
3．英國的《公司法》是會計法律制度體系構建的重要部分，它具體體現了權利法案的精神。
成文的“公司法”產生于英國資產階級掌握政權以后，它是資本主義經濟與近代公司制度發展到一定階段的產物。十八世紀初，由于對聯合股份公司的設立失去了限制，導致相當一部分公司出現了無法無天的投機活動與欺騙活動，對投資公眾所造成的經濟損失越來越大也越來越嚴重，以至公眾要求政府制定一個“防騙法”的呼聲長達一個世紀之久[28]。在經歷了1720年針對“南海公司泡沫事件”所頒布的“泡沫法案”之后，針對公司設立方面所出現的反復，1834年英國議會又通過了《貿易公司法》，隨即又于1844年頒布了《股份公司法》，這是英國公司法產生的歷史開端。其中，體現早期公司法制定進步的是1844年的《股份公司法》，其歷史成就主要體現在：其一，這個公司法首先是依據1841～1844年間股份公司審批委員會的報告，尤其是依據該委員會所確定的關于會計賬目處理原理及財務報表編制與進行審計的一般性原則[29]，規定了《股份公司法》中有關會計與審計的條款。其二，它明確了合法公司設立的審計程序。其三，規定公司必須設置賬簿并正確登記這些賬簿；應進行定期的試算平衡；應正確編制資產負債平衡表并提交股東大會。其四，公司的賬目與報表必須通過監事進行審查，并明確規定具體進行審查的人員必須是在當時已具有特許會計師證書的會計師，其審計報告應在股東大會上宣讀并存檔保管。，實行公示主義原則，凡公司設立情況當一律向社會公開等等?？梢?，會計、審計方面的規定一開始便在公司法中占有一定地位。此后，1845年的《公司法》又著重對公司賬簿設置與記錄，以及會計報表的編制作出了真實性及完整性的規定，要求資產負債表必須“詳細且公允”地反映公司資產及債務狀況，并必須有主管人員的署名，以明確其責任。同時，還規定必須編制一個用于說明本屆紅利與上屆紅利分配情況，以及未來公司利潤實現計劃的報告等，并須將這類報告提交股東大會審議。此外，1845年《公司法》相應加強了在報表審計中對真實、完整要求的評價，進一步強調了審計報告在公司內部與外部所應當起到的重要作用。
1855年英國頒布的《有限責任公司法》相對1844年的《股份公司法》而言是一個歷史性的進步，它不僅對適合有限公司的會計作出了原則性規定，而且同時還作出了更為具體切實的規定，其中既涉及到會計報表的標準格式與對資產、負債項目的合理劃分及進行收益計算處理應當堅持的原則，而且還涉及到較為科學的計量、記錄與編報方法的采用。此外，從對會計、審計的原則性要求、技術性要求及程序性要求中可見，1855年《公司法》已在會計規范建立方面朝著較為系統化的方向發展。此后，1856年、1862年對《公司法》的修訂又進一步朝著這個方向發展。1856年根據1844年《股份銀行法》建立的英國皇家銀行的倒閉，使英國立法界人士認識到在《公司法》中恢復與增加強制性會計、審計條款的必然性與重要性。這是因為這家銀行倒閉原因發生在會計、審計方面，其具體原因是公司董事會偽造了平衡表，在無利潤的情況下支付了股息，又用這種偽裝的辦法向社會增發了新股[30]，會計與審計同時出現了嚴重失職的重大責任事故。[3]
在1862年至1900年間，英國議會對《公司法》所提出的修訂議案一般都集中在合理記賬、正確編制平衡表與損益賬，以及對賬表進行審計的技術性規定方面，然而對于會計、審計規范的強制性依然未能作為一個突出問題來體現。其間1887年格拉斯哥銀行的突然倒閉，又一次使立法界人士關注會計、審計方面的強制性條款問題，然而，這個問題卻已經來不及在十九世紀解決了。
英國著名的法律和政治制度史學家戴西（A·V·Dicey）從立法背景研究出發，把1825～1868年稱之為英國的自由放任的個人主義時期，并將1869至1900年稱之為集體主義或政府對經濟的加強干預的時期[31]，這一劃期自然也適合這兩個階段《公司法》的演變情況。至二十世紀英國進入到《公司法》發展的新時期。二十世紀前半期在公司法修訂方面所產生的具有歷史意義的成果是1948年《公司法》，它的內容體現了對《公司法》一百年來演進情況的一個總結，開辟了英國《公司法》的新時代。1948年《公司法》的主要進步在于：（1）它把對《公司法》的修訂建立在明確強調公司“社會責任”的這個基礎之上，并在公司內部明確了責任主體、責任層次及其責任環節；（2）規定公司設立必須建立法人組織，在公司章程中必須明確統一的法人團體名稱，并在此前提下明確公司財產的法定性質；（3）詳細確定公司的會計規范，對會計報表的編制、披露與審計提出嚴格的要求，并且使這些要求具有強制性；（4）進一步明確對會計中的原則性問題作出規定，指出違背這些原則便被視作違法行為；（5）規定實行兩位董事對會計報表等文件進行簽署的制度，并明確了簽署這些文件應當擔負的法定性責任；（6）對集團公司的會計與審計作出了系統規定；（7）對公司的會計期間、決算及利潤分配的一貫性原則作出規定；（8）對上市公司的股東權益作出規定，明確股東具有受益權、轉讓權、表決權，以及在公司停業之后享有對剩余財產的公平分配權利等等。1948年《公司法》具有劃時代意義，如果把它所確定的法理、原則、程序和方法結合起來研究，便可清楚明了地看到這個公司法對于會計、審計乃至財務方面的規定已經達到比較、系統而深入細致的地步。
1948年英國的《公司法》將以往公司法中的散亂內容綜合與系統起來，形成了具有科學系統的成文法。二戰后，英國對公司法的修訂便是在這個基礎進行的，并注意適應經濟環境的變化，以求《公司法》在進一步地修訂中達到發展與完善。首先，從立法思想上來講，它放棄了消極的立法觀念，使政府在對公司的監管中由“守夜人”的隱蔽地位轉變到以“有形之手”對其進行監管的方面，既注重在總體上對投資者權益加以維護與保障，又尤為注重對中、小投資者乃至廣大消費者的合法權益的保護；其次，它已從根本上改變了公司立法中的“個人本位”立場，否定了公司把追求利潤較大化作為它的財務目標，而強調“社會本位”、“社會責任”，強調把股東權益的較大化與社會責任的較大化統一起來；再次，英國現代《公司法》已進一步達到系統化，同時它的組織結構也達到科學化，所確立的邏輯關系達到嚴密化。其中有關會計、審計及財務方面的規范在英國會計法律制度體系中處于十分重要的地位。
4．英國的《破產法》在會計法律制度體系中是與《公司法》相適應的一個重要組成部分，它所起到的作用同樣是顯著的。
從十七世紀下半期到十八世紀，英國幾乎是依靠中世紀的破產法來處理破產案件的，在十八世紀僅僅值得一提的是1732年頒布的《防止破產人欺詐法》，但如果從它的內容方面考察應當講它還不是科學意義上的破產法律文獻。此后，幾乎在上百年間英國再也沒有新的破產法規問世，對破產案件的處理一直處于十分平淡的狀態。進入十九世紀后，1811年英國開始對以往的《破產法》進行修訂，修訂中改變了以往“商人破產主義”的歷史局限性，而開始轉向對公司生產經營活動失敗情況的關注。同時，修訂中對公共會計師在破產審計中的地位與作用重新加以明確。1825年修訂頒布的《破產法》首先強調在處理破產案件中必須注意維護財產所有者的權益，規定大法官有權任命符合條件的人去行使破產委員會的權力。其次強調了破產中作為法律依據的會計文件的重要性，并強調必須通過這些合法文件去審查處理破產財產的清算問題。在修訂中進一步明確了在破產案件處理中審計的基本權力?？梢?，1825年的《破產法》體現了前所未有的進步。
1849年是英國修訂《破產法》的一個轉折，它將以往有關破產的所有法律文件都匯集起來并加以修訂，并在修訂之后將其合并為一冊，形成了長達上百頁的破產成文法律文件。這個文件充分考慮到與《公司法》內容的一致性，從破產財產清理的角度鮮明而系統地對會計、審計問題作出規范，并尤其強調破產人應對其所提供的會計賬目和報表的“真實性發誓” [32]。
1861年及1869年的英國《破產法》又進一步提高了會計、審計方面的透明度，并進一步完善了這方面的內容及提高了公共審計師的法定性地位。1914年英國的《破產法》體現了在破產理論方面的發展，它把穩定社會經濟秩序與保護債權人利益及給予債務人以出路三方面統一起來闡明了正確處理公司破產案件的重要性，從原理上讓公司明確必須優化資本結構，正確組織會計工作，并加強日常性審計，以防止破產案件的發生。
進入現代社會后，英國又先后于1952年和1959年修訂了《破產法》，1976年又通過頒布《無償付能力法》對以往的破產法進行了修訂與補充。此外，英國現代破產法還另外由一系列的單行法和判例法組成，它們與成文破產結合，并與現代《公司法》密切配合，把保護投資者權益的內容更切實、更合理地體現在會計、審計乃至財務規范方面，使英國《破產法》在它所構建的會計法律制度體系中與《公司法》處于同等重要的地位。
5．英國的會計準則。
二十世紀三十年代中期，受美國的影響，英國成立了“會計研究會”，開始研究會計準則方面的問題。然而，由于當時英國的公司會計所依據的法規系以《公司法》為準，在制定會計準則方面還缺乏政府和社會的支持，故該組織建立不久便自行解散。此后，從1942年起，英格蘭及威爾士特許會計師協會（ICAEW）開始了研究與制定會計準則的工作，并從這一年開始了“會計原則建議書”。此后，這種建議書的一直持續到1946年。該建議書僅從建議的角度讓人采納，不具有規定性約束力，故它的影響極為有限。
20世紀六十年代中期，由于在英國公司之間一系列兼并與并購事件的連續發生，會計實務處理中出現的一系列問題對會計理論界的沖擊很大，因而這很快便引起了ICAEW的注意。1970年ICAEW發表了“二十世紀七十年代會計準則意向書”，明確了改進會計準則制定的基本目標。接著它又作出進一步反映，于當年建立了“會計準則籌劃委員會”（ASSC），由其專門負責進行制定會計準則的準備工作。隨后又有蘇格蘭和愛爾蘭特許會計師協會等加盟，并于1976年成立了由六大職業會計團體聯合成立的“會計職業團體協商委員會”（CCAB），同時將原來的ASSC更名為“會計準則委員會”（ASC）。至此，由ASC負責制定會計準則草案，而由CCAB正式批準，它前后所的25個“標準會計實務公告”（SSAPs）為其后英國會計準則的建立奠定了基礎。
1990年英國建立了一個部分帶有官方色彩的、具有半獨立性的新的“會計準則委員會”(ASB)取代了ASC的工作。ASB從九十年代初至2000年底止先后共了19號“財務報告準則”。目前，ASB一方面繼續修訂原ASC的“標準會計實務公告”，另一方面又根據需要不斷新的“財務報告準則”，并加強了與國際會計準則委員會（IASC）的合作關系，在會計準則制定中已充分考慮到會計準則國際化的發展趨勢，力求向IASC制定的會計準則靠攏。
還很值得論及的是，美國制定會計準則歷史上所經歷過的“會計概念框架”建立的問題，在英國會計界也引起了同樣的震動，并在解決這一問題時認真吸取了美國在這方面的教訓。事實上英國在解決“會計概念框架”建立問題的過程中也同樣產生了反復，并僅僅在二十世紀九十年代中后期才真正進入正常的研究程序，這時從學術界到會計職業界也才真正從研究中與會計準則執行實踐中認識到，只有解決了這一問題，才有利于推動會計準則的制定和應用。具體講它一方面促使會計準則的制定者既從會計實務出發也從會計原理出發設定會計準則的內容，另一方面它也有助于會計準則的使用者對會計準則的充分理解、執行判定和信任。會計準則的性建立正是在實現科學概念與實務規范確定相統一的情況下樹立起來的。
這里需要聯系起來闡明的是英國審計準則的制定，在這方面它雖然也落在美國的后面，但是英國從1976年建立“審計實務委員會”（APC）起，到1978年開始審計準則研究草案，及從1980年起英格蘭和威爾士、蘇格蘭、愛爾蘭三個特許會計師協會聯合《審計準則和指南》與一系列單行審計準則，英國的審計準則建設已經奠定了一個堅實的基礎。并且，1991年英國又建立了“會計職業團體咨詢委員會”（CCAB），從此APC在其領導之下繼續開展工作，從1995年至2001年它所的數十份《審計準則說明》考察，英國的審計準則制定工作已進入到初步發展階段。
（二）美國的會計法律制度體系
在美國的會計法律制度建立的過程中，既在不少方面師承英國，并一直受到英國的影響，然而，隨著十九世紀末至二十世紀初世界經濟發展中心的轉移，美國在法律制度建設方面很快便出現了后來者居上的發展趨勢。尤其是在進入二十世紀之后，它在會計法律制度建設方面也很快便走在英國的前面，并且在許多方面英國反過來又受到美國的影響，要向美國學習了。事實上在二十世紀的會計法律制度體系建立方面，在英美法系中美國已處于主導地位，它既影響到英美法系國家，也同時影響到整個世界。
1．美國在憲法中所確立的“權利法案”（Bill of Rights）是維護與保障財產所有者權益的綱領性法案。
在1776年《獨立宣言》的基礎上，在1776年～1780年之間，美國先后有十一個州制定并通過了本州的憲法，這些州憲法的共同點在于都明確了本州獨立的主權與公民權，并且都突出了不可剝奪的人權和財產權。最初各個州的憲法對權利保障的體現，或以“權利條款”的方式出現，或以“權利宣言”的方式出現，或已直接以“權利法案”的方式出現。這些對1787年美國聯邦憲法的制定產生了直接影響。
1787年9月，《美利堅合眾國憲法》正式產生，1788年7月正式生效。1789年美國國會所召開的及時次會議便是為增補“權利法案”的內容而商討對憲法的修訂問題，同年9月提出了修正案，并最終通過了這個修正案，從1791年起憲法中所增定的“權利法案”正式生效。這是美國近代史上發生的重大歷史事件，“它在人類歷史上及時次以國家的名義宣布人民的權利的神圣不可侵犯。” [33]它代表了美國制憲時代的發展頂峰[34]，當然，這對會計法律制度體系建設與產權會計發展的影響也是根本性的。
《權利法案》中首要內容是強調公民的自由權利，如修正案第四條規定：公民個人有保護其人身、住所、文件和財物不受侵犯之權利。修正案第五條規定：未經正當法律手續，不得剝奪任何人的生命、自由或財產，凡私有財產非有恰當賠償不得收為公有。從這一內容可以看出，人權與財權“這兩種權利恰恰是法律所關心的焦點?！?[35]人身權與財產權是相互關聯的，它們都是憲法目標所確定的保護對象。也正如美國大法官斯拉里所斷言的：“一個自由政府的基本準則似乎應當是，要求把人們的人身自由權和私有財產權視為神圣不可侵犯的權利?！?[36]而在二者之間財產權利是人身權存在的基礎或根本性前提條件，正是從這一點出發，美國學者查爾斯·A·比爾德在《美國憲法的經濟解釋》一文中也指出：“憲法實質上是一個經濟文獻?！闭蛉绱?，體現這一根本精神與具體貫徹執行“權利法案”中的根本性要求，便成為會計、審計乃至財務法律制度建立的根本依據與目標，是依法從事會計、審計乃至財務管理工作的歷史使命，在資本主義市場經濟建設中這一點是不可動搖的，并且在社會主義市場經濟建設中，從維護與保障所有者權益出發這一點也是不可動搖的。在進入現代社會后，美國所形成的關于憲法的修正案都一直體現著對“權利法案”內容的充實和提高，并真正地做到了使“權利法案”精神長期化了。事實上在“權利法案”中也自然而然包括了維護與保障國家權益的內容。美國憲法第十六修正案為“國會的征稅權” [37]，它旨在從根本上維護與保障國家稅收的實現，以此維護與保障全體公民的權益，故它亦被人們推崇為“劃時代的重要修正案” [38]，自然它也是美國會計法律制度體系建立中另外一個不可動搖的根本性精神。此外，一些重大的判例也對美國憲法中“權利法案”的確定產生了重大影響，它不僅充實了維護與保障產權的內容，也相應充實了有關維護與保障財產所有權的基本原理。
2．美國的財產法、契約法與侵權行為法。
美國與英國的情形一樣，財產私人占有制是它的社會結構的基礎，因而，它亦從財產法、契約法與侵權行為法的建立方面進一步體現對“權利法案”的貫徹執行。
在財產法建立方面美國取法于英國，它基本上沿用了英國財產法中的基本概念，然而美國的進步卻在于它的財產法從根本上否定了封建的財產關系，突出了維護資產階級的利益。美國的財產立法權雖然在各個州，但各州的立法精神卻是一致的。立法中系統地涉及到財產占有人、財產轉讓人、財產受益人，以及財產管理人之間關系的處理，并在具體內容方面涉及到不動產與動產的分類及處理，這些同樣對會計、審計立法建制產生了直接的影響。
美國的契約法亦源于英國的判例法，但在進入十九世紀以后它便逐步形成了自己的特色。至現代社會美國契約法的發展又體現在它所頒行的商法典之中，并達到了較為完善的地步。契約原則也是會計、審計所堅定不移地依據的原則，而作為一種具有法律與誠信效力的依據，它從始至終體現在會計活動的全過程之中，對于會計法律制度體系的演進，契約法的影響力也是從始至終存在的。同時，美國有關侵權行為方面的立法也與英國的精神一致。至現代社會，美國對財產侵權行為的處治已經朝著社會化的方向發展了，在此階段，體現在這一立法中的對財產權利的維護，使“財產權像契約權一樣，發展到了它的頂點?！?[39]從美國財產法、契約法與侵權行為法在立法之中所建立的關系考察，它再一次表明：“財產永遠是以政府的權力為基礎的，不受國家保護的財產，只是一種學究的空談?！?[40]
3．美國的《公司法》也是構建它的會計法律制度體系的重要層次，其地位與作用也與英國一致。如果說它的財產法、契約法、侵權行為法起著與大陸法系民法相同作用的話，那么，從客觀上講，它的公司法便應當起到與大陸法系商法典一樣的作用，并且在這方面也應當與英國的《公司法》保持一致。然而，由于美國從18世紀到19世紀在《公司法》制定與頒行方面與英國所存在的體制上的差別，造成了在規范公司經濟行為方面出現了較為曲折的經歷，并在二十世紀初期形成了深刻教訓之后，才使美國通過改革，走上了一條部分與英國相同，而部分又仿效大陸法系作法的道路。
由于美國各州公司設立與發展情況不一致，因而使得它一開始便把《公司法》制定權下放到各州。在1787年《美利堅合眾國憲法》的最初的十年間，由于公司設立的發展，一些州開始制定《公司法》，到1830年美國各州公司立法便進入到一個新的階段。1899年特拉華州《公司法》的頒行使公司法的內容達到系統化，并較之以前更多地涉及到會計規范方面的內容，這種情形隨即影響到其他州的《公司法》的制定或修訂。進入20世紀后，美國聯邦政府加強了對公司立法控制，尤其是在經歷了1929年至1933年的經濟大危機之后，公司行為開始受到聯邦法律的約束，聯邦政府對公司股票發行、會計與審計工作的質量，以及財務報表披露方面的規定推動了美國公司立法的歷史進程。同時，在此基礎上美國聯邦政府開始關注像英國那樣統一全國公司法的問題。1928年美國全國律師協會制定了《標準公司法》，這種非國家行為的立法雖然對聯邦及各州均不具有約束力，但大半以上的州卻采用了這個公司法，并且將其作為修訂原公司法的依據。《標準公司法》多次被修訂，它在一定程度上體現了美國現代公司法的發展。
正如美國法學界著名學者、美國法律史研究者伯納德·施瓦茨所指出的：“如果說在上世紀與本世紀之交，財產還意味著權力，那么到本世紀（20世紀）70年代中后期以后，財產在法律上卻意味著責任?！?[41]社會利益日漸處于上升的地位，而相對而言財產在法律價值的等級中日漸降為較低的等級[42]，因此，在此情況下美國的《公司法》已面臨著極其嚴重的挑戰。在六十年代，美國公司法的一位就已斷言：“作為理性努力的一個領域的公司法，在美國早已死亡了?！?[43]伯納德·施瓦茨對此也尖銳地指出：“公司法已經沒有什么作用了，因為它對于在大多數公司內部行使著的那些實際權力毫無約束?！?[44]依我之見，這大體上既是1952年美國《統一商法典》出臺的一個主要原因，也是促成美國當時及其后來不斷加強會計準則建設的一個重要原因。
4．美國的《統一商法典》。
1953年美國所頒布的《統一商法典》，取代了美國原來所頒布的單行的統一法，是以往商業中的習慣法和成文法的總匯。從制定與的意義上講，它既是20世紀英美法系中最偉大的一部成文法，也是當今在世界上極有影響的一部法典[45]。而從立法原因上考察，《美國統一商法典》的制定既可從近代英國有關商事立法中找到它的歷史淵源，而又可以發現它又在一定程度上受到大陸法系的影響，可以講它是現代兩大法系出現相互融合現象的一個歷史例證。
這部法典通過1957年、1958年、1962年、1972年與1978年等多次修訂，逐步達到了適應于統一各州商事法律的目的?！睹绹y一商法典》正文由十一篇組成，及時篇主要涉及到普遍適用的原則，即保障產權、債權的原則、契約自由的原則、誠信原則，以及反欺詐原則等，而其余九篇則基本上是圍繞著貨物買賣展開的。從與會計規范的關系方面講，它的內容主要涉及到會計契約、交易中的計算與結算，以及入賬價格確定等問題，而大部分只是原則性地與會計、審計問題發生關聯。從有關會計方面的一些原則規定方面講，它對當時及后來會計準則中對一些原則的界定及商事交易中的會計事項處理都產生了一定影響，它集中體現了美國《統一商法典》對美國現代會計制度建立所產生的影響。
5．美國的《破產法》。
美國制定與頒行的《破產法》也直接受到英國的影響，與它的《公司法》制定所不同的是，它一開始便在憲法中明確了國會具有制定全國統一《破產法》的權力。正是由于這個原因美國的《破產法》較之它的《公司法》在規范公司經濟行為方面更好地發揮了統一性作用。同時，美國的《破產法》，尤其是1898年的《破產法》在破產確認、清算、在破產中的會計事項處理，以及在破產審計方面更多地且更為系統地涉及到會計、審計規范方面的問題，故它較之美國的《公司法》在促進會計法律制度建設的統一性方面發揮了較大作用。
在進入現代社會后，針對美國1898年的《破產法》，1978年美國國會通過了《破產改革法案》，開始著手對《破產法》進行改革與修訂工作。此后，又經過1984年和1986年的兩次修訂，又分別于1988年和1990年通過了有關專利和知識產權破產案件的修正案與有關個人債務人的債務解脫修正案，從而形成了現代美國的《破產法》專門體系，其中對破產中的會計與審計的規范進一步趨于系統，它對于同一時期的會計準則建設與審計準則的建設起到了促進作用。
6．20世紀具有世界性影響的會計法律制度創新之舉——美國的會計準則體系的建設。
從前文可見，美國會計法律制度體系的形成有其特殊性，它在一定程度上存在著會計與審計環境方面的阻礙。其一，它的《公司法》的制定一開始便處于分散狀態，不僅通過它無法達到統一全國會計規范的目的，而且它其中所確定的會計規范的內容較之英國《公司法》既缺乏規制的切實性，而又缺乏規制的系統性，即使1928年出臺的非國家立法的《標準公司法》也依然如此。何況它也不能很好地起到統一美國公司法的作用。其二，美國于1952年所頒行的《統一商法典》僅在規制貨物買賣行為方面連帶涉及到會計方面的一些原則性問題，它與法國、德國的《商法典》在系統、具體規范公司會計行為方面所顯示出來的意義與作用相差甚遠，并且根本就無法與“法典式會計制度”模式聯系起來。其三，在二十世紀三十年代以前，美國的會計尚處于自由放任時期，對會計、審計實務的處理多以經驗判斷為主，缺乏統一及一致的會計、審計規范。盡管在二十世紀初它已經認識到統一會計規范的必要性與緊迫性，如1917年美國聯邦儲備委員會關于《統一會計》文獻的，1921年為統一規范政府會計與審計行為所的《預算與會計法案》，然而一方面由于習慣勢力的抵制，另一方面又由于未能很快把重點放在統一公司會計規范方面，公司對會計實務的處理方法一直存在多樣性，公共會計師對審計實務的處理也一直處于松散與不一致的狀態，這些問題依然造成了會計與審計工作的失控。，從組織機構方面講，由于在十九世紀至二十世紀初美國的職業會計組織還處于分散不統一的狀態，資本市場管理機關也還缺乏性與科學地管理資本市場的法制及手段。上述幾個方面的原因便是促成美國在三十年生會計法律制度創新的基本因素，是在客觀上與主觀上為會計準則的發明創造所形成的幾個具有促動性作用的基本條件。
1929～1933年美國經濟大危機既充分暴露了美國在資本市場管理方面所存在的嚴重問題，同時也充分暴露了在會計與審計方面的嚴重問題，這是促成會計準則研究與制定舉動發生的直接導因。同時，二十世紀初在美國工商業中所掀起的標準化運動也是促成會計準則研制發生的另一直接原因。正如美國學者夏元·桑德所講：要理解為什么要制定會計準則，也許首先便要認識到標準化并不是會計所獨有的，……會計標準化只是大量產品和服務的標準化中的一種。[46]
美國在經歷了經濟大危機之后首先是從對資本市場控制出發，于1933年和1934年分別頒布了《證券法》與《證券交易法》。在這兩個重要法律的制定、頒布中，其中很值得注意的一個歷史事實是，由于當時公共會計師界提供了大量的證據，促成了這兩大法律在國會的順利通過。1934年《證券交易法》對注冊會計師在上市公司審計和在資本市場管理中地位與作用的確立使美國證券交易委員會與美國會計師協會之間的關系開始協調一致，這也為會計準則研制工作的開展創造了一個十分重要的條件。
作為痛定思痛之中對社會批評的回應與配合以上兩法的貫徹執行，美國1934年處于醞釀之中的會計制度改革把初始階段的目標放在改變會計中的自由放任主義與解決在會計及審計實務處理方面所存在多樣性方面，以期最終解決統一會計制度的問題。然而，由于歷史存續方面的原因，最初一度把改革問題集中在解決“會計原則”問題方面，事實上這種受不成熟思想支配的探索性舉動造成了以后美國會計準則制定的曲折經歷。
1935年美國會計界出現了少有的沉寂，圍繞會計制度問題所形成的許多爭議也似乎因此而被擱置下來，然而這一切卻已意味不平凡的1936年的到來。這樣，先后經歷了1936至1959年由會計程序委員會（CAP）具體主持制定會計準則的階段和1959至1973年由會計原則委員會（APB）主持這項工作的階段，以至到1973年由財務會計準則委員會（FASB）具體主持制定會計準則的階段，在這將近四十年的時間里，一直使美國會計準則的制定工作處在風風雨雨之中，以及處在曲折、反復的研究探討與爭鳴過程之中。盡管在這漫長的歷史階段，已為美國會計中準則的制定打下了一個基礎，然而，會計準則的性卻一直未能被樹立起來。從1973年至今，FASB在以往的基礎之上，基本上解決了所存在的問題，構建了美國會計準則的基本體系，并確立了它的性。概括起來講，FASB的主要貢獻在于：（1）《財務會計準則公告》的系統。自1973年到2000年底止，該委員會共計了這類公告140號。從140號公告的內容來看，其中有相當一部分是對以前會計原則委員會所的“意見書”等文件，以及其他相關規范的修訂或補充，另一部分才是適應新環境下的變化所制定的新的會計準則。從總體上講，該委員會不僅解決了以往在“會計原則”方面所存在的紛亂認識和復雜的爭議，使“會計準則”成為一致認同的概念，使這種會計規范在確定形式上的科學性與內容上的科學性統一起來，同時又使所頒行的準則達到系統化。（2）“財務會計準則委員會公告解釋”的。從1973至2000年共計這種解釋性文件40多份，有效地服務了公告的執行，并相應加強了對準則的理論性解釋，使理論指導與實務處理達到一致。（3）《財務會計概念公告》的。在FASB時代，通過這種公告解決了以往久拖而不決的“概念框架”的建立問題，使會計準則體系的建立與科學理論的支持結合在一起，實現了會計規范體系與會計基本理論體系的結合，從而既提高了會計準則的科學性，也樹立了它在執行中的性。從目前已經的七號《財務會計概念公告》來看，它在這方面的效果是顯著的，它已經完成了會計“概念框架”這個艱難系統工程建設中的基礎性工作，當然它今后在這方面需要走過的路還十分漫長，尚需作出更大的努力。（4）“財務會計委員會的技術公報 ”。對于以上文件來講，這種公告所起的作用是輔助性的，它體現了FASB的工作人員對財務會計準則的使用者理解財務會計問題的具體指導，故它也有利于會計準則的推行。
此外，1984年美國還建立了政府會計準則委員會負責政府會計準則的建設。在審計準則建設方面自1938年以來也取得了可與會計準則相提并論的成就，由于篇幅所限，在此不作詳述。
總而言之，美國的會計準則建設在FASB時代，在以往的基礎之上取得了重大成就，它使這種體現會計制度創新的成果在技術性、理論性、法定性、先進性和科學性、系統性等方面統一起來，從而使其不僅在美國發揮了極其重要的作用，而且產生了具有世界性意義的影響。美國會計準則的性是具體通過美國證券交易委員會與美國注冊會計師協會的協同支持而樹立起來的，它既體現了政府對其法定性規范作用與執行力度的確認，而又體現了美國會計職業界與學術界乃至會計教育界協同發揮作用下的科學創造力。美國在英美法系會計法律制度體系建立中充分體現了這一特色。
（三）英美法系會計法律制度體系的特點
當前，世界上有三分之一的人口生活在他們的法律制度屬于普通法系或受普通法系影響的國家或地區[47]。在進入近代社會后，隨著英國對外侵略而將它的法律帶往受其殖民統治的國家，從而使普通法系形成和發展起來。以上所研究的英國與美國的會計法律制度體系的建立與發展在這一法系中具有代表性，故對其所進行總結也同樣體現了英美法系國家在會計法律制度體系建立和發展方面的基本特點及其歷史運行基本規律。
1．會計法律制度的主體結構系由憲法與公司法、破產法形成的，其中直接體現憲法中的“權利法案”精神的是財產法、契約法、侵權行為法及與財產繼承權相關的家庭法，因而，從維護產權、債權與財產繼承權的方位來考察這些法律的實質性作用，應當講它們也是與這個體系中的主體結構密切相關的部分，起著與大陸法系民法典相同的作用。英美法系是在憲法中確定“權利法案”的“歷史淵源”，這一法案的精神為舉世所公認，最終幾乎成為各國憲法中的主旨，在法制史的演進中形成了根本性與持久性并存的影響。1689年的《英國權利法案》是作為一種制定法專門通過的，當時并未確立它的精神的持久性，而美國憲法中的“權利法案”卻極其明確地在憲法中確立了這一精神的持久性，因而，從根本法的立場上來體現維護與保障公民的產權、債權及其財產繼承權這一完整權利是在美國憲法中實現的。從整體上講，這是英美法系國家的突出歷史貢獻。
2．基于英格蘭普通法這一歷史淵源，在進入近代社會后，英國把會計法律制度方面的基本內容集中體現在《公司法》之中，而又從公司破產清算的方位把與《公司法》相應的會計法制，尤其是審計法制體現在《破產法》之中，從而從會計規范與審計規范方面具體體現對產權、債權與財產繼承權的維護與保障。只是與大陸法系國家相比，一方面英國《公司法》在英國整個法律制度體系中的地位不如大陸法系《商法典》或《商事公司法》那樣重要，另一方面英國有關會計、審計方面的規范在《公司法》中的地位也不如大陸法系中的會計、審計規范在《商法典》中那樣重要，加之它在詳盡程度及其系統性方面的表現也不如《商法典》中那樣充分，故英國的會計、審計規制與大陸法系的“法典式會計制度”及“法典式審計制度”在客觀上還存在相當大的差別。由于美國聯邦體制方面的原因，它的《公司法》的建立既受到英國的影響而又不同于英國，它既缺乏英國《公司法》的統一性，而它的《公司法》中的會計規范又缺乏英國《公司法》中的會計規范的那種切實性與系統性，并且這種情形最終影響到它的會計法制在一個相當長的時期處于分散的多樣性狀態，在會計準則創新之前不僅在統一會計制度方面與英國乃至大陸法系國家存在很大差別，而且它的會計制度的性也遠遠不如大陸法系的“法典式會計制度”。這便是二十世紀三十年代以后，促使美國及英國等普通法系國家走上會計法律制度體系改革創新之路的極其重要的一個原因。
3．英美法系在會計準則與審計準則建立、執行及其發展方面的改革創新成就具有世界性意義和世界性的影響，其中美國在這方面處于開創性地位。它的主要歷史貢獻在于：（1）極其深刻地改革了英美法系會計法律制度的基礎結構，系統而具有針對性地規范了現代公司發展所充分依賴的資本市場中的會計、審計行為，在現代市場經濟發展中形成了會計與審計規范對所有者與經營者合法經濟權益的維護與保障機制；（2）它促成了國際會計準則委員會與審計準則委員會的建立，推動了國際會計準則、審計準則的研究、制定和發展，為經濟全球化發展趨勢下進行會計的國際協調創造了一個具有先決性意義的條件，進而為最終實現會計國際化創造了條件，它最終也將會促使民族性的會計、審計制度及區域性的會計、審計制度發展成為國際性的會計、審計制度。英國與英聯邦國家，以及其他歸屬于普通法系的國家都按照這個創新性的會計、審計制度模式改革了它們的會計法律制度體系的基礎結構，從而形成了普通法系的一個特色。大陸法系國家，尤其是那些作為歐共體成員的國家，也通過修訂商法或商事公司法及類似“統一會計方案”方面的法律文獻接受了使其能夠達到會計、審計協調目的的有關會計準則方面的內容。為嘗試建立國際通行的會計準則、審計準則，世貿組織、世界銀行、歐共體及亞太經合組織等都正在作出努力，其中歐共體有關會計方面指令的已開始進入到切實進行的階段，（3）普通法系中的代表國家——美國與英國在建立會計、審計中的概念框架方面取得了一定成就，初步實現了會計準則、審計準則的理論性指導與務實性執行及操作的一致性，由此既提高會計、審計準則的性，而又卓有成效地推動了現代會計審計理論的發展，而正是由于這些理論的發展又十分顯著地提高了會計與審計在現代經濟社會中的地位與作用。所以，從一定意義上講，一部現代會計準則和審計準則演進史便是一部現代會計理論、審計理論的發展史。
4．英美法系會計準則建立所體現出來的會計法律制度創新，在會計法律制度體系中增設了一個新的層次，形成新的統馭關系，并進一步提高了會計法律制度體系的科學性。會計準則之所以在這個體系中較之一般性會計制度高一個層次，對于一般性會計制度具有統馭性作用，其關鍵原因在于它對于會計實務或事項處理的規定性不僅體現在必須這樣作的方面，并且更為重要的是還同時體現在讓執行者明了為什么必須這樣作的方面。正因如此，會計準則具有它區別于一般性會計制度的特性，即技術性處理與理論性指導的一致性，在會計法律制度體系中發揮承上制下作用的統一性，在對各個會計問題處理之間通過邏輯關系的建立所體現出來的科學性及系統性，根據會計環境變化適時進行修訂以使其始終保持它的針對性與先進性，以及它作為會計法律制度體系中的基礎性層次在執行中所具有的法定性等。
5．英美法系國家在會計法律制度建立中也十分注意處理國家權益與公司權益之間的關系。從國家權益方面講，它的稅法系通過國家審計部門監督執行來保障國家財政收入實現的，如英美兩國的國家審計都堅持一切收入歸納稅人所有，而一切支出又必須通過納稅人批準這一審計原則，并通過它們所建立的審計法制，既從組織上，而又從審計法制嚴格執行方面來體現這一原則，達到這一目的的。1866年英國所頒布的《國庫及審計院條例》（1921年進行修訂）與1921年美國所頒布的《預算與會計法案》都是從國家審計組織的確立和國家審計與會計法的制定相結合的方面來解決維護與保障國家權益的。從公司權益方面講，除受到根本法與基本法的保障外，它具體與最切實地體現在會計準則對它的保障方面，并且通過在會計準則制定中所體現出來的會計政策的可選擇性，來正確處理與解決在國家權益與公司權益之間客觀上所存在的博弈關系，既保障國家權益不受侵害，而又使公司在會計政策方面具有一定的可選擇性，以調動公司生產經營的積極性。
6．在英美法系國家會計法律制度建立過程中，在解決統一會計制度的問題方面，既取得了寶貴的歷史經驗，也有著深刻的歷史教訓。美國在《公司法》制定與施行過程中所出現的不統一問題，帶來了在公司會計法律制度確定方面的不統一問題，最終在維護與保障公司所有者權益方面造成了嚴重的失誤，其教訓極其深刻。英國的《公司法》雖然并不存在類似的問題，但是英國的《公司法》在形成為統一而較為系統的會計規則的過程中不僅經歷了一個十分漫長的歷史時期，而且卻又在其完整性方面尚與大陸法系商法典中的規定存在一定的差距。然而在英美法系國家通過會計制度創新建立了會計準則的基本體系之后，不僅徹底解決了以往所存在的問題，實現了會計制度的統一，而且這種創新成就又反過來影響到大陸法系國家，并深刻地影響到經濟全球化發展趨勢下區域化經濟集團的統一會計制度問題的解決，乃至行將影響到建立適應經濟全球化要求的國際通行會計準則的嘗試。
總起來講，英美法系國家的會計法律制度體系建立的歷史，既是一部體現英國發揮其開創性作用的奠基史及其在英聯邦國家中擴展其影響的初步發展史，而且也是一部體現美國在英國基礎之上進一步進行會計法律制度創新的發展史。英國在這個法系中的主導性作用集中體現在前一歷史時期，而美國在這個法系中發揮主導性作用則集中體現中現代會計法律制度體系建立與長足發展時期。兩者一體與大陸法系鼎足而立，在世界未來會計法律制度發展中將會依然發揮著十分重要的作用。
四、研究結論與對基本問題的思考
研究兩大法系的會計法律制度體系的建立與發展及其相互影響，無論從會計理論與會計實務處理相結合的角度，還是從未來市場經濟可持續發展中會計持續進行改革的角度，其中都有不少問題有待我們深入進行思考與認識，筆者認為以下一些基本問題值得我們加以關注：
（一）會計法律制度體系建立問題決非一個單粹孤立起來從會計職業或專業本身所考慮與設計的問題，它既涉及到社會政治經濟演進中的最根本的問題，也從最基礎的經濟層面出發涉及到最為具體的問題，由此將這個專門體系中的出發點與落腳點關聯起來，形成這個體系中的較高層次與基礎層次，然后它的中間層次也必然會在此前提下相應建立起來。從兩大法系會計法律制度體系構建可見，它們在對這個體系的較高層次的確定方面是基本上一致的，在其中間層次的確定方面則又各顯特色，而在基礎層次設定方面它們各自所形成的特色又尤為顯著，大陸法系以“法典式會計制度”顯示其特色，而英美法系則以會計準則顯示它的特色。
（二）維護與保護市場經濟下的所有者權益問題是會計法律制度建立的出發點，也是作為它的基本體系最終得以構建起來的落腳之點，因而，會計法律制度體系正是以憲法中的“權利法案”為根本支柱或主軸建立起來的，失去這一構建的根本依據或目標，會計法律制度體系的構建便不復存在。
（三）會計法律制度的構建必須處理好國家所有者權益與公司所有者權益之間的關系，任何一種偏廢都是有違市場經濟發展原則的，也都會造成極其有害的后果，兩大法系在這方面的經驗都很值得我們結合中國國情有選擇地加以借鑒。同時應當注意社會主義市場經濟下的會計法律制度體系的構建必須正確認識與體現“權利法案”的精神，應用辯證唯物主義的基本觀點在我國憲法中確定這類法案，依我之見，在我國憲法中應當明確體現：社會主義市場經濟體制下所有者的合法權益神圣不可侵犯，憲法維護與保障這種權益。
（四）在兩大法系的立法中，議會或國會不僅有審定批準頒行的決定權力，而且具有依據法律制度體系中的自上而下逐級統馭層次來統一各層次法制之間的精神，協調各層次法制之間的內容，以明確法律制度構建的關聯性及執行這些法律制度的系統性、一致性。如大陸法系中的民商法與憲法中“權利法案”的一致性，商法與民法精神的一致性，其中《商事公司法》中的會計規范與《商法典》中會計規定的一致性等。再如英美法系中財產法、契約法、侵權行為法及家庭法與憲法中的“權利法案”所保持的一致性，《公司法》與《破產法》與上述法律精神的一致性，以及會計準則、審計準則與《公司法》與《破產法》中的相關規定的所保持的一致性等。值得注意的是這個體系中對法律制度之間的精神與內容上所保持的一致性是通過雙向制度安排來完成的，首先是自上而下的統一安排，然后才是自下而上依次在內容安排上體現上一層的精神，并保持與上一層次法制內容的一致。如果在會計法律制度建立中沒有或缺乏這種安排，那么會計法律制度體系便不可能建立起來。有鑒于此，無論我國未來對《公司法》、《破產法》的修訂，及至對會計專門法律的修訂，還是在著手建立民商法典時，都必須把解決這方面所存在的問題放在重要位置之上，也都必須統一解決好與之相協調地或相聯地這一事關我國今后社會主義市場經濟迅速而健康發展的重要問題。
（五）從兩大法系所進行的統一會計、審計制度的歷史事實中可見，沒有統一的會計制度和審計制度便無法達到實現對公司經濟與資本市場的統一管理，但欲達到統一會計制度與審計制度的目的，首先便必須明確它們在整個經濟法制體系與整個會計法律制度體系中的地位，只有這樣才能確立統一會計、審計制度在對公司經濟和對資本市場控制中的性，最終實現這種統一制度所預定要達到的管理控制目標。比較而言，大陸法系的會計、審計制度都具有司法性質，因而“法典式會計制度”與“法典式審計制度”都具有相當大的性，在執行中具有比較強的司法力度與較大的強制性，這是它在統一會計、審計制度方面所形成的優勢，這種優勢是英美法系國家所不具有的。
會計法律論文:關于進一步完善我國會計法律規范的思考
[摘 要]我國會計的法律規范是以《會計法》為核心的。從1985年1月25日第六屆全國人大第九次會議審議通過的中華人民共和國及時部《會計法》頒布實施以來，至今已經二十年了。在進一步深化國企改革，大力發展混合所有制經濟的今天，我國將政府會計法規體系和企業會計法規體系合二為一的立法思想、會計立法類型的選擇及現行會計法律規范的性等問題都是值得探討的。
[關鍵詞]會計法；會計法律規范；會計立法思想；會計立法類型
一、會計的立法思想與法律體系
各國在制訂會計法規時必須根據本國經濟建設的實際需求，以會計理論為依據，并在立法思想的導引下選擇最能適合本國需要的法律規范范式。換言之，法規的制定必須兼顧各方面的利益關系，維護特定的經濟秩序。在會計立法中所要兼顧的利益有三：（1）維護企業的利益，鼓勵企業發展（企業是主體）；（2）維護投資人、債權人的利益，鼓勵社會投資，增加就業機會，維持經濟秩序（個人是主體）；（3）維護國家利益，保障國家財政收入，滿足國家宏觀管理的要求（國家是主體）。這三個主體的利益關系在一定的條件下可以是一致的，所以各國的會計法規必然有共同之處，相互間也可以借鑒其精髓為己所用。我國《企業會計準則》第十一條規定：“會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，滿足有關各方了解企業財務狀況和經營成果的需要，滿足企業內部加強經營管理的需要”。充分體現了會計行為必須滿足這三個主體的利益需求。也正是在這種立法思想的導引下，我國的《會計法》力求這三個主體的利益都達到較大化，事實上這是根本不可能的。在市場經濟條件下，只要各個主體有自己的獨立利益，就必然有自己的目標，行為的沖突也就是必然的，也許這就是會計信息失真難以根治的癥結所在。然而，矛盾的解決不能靠犧牲某個主體的經濟利益為手段，三大主體的目標都沒有至上性，它們是互為前提的。要求企業從國家利益角度來安排生產要素的分配而不顧自身的利益，這種做法嚴重違背了經濟規律，其結果必然導致社會經濟停滯不前或經濟秩序混亂。合乎邏輯的結論是：良好的會計法規作為經濟法規的有機組成部分，它有助于維護正常的經濟秩序，促使企業平等競爭，保障國家履行宏觀管理職能所需的經濟信息，從而使得微觀經濟效益與宏觀經濟效益保持基本協調。
西方經濟發達國家的成功經驗是：將政府會計法規體系與企業會計法規體系截然分開，它們之間的界限是涇渭分明，互不交叉的。首先，兩個法規體系分屬于不同的法律所管轄。政府會計屬《行政法》管理的范疇，如美國的《預算與會計法》，法國、意大利等國家的《憲法》對政府會計的組織機構、基本職責與權力、審核程度等問題有明確的規定。而企業會計法規體系通常由《商法》、《民法》等法規來管轄，如荷蘭的《民法》、美國的《證券交易法》、德國的《公司法》等等，均只涉及企業會計問題。其次，兩種會計法律通常指定由不同的政府職能部門來管理。政府會計大多由財政部門負責管理，象英國、挪威、澳大利亞均是如此，美國也是由直屬國會的國家會計總署負責；而對企業會計的管理工作通常由經濟管理部門負責，或由幾個部門共同組成一個專門機構，譬如法國的經濟部、日本的大藏省、美國的證券交易委員會等。第三，由不同的組織機構來分別制訂兩種會計的法規。政府會計制度通常由法律規定的負責政府會計工作的部門來制訂。而企業會計法規另由專業的組織機構來制訂，像法國的全國會計委員會、日本的企業會計評議會、美國的財務會計標準委員會、荷蘭的年度會計報告委員會。第四，在所遵循的準則、慣例、方法、程序方面，兩種法規也存在著明顯的差異。由于政府會計往往與國家預算制度相聯系，所以必須采用基金制、收付實現制等；而企業會計的工作重心是利潤，所以必須采用權責發生制、永續盤存制等。當然，各國在這方面的具體規定差異甚大，很難用簡單的幾種方法來加以概括。第五，對兩種會計報告的審計、公證，以及對兩種會計工作的審查、監督是由不同部門來履行的。由此分出兩種不同的審計，即國家審計和民間審計，前者主要是審計政府會計工作，而后者主要是審計企業會計工作。
我國是社會主義市場經濟體制，目前統轄會計工作的基本法律是《會計法》，并由財政部負責管理全國的會計工作，“國家機關、社會團體、公司、事業單位和其他組織必須依照本法辦理會計事務?！奔次覈鴮㈩A算會計和企業會計的法律規范合二為一，建立政企合一的會計法律規范體系。但由于《會計法》實質上屬《行政法》的范疇，僅適用于國家行政、事業單位和國有企業，不能直接制約其他形式的企業組織的會計活動。也就是說，當一個國家的企業組織形式發生重大變化時，其會計立法思想也必須隨之改變。眾所周知，黨的十六大以后，國家啟動新一輪的國企改革，這次不是單純的針對幾家國有企業微觀制度的改革，而是對全國的國有企業整體進行的多方位改革。除了一些關乎國計民生的特大型企業由國家控股以外，其他一般性的競爭行業要全部進入市場，引入戰略投資者，采取混合所有制。大量的國企要實現民營化。這些國有企業不再由國資控股，有些企業連相對控股都不用，整體轉為民營。整個戰略部署發生了重大變化。那么，以國有企業為主體的企業會計行為規范的立法思想就失去原有的立法意義，政企合一的會計立法體系也不能滿足規范企業會計行為，加速經濟發展的需求，所以改革原有的會計立法思想，建立政企分開的會計法律規范體系就是亟待解決的課題。
二、會計立法類型與立法模式
世界上會計法律規范的類型有兩種：
1.混合立法型，即會計立法散寓于有關法律之中。世界上許多國家都選擇這種立法類型，如美國的《證券法》和《證券交易法》、英國的《公司法》、荷蘭的《民法》等等。混合立法類型，主要有三種模式：（1）企業主導型。將會計法律置于民法之中規范會計行為，理由是企業是民間的，而不是官方的。其最有代表性的國家是荷蘭。在荷蘭，對企業會計最有影響的法律是《公司法》，但在1975年荷蘭將《公司法》納入《民法》，1983年根據歐洲經濟共同體第4號指令又作了重大修改。《民法》中對企業會計工作，尤其是財務報表的編制方法是相當寬容的，財務報表格式也可以在第4號指令所準許的十分廣泛的格式中任意挑選。荷蘭會計法律規范最鮮明的特點是：較大的自由選擇空間、高度的職業道德標準，強調為企業內部管理服務。（2）投資人主導型。美國是這一模式的典型。在美國，對會計實務影響較大的法律是《證券交易法》，它原先是由各州自行制訂的，直到1933年的《證券法》和1934年的《證券交易法》付諸實施后，才算有了聯邦一級的實施機構，即“證券交易委員會”。該委員會僅少量的會計系列公告，主要是對指定的民間團體所的公告表明支持或反對意見。美國會計職業界對制訂會計準則具有較大的權力，公開聲稱維護投資者，包括潛在的投資人的利益，強調公允與真實。（3）稅收導向型。這種模式以《稅法》對會計實務起主導作用，最典型的國家是法國。在法國，通常不允許納稅申報與財務報表嚴重脫節，前者往往是在后者的基礎上經過調整而得，也就是說，財務報表要服從《稅法》的要求。由于法律規定得十分具體，所以不同行業、不同類型的企業之間的會計報表有很大的區別，不便于直接進行比較。在法國，“通用會計制度”是由隸屬于國家經濟部的“全國會計委員會”負責制定，盡管這個組織的成員來自國家雇員、執業會計師和企業家，但它是一個官方機構，它所制訂的通用會計制度比我國現行的企業會計制度還要詳細。
2.獨立立法型，即具有針對性的單獨就會計行業進行立法的會計法律規范類型。這種法律規范是針對會計行為而制定，使會計法律規范獨立于其他法律規范。這種類型發源于世界上會計獨立立法最早的國家西班牙。我國是一個會計獨立立法的國家。獨立立法型的優勢是：針對性強，便于會計行為有法可依，確立了會計的法律地位，為會計行為主體擺脫各種利益的沖突，進行客觀、公正的會計行為提供了的法律保障。
事物總是一分為二的，獨立立法型的優點也正是它的缺點。因為在性質上，會計是為單位負責人履行管理職能服務的。會計人的這種服從地位決定了他不可能直接控制企業的會計行為。單位負責人才是企業會計行為的真正操縱者。而對于他們來說，這種具有針對性的《會計法》遠沒有《公司法》、《稅法》等普遍性法律的威懾性大。這就是我國目前大多數企業管理者的執法心理。相比之下，混合立法型雖然缺乏獨立性，但它將會計行為確立為就是企業行為，明確了會計人的歸屬與責任；也就是說，企業履行會計責任與義務，向社會公眾披露客觀、真實、公正的會計信息是企業不可推卸的責任。
關于會計立法類型的選擇問題，會計學術界也有很多爭論。我們也承認一個國家會計立法類型的選擇不是隨意進行的，它是由一個國家的政治制度、經濟環境、法理體系和文化習慣等因素共同決定的，人們無需花費更多的時間去爭論會計立法類型的孰優孰劣。但是，二十年的會計立法實踐證明我們選擇的會計立法類型不能很好地服務于社會主義市場經濟建設時，為什么就不能重新選擇更適合于我國的會計立法類型呢？
從我國會計法律規范的發展歷程看，之所以選擇獨立立法型進行會計規范的主要原因是：政治制度和經濟體制的需求。新中國的會計模式是在前蘇聯會計模式的基礎上經過改造發展而成的，建立了以會計制度代替會計法的規范體制。從1949～1985年這36年來一直使用會計制度組織會計核算和規范會計行為。改革開放以后，由于經濟發展的要求才于1985年出臺了中華人民共和國的及時部《會計法》。為適應確立和發展市場經濟體制的要求，后又經過兩次修改。這些都說明我國在經濟改革的初期選擇獨立立法型進行會計法律規范有它特殊的合理內核，在改革和發展中不斷修改也有它的必要性，但是這種修改并沒有從根本上改變會計立法類型和模式的選擇。
如前所述，十六大以后，我國大力發展混合所有制經濟。需要強調的是，現在所發展的混合所有制經濟，是產權清晰地吸納不同的利益主體，不是彼此隔絕的共存，而是彼此滲透的同生，從而融合成一個新的“利益共同體”。在這個“利益共同體”中，對資本的關注要勝于對企業的關注，尤其是對國有經濟而言，要淡化“國有企業”觀念，強化“國有資本”觀念，讓“國有企業”這個概念逐步淡出人們的視線。也就是說，我國現在的經濟環境與改革初期或確立市場經濟體制初期相比發生了很大的變化，此時對獨立立法型進行反思，討論選擇混合立法型進行會計法律規范就具有重要的理論意義和現實價值。
三、我國現行會計法律規范的“剛性”不足與缺失
會計法律規范最顯著的特征是用“法”的強制力和威懾力規范企業管理當局和會計人員的會計行為。如果“法”自身的剛性不足，必然導致會計規范體系的整體疲軟。會計法律規范的剛性就表現在它的強制性和威嚴性上：其一是“強”，凡是會計法律規定的，在其法界內的所有會計主體和個人都必須嚴格執行，否則就將受到法律的嚴懲；其二是“嚴”，讓違法者望而生畏，用法律的威懾力使人們自覺地規范會計行為。在我國，《會計法》是規范會計行為的基本大法，也是會計法律規范的核心，因此，討論會計法律規范的強制力和威懾力問題，就有必要分析我國現行《會計法》的“剛性”不足問題。
1.《會計法》對違法者應承擔法律責任的規定粗而軟，直接導致其威懾力不足。我們先看《會計法》法律責任規定的粗：《會計法》第四十三條規定：“偽造、變造會計憑證、會計賬簿，編制虛假財務會計報告，構成犯罪的，依法追究刑事責任?！钡谒氖臈l規定：“隱匿或者故意銷毀依法應當保存的會計憑證、會計賬簿、財務會計報告，構成犯罪的，依法追究刑事責任?！鳖愃频臈l款還有第四十五條、第四十六條、第四十七條等?！皹嫵煞缸锏模婪ㄗ肪啃淌仑熑巍弊屓藗兛吹搅藭嫹ǖ耐篮透螘嬓畔⑹д娴南Ｍ?，但是怎樣才算構成犯罪，追究什么樣的刑事責任，《會計法》卻沒有界定。有人說追究什么樣的刑事責任不是會計法所界定的范疇，那么，違反會計法達到什么程度才算構成犯罪總該有所規定吧！如果這兩方面都沒有規定，“構成犯罪的，依法追究刑事責任”的條款就等于形同虛設。從外在形式而言，法律規范是一種發達的規范，具有高度的規范性。在邏輯結構上，任何法律都包括三個基本要素：法律假設、法律處理和法律制裁，三要素之間的邏輯關系表現為：“如果……就……否則……”。這意味著法律規范必須明確界定合法行為與違法行為的區別，并使當事人在行為之前就能預見到合法行為與違法行為的法律結果。
再討論《會計法》法律責任規定的軟：《會計法》第四十二條規定：“違反本法規定，有下列行為之一的，由縣以上人民政府財政部門責令限期改正，可以對單位處以三千元以上五萬元以下的罰款；對其直接負責的主管人員和其他直接責任人員，可以處以二千元以上兩萬元以下的罰款；屬于國家工作人員的，還應當由其所在單位或有關單位依法給予行政處分”。類似的條款在第四十三條、四十四條、四十五條、四十六條等均有規定。對于會計信息失真的制造者來說，從會計信息失真所獲得的收益何止三五萬元，不痛不癢的輕輕罰款怎能致以罷手或“根除”。會計信息失真就是在這種處罰環境中愈演愈烈，積重難返?，F行《會計法》法律責任的輕，不能讓人生畏，形成一種“守法的成本高，違法的成本低”的怪圈，長期下去，其后果不堪設想。
2.《會計法》與其他法規各自為政，沒有形成“法”的合力。盡管國家在會計監管方面做出巨大的努力，審計、工商、稅務、銀行、注冊會計師等都可以對會計行為進行監督，會計行業自身又有獨立的法律，遺憾的是會計監督體系不協調，不能發揮整體功能，使法律責任的認定形成誰都管又誰都不管的局面，給違法者留下了“真空地帶”或“邊遠地區”。
3.《會計法》的強制執法的環境沒有形成。法律規范的執行是強制性的，法律規范從不闡述立法的理由，也不要求每個人都能自覺理解法規的合理性，它是借助于國家機器的力量來強制推行，要求每一個人都無條件地服從。然而《會計法》就不具備這種強制力或不具備的強制力。就從貫徹執行《會計法》最關鍵的因素———單位負責人說起，從近幾年對會計信息失真的原因調查來看，單位負責人法制觀念淡薄和追求局部利益而有意違法違紀，授意、指使、強令會計人員編造虛假會計信息的占有相當大的比例?！稌嫹ā芬裁鞔_了單位負責人的會計責任和法律責任，可是擺在我們面前嚴峻的問題是，誰來監督單位負責人。在我國成熟的經理人才市場尚未形成，黨政機關、行政事業及國有企業的單位負責人是由國家或上級政府任命的，而且，約束、監督與激勵單位負責人的外部機制也沒有形成，在這種特殊的環境中，還實行“廠長負責制”，集權于一身，單位負責人在企業或單位中的領導地位就是至高無上的，他是否履行會計法律責任就由自身素質的高低和自我約束來規范。那么，當某些領導受到某種利益驅動且自身約束能力不強時，他的行為就會偏離《會計法》，甚至會給國家和人民造成極大的經濟損失。所以要加大會計法律責任的懲罰力度，嚴懲違反《會計法》行為的單位負責人，強制規范單位負責人的會計行為。
會計法律論文:論兩大法系的會計法律制度
【摘 要】 在前一階段的改革中，我國管理界與會計界對兩大法系的會計法律制度建設情況比較關注，不少文章也從某一方面涉及到對它的介紹與研究，同時，會計、審計職業界也希望對這一問題有比較系統的了解。本文分別研究了大陸法系與英美法系會計法律制度體系建立的歷史過程及其運行的基本規律，并通過比較分析研究了它們的會計法律制度體系建立與形成的基本特點，以及其中值得我們思考的一些基本問題。在加入WTO之后，我國的經濟改革乃至會計、審計改革將進入到一個新的歷史階段，其中建立健全已初步形成的會計法律制度體系將是下一階段改革要解決的一個重要問題。為此，本文希望對此所作出的研究能夠起到參考性作用。
【關鍵詞】 大陸法系 英美法系 會計法律制度
兩大法系中的大陸法系或民法法系是在羅馬法基礎上形成與發展起來的歷史悠久、分布最廣、影響很大的法系，它的代表國家是法國與德國。而英美法系或普通法系、或海洋法系則是以英格蘭普通法為基礎形成、發展起來的，在進入現代社會后，它在發展中創新力度明顯加強，影響也進一步擴大，在世界性法系中與大陸法系形成并駕齊驅的演進格局。不言而喻這個法系的代表是英國和美國，并且在進入二十世紀后美國開始在這個法系中占據主要地位。本文將以兩大法系中的代表國家為主，對其會計法律制度及其體系建立與發展情況作專門研究，并通過比較研究揭示其規律，以供我國加入WTO之后，進一步建立我國會計的法律制度及其體系作參考。
一、兩大法系會計法律制度體系建立的法律基礎
自階級社會產生之后，財產所有權問題便日漸突出起來，一方面是對國家財產所有權的維護問題，它直接關系到當時較高統治者的統治與經濟利益，故通過立法來維護與保障國家權益，進而達到較高統治者的長久統治，必然成為當時立法的根本性目標之一。另一方面則是解決對家庭私有財產的維護與保障問題，從一般意義上講，家庭經濟的穩定是國家乃至整個社會經濟穩定的基礎，這種穩定也需要法律制度的維護；而從維護富有家庭的財產權來考察，它關系到維護包括較高統治者在內的整個統治階級的利益，進而也關系到保持當時社會制度的性質及維護這種制度的長久統治問題，故后者也是當時立法確定的根本性目標之一。
由此可見，以上兩方面所確定的立法目標是一致的，它充分表明有關維護與保障財產所有權方面的立法，一開始便成為國家乃至整個社會的最根本性的立法，它既關系到某一社會制度下的政治，也更加深切地關系到某一社會制度下的經濟。
（一）奴隸制時代財產權立法模式的建立
歷史事實充分表明了這一問題。從最古老的歷史事實考察，處于奴隸制時代的古埃及已形成了它的民法制度的基本內容。首先是財產法，既保障國家的租稅收入，也保護家庭占有私有財產和處理這些財產的權利。其次為契約法，其中有關債務方面契約倍受重視，法律中充分明確了保護債權人的權益。是關于婚姻家庭和財產方面的規定，它明確了私有財產的繼承法則。在以上三者之間，財產所有權成為簡單商品經濟下的產權的核心，因而它是民法制度建立的出發點，而在此基礎上派生出來的債權法和財產繼承法，也相應在民事立法中體現出來。此外，根據《圣經》中的《舊約》部分記載，在希伯來人建立起自己的國家后，它所形成的民法制度也十分明確地體現出財產法——債權法——財產繼承法的主體結構[1]，其民法制度的建立在立法思想、立法內容及其立法實踐方面與古埃及如出一轍。
更為重要的歷史事實是，從世界上奴隸制時代的成文法典中，可以更清楚地看到在當時的民法制度中已形成的保障財產權——債權——財產繼承權的較為系統的規定。如古巴比倫第六代國王所頒布的《漢謨拉比法典》（約公元前1792～前1750年）、古代印度的《摩奴法典》（公元前三世紀至公元三世紀）、公元前462年至441年古希臘民主派領袖進行立法改革所形成的希臘“憲法”，以及古代羅馬所頒布的《十二銅表法》（公元前451～前450年）等等，其中民法制度的思想精神、立法所確定的目標、對民事法律主體結構的確定，以及立法中所使用的判例，無一不清楚、明了地顯示了法律中維護與保障財產權——債權——財產繼承權這一立法的根本模式。處于同一歷史時代，但卻是在不同的國度、不同的地域、不同的立法背景及其在不同歷史人物的主持之下，產生了具有同一主體意義的民事立法模式，這不能不說是人類民事立法史上的奇跡。
（二）封建時代財產權立法模式的穩固
前資本主義的商品貨幣經濟在封建制或中世紀時代得到進一步的發展，尤其是在封建社會末期或中世紀的幾百年其發展開始出現了根本性的轉變，其中這種轉變在西歐國家中體現得更為充分。也正是基于這一變化，歐洲的封建統治者也從鞏固其統治出發，首先在立法方面繼承了奴隸制時代的法制建設成就，把民法制度中所確立起來的財產權——債權——財產繼承權模式穩定下來，并在此基礎上使其得到進一步發展。
在中世紀最初的四百年間，在羅馬帝國的廢墟上建立起不少日耳曼封建王國，史稱其為蠻族國家。在這些蠻族國家中以法蘭克王國為最強大，其存續時間也最為長久。公元五至六世紀它所頒布的《撒利克法典》是在公元五至九世紀所創立的“蠻族法典”中具有代表性的一部，它的內容不僅集中體現了以往所建立的民法制度的精神，而且擴展了原有民法制度的內容，并以更高的層次確立了民法制度的原則。如這部法典不僅從動產與不動產的劃分出發，進一步明確了保障私有財產的基本宗旨，而且進一步明確了對債權的保障，并在法典中強調了債權的神圣不可侵犯性。同時，這部法典還明確了只有具有法定性質的契約才能作為進行債權與債務清算依據的精神，并且也只有持有這種合法性的證據，才是合法的財產繼承人。應當指出，在整個“蠻族法典”中，凡涉及到經濟方面的問題都從一個新的立法高度把財產法、債權法與財產繼承法，以及契約法的內容統一起來，從而最終形成了與羅馬法并立的日耳曼法系。
在中世紀，體現對奴隸制時代民法制度繼承與發展的法律文獻是英國1215年頒布的《大憲章》。《大憲章》首次把司法權與行政權分立開來，限制國王的權利，而相應保障其他方面的權利，由此體現了“羅馬法”中最主要的精神。羅馬人之所以重視法度，其“主要興趣是發展和規定那些作為私有財產的抽象關系的關系?！?[2]而事實上“又確實是羅馬人制定了私有財產的權利、抽象權利、私人權利、抽象人格的權利?！?[3]《大憲章》不僅首次將這一內容反映在具有憲法意義的文獻之中，并依據它的內容確定了類似于后來議會的組織形式，因此，正是從這一點出發，法制史研究者認為《大憲章》是后來資產階級國家立法監督模式建立的原型。
在十五世紀末期，“土地轉讓的現象相當普遍，以債、契約和賬目為理由的訴訟都得到承認?！?[4]由此，“業主權利”反復出現在官司訴訟之中，并很快便成為具有社會性意義的語言。在都鐸王統治時期（1485～1603年），羅馬法復興運動影響到英國，在新的立法思潮沖擊之下，英國在財產法制建立方面又有明顯進展。1536年頒布了《用益權法》，隨即又頒布了《遺囑法》。1628年英王查爾斯一世一度接受了議會所提出的《權利請愿書》，“權利”的問題再一次被提到作為根本法內容的高度，這一史實也與上述法律文獻一樣直接影響到后來英國資產階級的立法。英國資產階級“并把它作為‘憲法’的淵源之一，直至今日。” [5]同時，這類立法很快便影響到中世紀末期的城市，在城市立法中產生了具有深遠影響的“城市憲章”，這種憲章明確地把它的立法目標放在對業主權益的保障方面，并在有關財產權、債權與財產繼承權立法方面形成了更具有影響的創新之點。
中世紀歐洲大陸的城市也從獲得自治權利之日起，便逐步根據資本主義性質經濟的特點及其發展要求制定了城市法，并且，這種城市法的內容及其范圍又在不斷擴大之中得到充實，“不僅包含規定城市特權的憲章，還包括城市中一般遵行的私法法規，并且記載得十分，可謂初具‘私法法典’的規?！?。[6]在意大利、西班牙、德國與法國它們的城市也都顯示出這種進步。同時，迎合資本主義性質的商品貨幣經濟萌芽的演化，商法及海商法也相應在這些國家建立起來，其內容具體而較為系統地反映了對生產經營者經濟權益的維護，故它們“標志著近代商法的開端?！?[7]
中世紀時代的注釋法學家在解釋羅馬法時，圍繞所有權問題提出了“物權”的概念，從理論上把物權與債權劃分開來。同時，又進一步從財產權的研究出發形成了一系列的概念，這些概念構成了產權理論的基礎。歷史地考察，無論是后來歸屬于大陸法系的法國與德國、意大利，還是后來屬于普通法系中的英國對此都有著突出的貢獻。正如英國學者安德爾·里佛所講：“凡私有制基礎上的所有權的概念，都是私有權的概念?！?[8]中世紀關于產權的立法原理既是在奴隸制時代立法實踐基礎上形成的，而又極其深刻地影響到后來資產階級的立法。如前所述，事實上隨著資本主義性質的經濟關系在一些具有代表性的城市的形成與演進，有關維護早期資本權益的立法，既在實務方面，也在基本理論方面直接為資產階級國家立法或者說兩大法系代表國家的會計法律制度及其體系的建立奠定了基礎。
二、大陸法系的會計法律制度體系
從前文已可見，大陸法系的主要歷史淵源是羅馬法和日耳曼法，此外，從會計法律制度體系建立方面考察，還包括城市法與商法。在大陸法系建立中羅馬法是作為成文理性在發揮作用的，這便決定了它以成文法作為其立法的主要形式。
（一）法國的會計法律制度體系
正如史學家所作出的評價：“作為大陸法系典型代表的法國法，以其深厚的思想基礎、完備的法典化體系結構、明確嚴密的原則內容、民商分立的私法制度，以及公法與私法的傳統分類等法治模式著稱于世，對大陸法系的形成和發展起了決定性的影響。” [9]從法國的會計法律制度體系建立方面考察，在總體上，它的建立起始于1789年的法國大革命，形成并確立于19世紀上半期，在19世紀下半期開始通過改革為建立現代會計法律制度體系奠定基礎，最終于二十世紀下半期建立起以產權制度為核心的較為完善的并獨具特點的現代會計的法律制度體系。
“在每個歷史時代中所有權以各種不同的方式在不同的社會關系下面發展著。” [10]在進入資本主義社會后，針對財產所有權的立法行為無論對于建立與發展資本市場，還是對于建立與發展整個市場經濟都有著決定性的影響。這方面的立法建制既是在歷史的基礎上進行的，而又都是根據資本主義經濟發展要求在創新之中推進其發展的。在資本主義社會中，如果對于財產所有權、債權與財產繼承權的維護與保障缺乏科學、系統且力度更強的法律制度，那么，資本市場乃至整個市場經濟便無法建立起來。因而，在近代社會，資產階級國家在產權法制方面的創新力度是前所未有的，它在發展這類法制方面的歷史成就也是十分顯著的。
1．法國的《人權宣言》及其在立憲發展中對財產所有權所顯示出來的根本性保障。
“所有權的立憲保障把經濟財富與政治權力分開來?！?[11]立憲中最突出的一個舉動是把對財產所有權利的保障以專門法案的方式確立下來，即在憲法中確立“權利法案”的重要地位。1789年法國資產階級的《人權宣言》是中世紀時代的“憲章”所不可相比的，它既強調了人權的神圣不可侵犯性，而又同時強調了“財產權是不可侵犯的神圣的權利?！?[12]并嚴正指出：“任何社會，如果在其中不能使權利獲得保障或者不能確立權利分立，即無憲法可言” [13]可見，“權利法案”在憲法中的地位之重要。1791年的法國憲法既強調了對私有財產的保障，而又同時強調了必須處理好國家權益與私人權益之間的關系。此后，法國憲法雖然歷經多次修訂，直至2000年9月所進行的近期修訂，但是對這一精神不僅始終體現完整，而且隨著現代市場經濟的發展它都一直表現出使其不斷得到加強的發展趨勢。
2．法國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中系統體現了憲法中的“權利法案”精神。
1804年在拿破侖的支持下頒布了法國《民法典》，它在資產階級立法中具有劃時代的意義。也“正是因為有了《民法典》，才樹立了法國法作為大陸法系重要代表的地位?！?[14]《民法典》的立法依據是《人權宣言》及1791年的憲法，它既從理論上也從實際的方面對財產權、債權與財產繼承權作出了具體而切實的規定。具體講：（1）明確了財產所有權的概念，并對財產進行了分類；（2）明確了私有財產與國家財產的界限；（3）對財產所有權的變更、取得與處理方式作出詳細規定；（4）確定了債權種類與債同契約的關系，以及明確了對債權的保障；（5）明確了家庭、婚姻與財產繼承權等等?？梢?，《民法典》與《人權宣言》中的精神及憲法中的規定保持一致，并充分體現了切實對憲法中關于維護財產權利精神的貫徹執行。在立法內容上，《民法典》充分顯示了它的開創性，同時在產權理論與實務處理方面也體現了它的創新與發展，故法國《民法典》的產生其意義極為深遠。正如拿破侖所講：“我的光榮不在于打勝了四十幾個戰役，滑鐵盧會摧毀那么多的勝利……。但不會被任何東西摧毀的會永遠存在的，是我的民法典?！?[15]也正如美國學者艾倫·沃森所指出的：“在整個大陸法系的歷史中，民法典誕生的深遠意義是無與倫比的。（法國）民法典的問世，開創了一個新紀元，整個大陸法系都因而產生了深刻的變化。的確，在典型的近代形式的民法典面前，先前的法律蕩然無存，就連輔助性的作用也談不上了?！?[16]尤其是在這部《民法典》中所確立起來的以財產、契約與侵權行為作為三大支柱的民事法律規定，以及這三大支柱中所體現出來的立法內容對產權、債權與繼承權的充分維護，對于促進法國市場經濟的發展起著決定性的作用。盡管近二百年來由于對它的不斷修訂使它已經不是原來意義上的民法典了，然而，它最初所確立下來的維護財產權的法律制度其宗旨卻不僅永遠未變，而且在其發展中已成為促進現代市場經濟發展的一部現代民法典。
1808年頒行的《法國商法典》又開創了民法與商法分立的嶄新格局，《商法典》的頒布又解決了在保障所有者權益方面與《民法典》相對應的一個重大問題，即如何從公司設立、管理、清理，以及從會計、審計等方面具體解決維護財產權、債權與財產繼承權的問題。商人會計或商業會計是《商法典》中的重要篇章，它具體涉及到會計制度中的各個主要方面，從而在這個重要法律文件中確立了會計制度的重要地位，體現了“法典式會計制度”的特色，在世界上獨樹一幟。
通過后來的多次修訂，《商法典》得到了不斷的發展，并適應了近代、現代市場經濟的發展變化要求。尤其是到現代社會，法國已形成了以《商法典》為主體的商事法律系統，其中主要包括《商事公司法》、《公司重整與公司清算法》和《工業產權法》等。以下著重簡介《商事公司法》。
《商事公司法》于1966頒布，它適應了對法國現代各類公司管理的要求，其后它又通過多次修訂進一步使會計、審計方面的規范具體化及系統化，并進一步使《商法典》中有關會計、審計方面的法規具有切實性與可操作性，其中會計規范內容的具體程度已涉及到財務報表的格式及其報表合并、計價方法變更之合法程序、固定資產折舊與各種準備金的提取、各種損失的彌補，以及處理會計、審計事項的法定性原則等等。同時，這一商事立法還充分考慮到與歐共體成員國乃至其他國家的會計協調問題，其規范不僅把會計方面的規定理論化、具體化，而且將其內容進一步達到系統化，從而更進一步突出了“法典式會計制度”的特色，并使這種特色的保持及發展與會計區域化、國際化的要求統一起來。此外，應當說明，法國近代至現代所制定的《破產法》也始終與以上法律相呼應、相配合，并在對公司的審計方面把會計、審計乃至公司財務管理問題統一起來。另外，配合《法國注冊會計師法》與《法國注冊審計師法》的頒行，在法國也形成了具有大陸法系特色的法典式審計法律制度體系。
總之，法國首創成文法典中的民法與商法分立模式，在保障財產所有者權益方面，民法與商法協同發揮對市場經濟的管制作用，分別貫徹執行了憲法中“權利法案”的精神。尤其是法國的《商法典》與《商事公司法》又系統地集中了會計規范方面的內容，形成了大陸法系所固有的“法典式會計制度” 的特色，在具體保障與維護財產所有者權益方面起到堅固屏障的作用，這是法國會計法律制度建設的主要貢獻之一。
3．法國的稅法與稅制建設對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。
1959年和1968年法國通過兩次稅制改革，在所得稅方面完成了由分類稅制向綜合稅制的轉變，從而適應了現代市場經濟的發展要求。同時，法國還堅持按“財務關系年”進行核算，并采用了賬目公開制度。按照法國現行稅法的規定，為納稅而申報的收益必須與“財務關系年”中的賬面會計記錄和反映在會計報表上的收益相一致。各個公司所發生的費用也只有在賬面上有正確反映時，方準許按規定相應在收入中扣除。這樣，法國的現代會計制度改革便必須正確而充分地體現會計收益與納稅收益相一致的原則，并必須相應解決財務報表編制、調整、合并與信息披露方面的問題。這既是法國稅法與稅制改革一直影響到法國現代會計制度改革中的一個重要原因，也是法國之所以能夠科學地處理國家所有者權益與所有者權益的重要原因。
4．法國在現代市場經濟發展中所頒行的“統一會計方案”在它的整個會計法律制度體系中發揮著基礎性作用。
1945年法國經濟與財政部組建成立了會計標準化委員會，1957年更名為“國家會計審議委員會”。這個組織由法律、經濟和會計職業團體方面的代表組成，為官方正式機構。該委員會的任務不僅在于主持與修訂“統一會計方案”（Plan Comptable General，又譯為會計總計劃或總會計方案），而且還在于根據“統一會計方案”制定“行業會計方案”。1947年9月經批準正式頒布了“統一會計方案”，當時僅適用于公營企業。1957年對其進行了修訂與調整，使其既適用公營企業，而又適用于私營企業，由此提高了它在執行中的性。這種“統一會計方案”的創建不僅有效地配合了《商法典》與《商事公司法》中會計制度的執行，并使其成為法國“法典式會計制度”中的一個組成部分，而且通過對它的修訂又不斷地適應了與歐共體成員國進行會計協調的要求。如1979至1982年所進行的修訂，主要是為了解決貫徹歐共體的指令，尤其是其中第4號指令，通過這次修訂在“統一會計方案”中體現了以“真實與公允”作為編制財務報表的基本標準。1985年在修訂中所作出的規定，則是為了貫徹歐共體第7號指令中有關合并會計報表的要求。
，值得關注的是法國從1996年起又進一步著手對會計制度的改革，并于1998年在對“國家會計審議委員會”改組的基礎上，形成了新的組織機構“會計管理委員會”。這個新機構的工作進程明顯加快，于1998年便完成了對原“統一會計方案”的修訂工作，最終交由經濟與財政部批準，從2000年1月1日起在全國執行新的“統一會計方案”，從而把法國對公司會計制度改革推向一個新的歷史階段。
（二）德國的會計法律制度體系
從1806年神圣羅馬帝國解體，到1817年德意志帝國的建立，是德國逐步走向統一的時期。其中統一的帝國議會產生，為德國近代統一的會計法律制度體系的建立創造了先決條件，使德國成為大陸法系中的主要代表之一。二戰結束后，根據協議按美、英、法占領的西區建立了德意志聯邦共和國（簡稱西德），西德繼承與發展了大陸法系的會計法律制度，在總體上依舊顯示出大陸法系的特色，故本文論及現代德國會計法律制度建設部分其研究內容僅限于西德。
1．德國憲法中所體現的“權利法案”的精神。
在德國由分散逐步走向統一的六十多年間，先后頒布了三個基本憲法，即1849年的法蘭克福憲法、1850年的普魯士憲法及1867年的北德意志聯邦憲法，它們為統一之后所制定的帝國憲法奠定了基礎。從體現“權利法案”精神方面講，它作為近代憲法的主體源流自然也在德國上述憲法內容中處于突出地位。如法蘭克福憲法在其主要章節必特別強調“財產權不可侵犯” [17]，并同時強調保障財產的合法繼承權。
1919年所頒布的《德意志共和國憲法》（史稱魏瑪憲法）克服了1871年《德意志帝國憲法》的歷史局限性，既進一步突出了維護公民經濟權益及財產所有權受到憲法保護的內容，而又同時強調憲法保障國家權益及其公共的利益。此外，值得注意的是這部憲法還強調了對勞工權益的保障，從而確立了近代憲法的權益觀念。加之憲法中強調契約自由的原則，債權依據合法的契約加以保障，以及保護財產的繼承權，從而體現了對產權、債權、財產繼承權保障的一致性。正因如此，法制史研究者認為：“魏瑪憲法的誕生標志著現代憲法史的開端?！?[18]從1949年5月開始西德執行的是《波恩基本法》，并且從1949年至1990年通過對此法所進行的三十多次修訂，不斷適應了政治與經濟環境變化的要求。
2．德國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中亦系統體現了憲法中“權利法案”的精神。
法國的《民法典》對德國制定《民法典》產生了直接影響，它的制定曾經仔細參考了法國《民法典》的內容，故其立法的目標及其基本格局具有一致性，都是體現大陸法系特征的具有重要影響的法律文獻。由于社會經濟的發展，立法環境的變化，因而，德國《民法典》在制定中較之法國《民法典》又顯示出它的發展方面。從產權方面講它依然集中體現了對憲法的“權利法案”的切實貫徹執行，依據財產權、債權與財產繼承權相互關聯的客觀實在，在德國《民法典》中充分體現了以下規定：
（1）首次在法典中明確了法人（Juristische Person）的概念及其法人制度，同時相關聯地涉及到對物的財產形態的概念作出規定，最終明確法律所確認的物權，這種物權的確認不僅包括動產、不動產，還相應包括了對不動產附加物的確認與計量問題。
（2）在上述基礎上對財產占有權作出進一步的規定，明確法律所確認的物權是以人為主體所行使的物權，當事人對物權的合法占有便受到法律的保障。同時，《民法典》還明確了占有權與支配權的一致性，并指出它具有不可侵犯性。
（3）德國《民法典》分別從債權人與債務人的角度對債權作出規定。一方面“債權人根據債務關系，有向債務人請求給付的權利?！绷硪环矫妗皞鶆杖隧氁勒\實與信用，并依照交易慣例，履行給付?！?[19]從本質上講德國《民法典》系從維護正常的市場經濟秩序出發來確定法律保障債權人的合法權益的。
（4）在債權與債務關系處理方面，《民法典》相應明確了契約法的內容，凡依法設定債務關系或變更這種關系，其法定性依據為契約，債權人是依據契約的成立而取得債權人的地位，法律保障這種契約的履行。
（5）德國《民法典》第五編為繼承法，對財產繼承人的法律地位、繼承順序、繼承人對遺產債務的責任，以及遺囑的法定性內容都有系統規定，強調法律對財產繼承權的保障。
上述可見，德國《民法典》忠實地依據憲法精神，在立法中充分體現了對財產權、債權與財產繼承權依法保障的一致性，它較之法國《民法典》又站在一個更新的高度發展了民事立法，其影響也具有世界性意義。如二十世紀上半期瑞士、奧地利、土耳其、蘇俄、中國，以及泰國所頒布的民法典都在不同程度上受到它的影響。截止1998年德國《民法典》先后共計修訂14次，修訂之后的德國《民法典》依然圍繞憲法中的“權利法案”精神，使其在適應現代市場經濟發展要求方面一直向前推進。
法國的《商法典》也對德國《商法典》的制定產生了重要影響，而德國在制定中又處理好了繼承與發展的關系，從而又把大陸法系的《商法典》推進到一個新的歷史階段。德國于1861年頒布了《普通德意志商法》，俗稱舊商法典，而把1897年所頒布的《德國商法典》稱之為新商法典，本文所研究的是1897年頒布，而從1900年1月執行的新商法典。
德國《商法典》作為德國《民法典》一般性原則所制定的特殊法律，更為具體的從公司的方面及更多、更為詳盡地從會計規范方面明確了體現對財產所有者的經濟權益維護與保障的條款，從而最終也在德國形成了以憲法為根本，以民商法典為支柱的會計法律制度體系。
“德國《商法典》以商人主義觀念為基礎，采取‘商人法主義’，即依據商主體資格確定商事關系范圍?！?[20]1900年執行的德國《商法典》共四編，計905條，有關會計事項的規定主要列示在及時編之中。1985年為與歐共體的公司法相協調，對會計部分（及相關審計部分）又進行了一次重大調整，調整中確定第三編為“商業賬簿”，前所未有地對公司會計作出了詳細、具體而又十分系統的規定，其篇幅在整個商法典中達到了三分之一，充分確定了會計法規在《商法典》中的重要地位。其具體內容可簡要概括如下：（1）明確了簿記的原則與記載責任，以及在賬務處理方面的原則性要求；（2）關于正確編制公司財產目錄的規定；（3）關于會計期間與統一貨幣量度的規定；（4）關于按會計期間進行決算中的會計報表編制的系統規定；（5）關于資產計價與費用攤銷的規定；（6）關于會計確認、計量與記錄，以及會計信息質量的規定；（7）關于會計文件保存方面的規定等等。其會計方面規定的詳盡程度，既包括了現代會計制度中最主要的方面，也包括了歐共體有關會計指令方面的內容，故爾它亦充分顯示了大陸法系“法典式會計制度”的特色。
必須指出，為具體配合德國《商法典》的執行，1965年又在以往所頒布的公司法的基礎上頒布了新的《德國有限責任公司法》。為與歐共體所的第2號指令相適應，1978年又對該公司法進行了修訂，使其既與商法而又與共同體的指令保持一致。此外，經歷了1877年制定與1879年施行，而后又經歷了1898年修訂與1900年施行的《德意志聯邦破產法》，也在其最初階段便起到了與《民法典》、《商法典》及其公司法密切相配合規范公司經濟行為的作用，其中關于審方面的規范也達到了具體切實及較為系統的地步。在進入現代社會之后，德國的破產法又通過1977年的修訂既解決了與《民法典》、《商法典》及公司法修訂的一致性問題，而又同時解決了與歐共體的會計、審計相協調的問題。以上可見，在大陸法系中德國在“法典式會計制度”與“法典式審計制度”確定方面與法國立法建制格局保持一致。
3．德國的稅法稅制對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。[2]
英國學者C·W·諾比斯與R·H·帕克在《比較國際會計》一書中講：“西德的基本會計原則指的是‘有秩序的簿記原則’。這些要求有三個主要來源：公司法、商法，以及稅法及其細則。西德的商法（第38條及以下各條）、股份公開公司法（第149條，（1），1條），所得稅法（第5條）和所得稅細則（第29條）規定，在西德從事經營活動的所有法律主體（包括外國公司的分支機構）都必須遵循這些原則。” [21]單獨從稅法方面考察可見：（1）正確的會計原則又基本上取決于德國的稅務法規[22]，而這種會計原則又基本上是由德國的稅務法庭確定的，因而它更多地考慮到稅務的方式[23]，它的會計處理更多地受到稅收法制的支配，這“使得德國會計比較重視穩健性原則，而輕視權責發生制的概念。” [24]（2）德國與法國的情形一樣，它的稅法也規定了在一個會計期間所應當采用的收入和費用的計算與分配方法，使之最終達到公司的會計收益必須與納稅收益保持一致，倘若發生不相一致的情況，稅收機關可以拒絕采用公司的會計記錄作為計稅的基礎；（3）基于以上兩點，在德國的會計慣例中其基本原則是由會計主體原則、會計分期原則和成本原則構成的，稅法在處理國家所有者權益與公司所有者權益方面具有直接影響，這也顯示了德國稅法制定的科學性。
，必須強調說明，德國雖然是最早提出統一會計制度的國家，事實上它早在1911年便制定過統一的會計科目表[25]，并且這一舉動還影響到后來法國“統一會計方案”的制定。然而，從以上可見，德國的統一會計制度除主要包括在商法、公司法中之外，至今尚未單獨制定過發揮統一會計制度作用的會計規范，這一點既不同于英美法系國家，也不同于法國。此外，德國的會計原則也散見于稅法、公司法之中，至今也沒有將其集中起來的文獻。有鑒于此，德國的會計專家委員會曾經建議應把制定一套明確會計原則的任務交給一個像美國財務會計準則委員會那樣的獨立機構[26]，但是，它的民事與商事立法卻未曾采納這一建議。究其原因主要是由于受“法典式會計制度”思想支配而決定的，這一點作為德國在漫長歷史上所形成的基本特色看起來是不可動搖的。
（三）大陸法系會計法律制度體系的特點
從總體上講，相對而言在大陸法系中，法國法注重簡明扼要，其務實性頗強，而德國法則注重于各類法規之間的關聯性，以求在法制體系構建中形成一種十分明確的邏輯關系。尤其是德國法尤為注重于概念與法學原理的精神，這一點又影響到法國，從而既促進了大陸法系中法理之發展，而又相應地促進了大陸法系的會計法律制度體系朝著理論與實務相結合的方向發展，尤其是促進了會計法制原理的發展，最終影響到大陸法系會計理論的建設。從大陸法系法律制度體系建立、發展與執行的具體特點講，其主要體現在：
1．會計法律制度體系的主體結構是由根本法憲法與民法、商法形成的，民法與商法分別側重于不同的方面貫徹憲法中“權利法案”的精神，并具體體現維護與保障財產權、債權與財產繼承權之重要內容。在民商法分立的立法模式中，民事立法將財產權、債權與財產繼承權的內容理論化、原則化及其系統化，而商事立法則以民法典所確立的基本原則為依據，規范了公司的經營與管理行為，尤其是公司的財務會計行為，從而圍繞對產權的維護與保障最終既從整個市場與資本市場的方面，也從公司的方面形成了會計法律制度的系統控制。
2．大陸法系基于羅馬法和日耳曼法這一極其深刻的歷史淵源，其深遠的影響不僅在于由于羅馬法的成文理性的作用而使它確定了以成文法為立法的主要形式，而且更為重要的一點則在于羅馬法在對經濟中的核心問題財產權、債權與財產繼承權的保障目標的確定方面及其規范制約方面，既重視而最基本的法理與對這些法理的科學解釋，而又尤為注重法律所依據的證據與這些證據所具有的證據力。從總體方面講，這種精神與對經濟中核心問題的立法宗旨直接影響到大陸法系中的契約法的發展，而從具體的方面講則影響到它在立法中對會計、審計與財務方面證據的高度重視，它通過把會計制度與審計制度的內容在商法、公司法、破產法中系統確定下來的這一關鍵性作法，創造了“法典式會計制度”與“法典式審計制度”的嶄新格局，從而在世界上獨樹一幟。
3．與以上第二方面直接相關的是大陸法系獨特的會計思想。法國與德國首先把會計憑證、會計賬面記錄與財務報表看作是法律的證據，強調它們作為法律證據的相關性、正確性與性，其中尤其是注重財務報表所披露的信息是否符合憲法與《民法典》、《商法典》的規定，是否符合促進市場經濟發展的要求。即使它們為解決與歐共體4號指令相一致的要求而接受的英美法系中關于財務報表必須提供“真實和公允”信息的原則也依然首先是從法律方面考慮的。對于法國與德國來講，強調會計信息對決策的相關性與有用性則將其看作是第二位的。
4．稅法與稅制對于大陸法系的會計具有十分深刻的影響，這種影響既涉及到會計的基本原則，而又具體地涉及到會計確認、計量與記錄的基本方法，而把這兩個方面集中到一點來講，稅法與稅制所規定的目標在于必須堅持會計收益與納稅收益的一致性，這一點對于國家所有權的保障是確定無疑的，并且這一點對于法國注重發展公有經濟與對于德國在二戰后所提出的建立“社會市場經濟”也是十分必要的。然而，在科學地處理國家、市場與公司的三角替代關系方面，在正確處理國家或公共所有者權益與公司所有者權益之間所存的博弈關系方面，法國與德國的稅制與稅法又與《民法典》、《商法典》，以及公司法在規范上保持協調一致，并注意解決與防止在這方面所可能發生的沖突。具體講它們在會計政策的確定方面既注意到市場對會計信息的靈敏性、公司對會計政策的可選擇性，也注意到充分保障國家權益，使國家權益不受侵犯?；氐揭陨纤鶜w納的第二點作進一步的研究，正因為大陸法系的“法典式會計制度”與“法典式審計制度”能夠妥當地解決這方面的問題，因而無論政府會計、政府審計與公司會計、公司審計都能夠在處理這一問題方面樹立起它們的性?！耙粋€社會的規模越大，就越看好私人所有權，而依靠中央集權和國家控制來管理這個社會也就更加困難?！?[27]大陸法系通過解決法律在產權制度建立方面的統一性、一致性及其協調性問題，最終達到解決國家的這一困難的目的，這應當是大陸法系的成功經驗之一。
5．大陸法系國家把解決法律在維護產權制度建立的統一性與一致性問題，系放在統一會計制度這個基點之上，它的基本經驗還告訴我們，統一的市場經濟、統一對市場經濟的管理，必須建立在統一的會計法律制度基礎之上。進一步講，一是最基本的、統一的會計制度的建立必須以憲法中“權利法案”的精神作為根本出發點，二是它的基本內容必須與民法、商法、公司法保持一致，是它的具體內容必須服務于以上法令的貫徹執行。從大陸法系會計法律制度體系形成與發展方面考察，一方面在商法與公司法制定中已充分考慮到統一會計制度的建設問題，并將其上升到作為這些法律中的最重要內容與最基本內容的高度，以此樹立起它的性，而另一方面類似法國“統一會計方案”的建立又反過來充分考慮到它與憲法、民商法、公司法、破產法中的規定的一致性，并通過設計基礎性的統一會計制度，最終實現整個會計法律制度的統一性與一致性。這也是大陸法系的一個重要特點。
6．無論從經濟全球化角度與以法國、德國為首的大陸法系國家加入區域化經濟集團歐共體的角度考察，還是從適應現代市場經濟建設與發展要求出發，法國與德國都已考慮到與歐共體各成員國及與英美法系國家，以及與其他國家的會計的國際協調問題。從前文所述已可見，一方面是通過修訂商法與公司法來解決與歐共體所頒法令的協調一致問題，另一方面又通過具體會計制度的改革來達到這一目的。同時，從進一步適應經濟全球化的發展變化要求出發，國際會計準則委員會關于修訂已頒發的會計準則與嘗試建立國際通行會計準則的改革目標已通過歐共體、世界貿易組織（WTO）、七國財長和央行行長會議，以及證券委員會國際組織（IOSCO），顯示出大陸法系國家對這一改革舉動的支持。由此，在世界上兩大法系之間，以及在所有進行市場經濟建設的國家之間，已在現代會計法律制度建設方面出現相互融通與相互借鑒的發展趨勢，兩大法系國家在這方面都已有一定表現。事實上圍繞會計國際化或全球化所進行的法制改革都是在歷史成就的基礎上進行的，也是在以往的基礎上達到逐步完善的地步的。大陸法系國家在如何保持“法典式會計制度”與“法典式審計制度”特色的基礎上進一步去實現會計的國際協調，并進一步朝著會計國際化或全球化方向邁進，這既是世界所關注的，也是這些國家在一個相當長的歷史時期內為之進行奮斗的宏偉目標。
當然，在大陸法系之中又可分為以法國為代表的拉丁支系和以德國為代表的日耳曼支系，這雖然會使得它們在民商法典制定體系和風格上出現一定區別，在會計法律制度體系建立與發展方面也會存在不同之處，然而，這個法系所具有的共同點卻是占據支配地位的，它們在會計法律制度體系方面所顯示出來的特點也是一致的。這是在研究中應當注意到的事實。
三、英美法系的會計法律制度體系
英美法系或普通法系起始于英國，其歷史淵源為英格蘭普通法、衡平法及制定法。普通法是在十二世紀前后由普通法院創制并發展起來的，它在英格蘭乃至整個英國普遍得到使用。衡平法則是在14世紀左右在大法官的審判實踐上發展起來的一整套法律規則，它彌補了普通法的缺陷。制定法即成文法，如前文所述及《大憲章》便是這類法律制定的開端。從總體上講英國則以判例為主要表現形式，其法令的主體部分為判例法，它系以“遵循先例”為基本原則。美國在獨立戰爭之后一度出現抵制英國法律的情況，但后來由于經濟、文化，以及民族習俗方面的原因，最終還是接受了英國創制的普通法、衡平法與制定法，并采用了適合美國情況的那一部分，形成了英美相一致、相關聯的立法格局，在世界上成為普通法系國家的代表。至現代社會，由于法制創新，美國在這一法系中事實上已經取得了主導地位。
（一）英國的會計法律制度體系
英國資產階級革命勝利后，國會立法權得到強化，內閣作為較高行政機關的地位被確定下來，普通法與衡平法通過正式進入立法程序而在內容上得到充實，并充分體現了資產階級的利益。正是在這個基礎上，英國的整個資產階級的法律制度體系乃至會計法律制度體系逐步建立起來。
1．英國在立憲中對“權利法案”精神的確立。
英國于1689年頒布的《權利法案》是一個在資產階級革命勝利后所頒布的具有憲法意義的法案，它的總精神在于限制王權，確立國會至上的權力。國會通過它所擁有的立法權、司法權與財政監督權，來保護資產階級國家的財產所有權與資產階級的財產所有權。在近代歷史上，英國首先通過這個法案明確了維護與保障業主財產權益的精神，并成為憲法之中“權利法案”名稱確定的歷史來源，其影響頗為深遠。同時，1701年所頒布的《王位繼承法》成為英國實行“君主立憲制”的另外一個憲法依據，它使國會的地位進一步得到鞏固，私有財產的不可侵犯性在文件中也有更進一步的體現。1911年和1949年所通過的《議會法》亦屬于憲法性法案，一方面它系統規定了國家的經濟權益，確立了政府會計與政府審計的地位與作用，另一方面又明確了國會對保障公民財產具有重要的義務與責任。
上述可見，盡管英國憲法是一種不成文的憲法，它所表現出來的立憲原則既具有多樣性而又具有分散性，由此顯示出判例法的基本特征。然而，它在立憲方面卻又具有創建性地將“權利法案”置于特別突出的地位，并以它的精神決定著財產法、契約法、侵權行為法、公司法、破產法的制定，以及最終決定著英國會計法律制度體系的建設。同時，英國所確立的“權利法案”無論在立法精神上，還是在它所包含的內容方面都具有世界性的影響。在進入現代社會后，英國雖然放棄了以往所確立的國會主權原則，政府立法權相應得到擴大，但是在“權利法案”中關于對所有者財產的根本性維護與保障卻依然反映出加強的趨勢，其精神是堅定不移的。
2．英國依據憲法原則所制定的的財產法、契約法與侵權行為法，構建了它的私法體系的主體框架。
財產法確定了私有財產占有的性和不可侵犯性，以此排除英國最初發展商品貨幣經濟的障礙，為發展資本主義經濟創造了條件。進入二十世紀后，英國把財產權的改革目標確定在消除它的封建性方面，對動產與不動產進行了重新分類，由此卓有成效地適應了工業革命乃至信息革命發展的需要，它的劃分標準為現代會計法律制度的建設提供了依據，并把對產權、債權與財產繼承權的維護與保障具體體現在會計確認、計量、記錄與財務報表的編報乃至披露方面。
契約法是英國采用判例法的基礎，成為保障產權、債權與財產繼承權的依據，是構筑早期商品貨幣經濟及后來的市場經濟法制體系的基石。十九世紀末期，由于英國由資本主義自由競爭時代進入到壟斷資本時代，因此，以往程序化的契約體系逐步被理論化的契約體系所取代，由此標準化契約或格式化契約的立定也逐步占據主導地位，契約的格式、內容受到嚴格的規范，履行契約責任集中體現了對產權、債權與財產繼承權的維護與保障，這樣，不僅對于英國市場經濟秩序的日益好轉，而且對于規范公司的會計、社會審計，以及資本市場會計都起到了越來越顯著的作用。
英國的侵權行為法是從判例法中確立起來的，它對于動產與不動產的侵害都形成了具體的規定，除涉及到產品、商品、材料、燃料、油料之外，還涉及到商標、專利、商譽，以及版權等方面，并且，英國1938年所頒布的《商標法》、1949年所頒布的《專利法》已由制定法取代了判例法。
總之，以上三種立法都從不同的角度體現了“權利法案”的精神，有效維護了社會經濟秩序，促進了英國市場經濟的建立與發展，并成為會計法律制度體系中的上層構成部分。
3．英國的《公司法》是會計法律制度體系構建的重要部分，它具體體現了權利法案的精神。
成文的“公司法”產生于英國資產階級掌握政權以后，它是資本主義經濟與近代公司制度發展到一定階段的產物。十八世紀初，由于對聯合股份公司的設立失去了限制，導致相當一部分公司出現了無法無天的投機活動與欺騙活動，對投資公眾所造成的經濟損失越來越大也越來越嚴重，以至公眾要求政府制定一個“防騙法”的呼聲長達一個世紀之久[28]。在經歷了1720年針對“南海公司泡沫事件”所頒布的“泡沫法案”之后，針對公司設立方面所出現的反復，1834年英國議會又通過了《貿易公司法》，隨即又于1844年頒布了《股份公司法》，這是英國公司法產生的歷史開端。其中，體現早期公司法制定進步的是1844年的《股份公司法》，其歷史成就主要體現在：其一，這個公司法首先是依據1841～1844年間股份公司審批委員會的報告，尤其是依據該委員會所確定的關于會計賬目處理原理及財務報表編制與進行審計的一般性原則[29]，規定了《股份公司法》中有關會計與審計的條款。其二，它明確了合法公司設立的審計程序。其三，規定公司必須設置賬簿并正確登記這些賬簿；應進行定期的試算平衡；應正確編制資產負債平衡表并提交股東大會。其四，公司的賬目與報表必須通過監事進行審查，并明確規定具體進行審查的人員必須是在當時已具有特許會計師證書的會計師，其審計報告應在股東大會上宣讀并存檔保管。，實行公示主義原則，凡公司設立情況當一律向社會公開等等?？梢?，會計、審計方面的規定一開始便在公司法中占有一定地位。此后，1845年的《公司法》又著重對公司賬簿設置與記錄，以及會計報表的編制作出了真實性及完整性的規定，要求資產負債表必須“詳細且公允”地反映公司資產及債務狀況，并必須有主管人員的署名，以明確其責任。同時，還規定必須編制一個用于說明本屆紅利與上屆紅利分配情況，以及未來公司利潤實現計劃的報告等，并須將這類報告提交股東大會審議。此外，1845年《公司法》相應加強了在報表審計中對真實、完整要求的評價，進一步強調了審計報告在公司內部與外部所應當起到的重要作用。
1855年英國頒布的《有限責任公司法》相對1844年的《股份公司法》而言是一個歷史性的進步，它不僅對適合有限公司的會計作出了原則性規定，而且同時還作出了更為具體切實的規定，其中既涉及到會計報表的標準格式與對資產、負債項目的合理劃分及進行收益計算處理應當堅持的原則，而且還涉及到較為科學的計量、記錄與編報方法的采用。此外，從對會計、審計的原則性要求、技術性要求及程序性要求中可見，1855年《公司法》已在會計規范建立方面朝著較為系統化的方向發展。此后，1856年、1862年對《公司法》的修訂又進一步朝著這個方向發展。1856年根據1844年《股份銀行法》建立的英國皇家銀行的倒閉，使英國立法界人士認識到在《公司法》中恢復與增加強制性會計、審計條款的必然性與重要性。這是因為這家銀行倒閉原因發生在會計、審計方面，其具體原因是公司董事會偽造了平衡表，在無利潤的情況下支付了股息，又用這種偽裝的辦法向社會增發了新股[30]，會計與審計同時出現了嚴重失職的重大責任事故。[3]
在1862年至1900年間，英國議會對《公司法》所提出的修訂議案一般都集中在合理記賬、正確編制平衡表與損益賬，以及對賬表進行審計的技術性規定方面，然而對于會計、審計規范的強制性依然未能作為一個突出問題來體現。其間1887年格拉斯哥銀行的突然倒閉，又一次使立法界人士關注會計、審計方面的強制性條款問題，然而，這個問題卻已經來不及在十九世紀解決了。
英國著名的法律和政治制度史學家戴西（A·V·Dicey）從立法背景研究出發，把1825～1868年稱之為英國的自由放任的個人主義時期，并將1869至1900年稱之為集體主義或政府對經濟的加強干預的時期[31]，這一劃期自然也適合這兩個階段《公司法》的演變情況。至二十世紀英國進入到《公司法》發展的新時期。二十世紀前半期在公司法修訂方面所產生的具有歷史意義的成果是1948年《公司法》，它的內容體現了對《公司法》一百年來演進情況的一個總結，開辟了英國《公司法》的新時代。1948年《公司法》的主要進步在于：（1）它把對《公司法》的修訂建立在明確強調公司“社會責任”的這個基礎之上，并在公司內部明確了責任主體、責任層次及其責任環節；（2）規定公司設立必須建立法人組織，在公司章程中必須明確統一的法人團體名稱，并在此前提下明確公司財產的法定性質；（3）詳細確定公司的會計規范，對會計報表的編制、披露與審計提出嚴格的要求，并且使這些要求具有強制性；（4）進一步明確對會計中的原則性問題作出規定，指出違背這些原則便被視作違法行為；（5）規定實行兩位董事對會計報表等文件進行簽署的制度，并明確了簽署這些文件應當擔負的法定性責任；（6）對集團公司的會計與審計作出了系統規定；（7）對公司的會計期間、決算及利潤分配的一貫性原則作出規定；（8）對上市公司的股東權益作出規定，明確股東具有受益權、轉讓權、表決權，以及在公司停業之后享有對剩余財產的公平分配權利等等。1948年《公司法》具有劃時代意義，如果把它所確定的法理、原則、程序和方法結合起來研究，便可清楚明了地看到這個公司法對于會計、審計乃至財務方面的規定已經達到比較、系統而深入細致的地步。
1948年英國的《公司法》將以往公司法中的散亂內容綜合與系統起來，形成了具有科學系統的成文法。二戰后，英國對公司法的修訂便是在這個基礎進行的，并注意適應經濟環境的變化，以求《公司法》在進一步地修訂中達到發展與完善。首先，從立法思想上來講，它放棄了消極的立法觀念，使政府在對公司的監管中由“守夜人”的隱蔽地位轉變到以“有形之手”對其進行監管的方面，既注重在總體上對投資者權益加以維護與保障，又尤為注重對中、小投資者乃至廣大消費者的合法權益的保護；其次，它已從根本上改變了公司立法中的“個人本位”立場，否定了公司把追求利潤較大化作為它的財務目標，而強調“社會本位”、“社會責任”，強調把股東權益的較大化與社會責任的較大化統一起來；再次，英國現代《公司法》已進一步達到系統化，同時它的組織結構也達到科學化，所確立的邏輯關系達到嚴密化。其中有關會計、審計及財務方面的規范在英國會計法律制度體系中處于十分重要的地位。
4．英國的《破產法》在會計法律制度體系中是與《公司法》相適應的一個重要組成部分，它所起到的作用同樣是顯著的。
從十七世紀下半期到十八世紀，英國幾乎是依靠中世紀的破產法來處理破產案件的，在十八世紀僅僅值得一提的是1732年頒布的《防止破產人欺詐法》，但如果從它的內容方面考察應當講它還不是科學意義上的破產法律文獻。此后，幾乎在上百年間英國再也沒有新的破產法規問世，對破產案件的處理一直處于十分平淡的狀態。進入十九世紀后，1811年英國開始對以往的《破產法》進行修訂，修訂中改變了以往“商人破產主義”的歷史局限性，而開始轉向對公司生產經營活動失敗情況的關注。同時，修訂中對公共會計師在破產審計中的地位與作用重新加以明確。1825年修訂頒布的《破產法》首先強調在處理破產案件中必須注意維護財產所有者的權益，規定大法官有權任命符合條件的人去行使破產委員會的權力。其次強調了破產中作為法律依據的會計文件的重要性，并強調必須通過這些合法文件去審查處理破產財產的清算問題。在修訂中進一步明確了在破產案件處理中審計的基本權力?？梢?，1825年的《破產法》體現了前所未有的進步。
1849年是英國修訂《破產法》的一個轉折，它將以往有關破產的所有法律文件都匯集起來并加以修訂，并在修訂之后將其合并為一冊，形成了長達上百頁的破產成文法律文件。這個文件充分考慮到與《公司法》內容的一致性，從破產財產清理的角度鮮明而系統地對會計、審計問題作出規范，并尤其強調破產人應對其所提供的會計賬目和報表的“真實性發誓” [32]。
1861年及1869年的英國《破產法》又進一步提高了會計、審計方面的透明度，并進一步完善了這方面的內容及提高了公共審計師的法定性地位。1914年英國的《破產法》體現了在破產理論方面的發展，它把穩定社會經濟秩序與保護債權人利益及給予債務人以出路三方面統一起來闡明了正確處理公司破產案件的重要性，從原理上讓公司明確必須優化資本結構，正確組織會計工作，并加強日常性審計，以防止破產案件的發生。
進入現代社會后，英國又先后于1952年和1959年修訂了《破產法》，1976年又通過頒布《無償付能力法》對以往的破產法進行了修訂與補充。此外，英國現代破產法還另外由一系列的單行法和判例法組成，它們與成文破產結合，并與現代《公司法》密切配合，把保護投資者權益的內容更切實、更合理地體現在會計、審計乃至財務規范方面，使英國《破產法》在它所構建的會計法律制度體系中與《公司法》處于同等重要的地位。
5．英國的會計準則。
二十世紀三十年代中期，受美國的影響，英國成立了“會計研究會”，開始研究會計準則方面的問題。然而，由于當時英國的公司會計所依據的法規系以《公司法》為準，在制定會計準則方面還缺乏政府和社會的支持，故該組織建立不久便自行解散。此后，從1942年起，英格蘭及威爾士特許會計師協會（ICAEW）開始了研究與制定會計準則的工作，并從這一年開始了“會計原則建議書”。此后，這種建議書的一直持續到1946年。該建議書僅從建議的角度讓人采納，不具有規定性約束力，故它的影響極為有限。
20世紀六十年代中期，由于在英國公司之間一系列兼并與并購事件的連續發生，會計實務處理中出現的一系列問題對會計理論界的沖擊很大，因而這很快便引起了ICAEW的注意。1970年ICAEW發表了“二十世紀七十年代會計準則意向書”，明確了改進會計準則制定的基本目標。接著它又作出進一步反映，于當年建立了“會計準則籌劃委員會”（ASSC），由其專門負責進行制定會計準則的準備工作。隨后又有蘇格蘭和愛爾蘭特許會計師協會等加盟，并于1976年成立了由六大職業會計團體聯合成立的“會計職業團體協商委員會”（CCAB），同時將原來的ASSC更名為“會計準則委員會”（ASC）。至此，由ASC負責制定會計準則草案，而由CCAB正式批準，它前后所的25個“標準會計實務公告”（SSAPs）為其后英國會計準則的建立奠定了基礎。
1990年英國建立了一個部分帶有官方色彩的、具有半獨立性的新的“會計準則委員會”(ASB)取代了ASC的工作。ASB從九十年代初至2000年底止先后共了19號“財務報告準則”。目前，ASB一方面繼續修訂原ASC的“標準會計實務公告”，另一方面又根據需要不斷新的“財務報告準則”，并加強了與國際會計準則委員會（IASC）的合作關系，在會計準則制定中已充分考慮到會計準則國際化的發展趨勢，力求向IASC制定的會計準則靠攏。
還很值得論及的是，美國制定會計準則歷史上所經歷過的“會計概念框架”建立的問題，在英國會計界也引起了同樣的震動，并在解決這一問題時認真吸取了美國在這方面的教訓。事實上英國在解決“會計概念框架”建立問題的過程中也同樣產生了反復，并僅僅在二十世紀九十年代中后期才真正進入正常的研究程序，這時從學術界到會計職業界也才真正從研究中與會計準則執行實踐中認識到，只有解決了這一問題，才有利于推動會計準則的制定和應用。具體講它一方面促使會計準則的制定者既從會計實務出發也從會計原理出發設定會計準則的內容，另一方面它也有助于會計準則的使用者對會計準則的充分理解、執行判定和信任。會計準則的性建立正是在實現科學概念與實務規范確定相統一的情況下樹立起來的。
這里需要聯系起來闡明的是英國審計準則的制定，在這方面它雖然也落在美國的后面，但是英國從1976年建立“審計實務委員會”（APC）起，到1978年開始審計準則研究草案，及從1980年起英格蘭和威爾士、蘇格蘭、愛爾蘭三個特許會計師協會聯合《審計準則和指南》與一系列單行審計準則，英國的審計準則建設已經奠定了一個堅實的基礎。并且，1991年英國又建立了“會計職業團體咨詢委員會”（CCAB），從此APC在其領導之下繼續開展工作，從1995年至2001年它所的數十份《審計準則說明》考察，英國的審計準則制定工作已進入到初步發展階段。
（二）美國的會計法律制度體系
在美國的會計法律制度建立的過程中，既在不少方面師承英國，并一直受到英國的影響，然而，隨著十九世紀末至二十世紀初世界經濟發展中心的轉移，美國在法律制度建設方面很快便出現了后來者居上的發展趨勢。尤其是在進入二十世紀之后，它在會計法律制度建設方面也很快便走在英國的前面，并且在許多方面英國反過來又受到美國的影響，要向美國學習了。事實上在二十世紀的會計法律制度體系建立方面，在英美法系中美國已處于主導地位，它既影響到英美法系國家，也同時影響到整個世界。
1．美國在憲法中所確立的“權利法案”（Bill of Rights）是維護與保障財產所有者權益的綱領性法案。
在1776年《獨立宣言》的基礎上，在1776年～1780年之間，美國先后有十一個州制定并通過了本州的憲法，這些州憲法的共同點在于都明確了本州獨立的主權與公民權，并且都突出了不可剝奪的人權和財產權。最初各個州的憲法對權利保障的體現，或以“權利條款”的方式出現，或以“權利宣言”的方式出現，或已直接以“權利法案”的方式出現。這些對1787年美國聯邦憲法的制定產生了直接影響。
1787年9月，《美利堅合眾國憲法》正式產生，1788年7月正式生效。1789年美國國會所召開的及時次會議便是為增補“權利法案”的內容而商討對憲法的修訂問題，同年9月提出了修正案，并最終通過了這個修正案，從1791年起憲法中所增定的“權利法案”正式生效。這是美國近代史上發生的重大歷史事件，“它在人類歷史上及時次以國家的名義宣布人民的權利的神圣不可侵犯?！?[33]它代表了美國制憲時代的發展頂峰[34]，當然，這對會計法律制度體系建設與產權會計發展的影響也是根本性的。
《權利法案》中首要內容是強調公民的自由權利，如修正案第四條規定：公民個人有保護其人身、住所、文件和財物不受侵犯之權利。修正案第五條規定：未經正當法律手續，不得剝奪任何人的生命、自由或財產，凡私有財產非有恰當賠償不得收為公有。從這一內容可以看出，人權與財權“這兩種權利恰恰是法律所關心的焦點?！?[35]人身權與財產權是相互關聯的，它們都是憲法目標所確定的保護對象。也正如美國大法官斯拉里所斷言的：“一個自由政府的基本準則似乎應當是，要求把人們的人身自由權和私有財產權視為神圣不可侵犯的權利?！?[36]而在二者之間財產權利是人身權存在的基礎或根本性前提條件，正是從這一點出發，美國學者查爾斯·A·比爾德在《美國憲法的經濟解釋》一文中也指出：“憲法實質上是一個經濟文獻?！闭蛉绱?，體現這一根本精神與具體貫徹執行“權利法案”中的根本性要求，便成為會計、審計乃至財務法律制度建立的根本依據與目標，是依法從事會計、審計乃至財務管理工作的歷史使命，在資本主義市場經濟建設中這一點是不可動搖的，并且在社會主義市場經濟建設中，從維護與保障所有者權益出發這一點也是不可動搖的。在進入現代社會后，美國所形成的關于憲法的修正案都一直體現著對“權利法案”內容的充實和提高，并真正地做到了使“權利法案”精神長期化了。事實上在“權利法案”中也自然而然包括了維護與保障國家權益的內容。美國憲法第十六修正案為“國會的征稅權” [37]，它旨在從根本上維護與保障國家稅收的實現，以此維護與保障全體公民的權益，故它亦被人們推崇為“劃時代的重要修正案” [38]，自然它也是美國會計法律制度體系建立中另外一個不可動搖的根本性精神。此外，一些重大的判例也對美國憲法中“權利法案”的確定產生了重大影響，它不僅充實了維護與保障產權的內容，也相應充實了有關維護與保障財產所有權的基本原理。
2．美國的財產法、契約法與侵權行為法。
美國與英國的情形一樣，財產私人占有制是它的社會結構的基礎，因而，它亦從財產法、契約法與侵權行為法的建立方面進一步體現對“權利法案”的貫徹執行。
在財產法建立方面美國取法于英國，它基本上沿用了英國財產法中的基本概念，然而美國的進步卻在于它的財產法從根本上否定了封建的財產關系，突出了維護資產階級的利益。美國的財產立法權雖然在各個州，但各州的立法精神卻是一致的。立法中系統地涉及到財產占有人、財產轉讓人、財產受益人，以及財產管理人之間關系的處理，并在具體內容方面涉及到不動產與動產的分類及處理，這些同樣對會計、審計立法建制產生了直接的影響。
美國的契約法亦源于英國的判例法，但在進入十九世紀以后它便逐步形成了自己的特色。至現代社會美國契約法的發展又體現在它所頒行的商法典之中，并達到了較為完善的地步。契約原則也是會計、審計所堅定不移地依據的原則，而作為一種具有法律與誠信效力的依據，它從始至終體現在會計活動的全過程之中，對于會計法律制度體系的演進，契約法的影響力也是從始至終存在的。同時，美國有關侵權行為方面的立法也與英國的精神一致。至現代社會，美國對財產侵權行為的處治已經朝著社會化的方向發展了，在此階段，體現在這一立法中的對財產權利的維護，使“財產權像契約權一樣，發展到了它的頂點?！?[39]從美國財產法、契約法與侵權行為法在立法之中所建立的關系考察，它再一次表明：“財產永遠是以政府的權力為基礎的，不受國家保護的財產，只是一種學究的空談。” [40]
3．美國的《公司法》也是構建它的會計法律制度體系的重要層次，其地位與作用也與英國一致。如果說它的財產法、契約法、侵權行為法起著與大陸法系民法相同作用的話，那么，從客觀上講，它的公司法便應當起到與大陸法系商法典一樣的作用，并且在這方面也應當與英國的《公司法》保持一致。然而，由于美國從18世紀到19世紀在《公司法》制定與頒行方面與英國所存在的體制上的差別，造成了在規范公司經濟行為方面出現了較為曲折的經歷，并在二十世紀初期形成了深刻教訓之后，才使美國通過改革，走上了一條部分與英國相同，而部分又仿效大陸法系作法的道路。
由于美國各州公司設立與發展情況不一致，因而使得它一開始便把《公司法》制定權下放到各州。在1787年《美利堅合眾國憲法》的最初的十年間，由于公司設立的發展，一些州開始制定《公司法》，到1830年美國各州公司立法便進入到一個新的階段。1899年特拉華州《公司法》的頒行使公司法的內容達到系統化，并較之以前更多地涉及到會計規范方面的內容，這種情形隨即影響到其他州的《公司法》的制定或修訂。進入20世紀后，美國聯邦政府加強了對公司立法控制，尤其是在經歷了1929年至1933年的經濟大危機之后，公司行為開始受到聯邦法律的約束，聯邦政府對公司股票發行、會計與審計工作的質量，以及財務報表披露方面的規定推動了美國公司立法的歷史進程。同時，在此基礎上美國聯邦政府開始關注像英國那樣統一全國公司法的問題。1928年美國全國律師協會制定了《標準公司法》，這種非國家行為的立法雖然對聯邦及各州均不具有約束力，但大半以上的州卻采用了這個公司法，并且將其作為修訂原公司法的依據。《標準公司法》多次被修訂，它在一定程度上體現了美國現代公司法的發展。
正如美國法學界著名學者、美國法律史研究者伯納德·施瓦茨所指出的：“如果說在上世紀與本世紀之交，財產還意味著權力，那么到本世紀（20世紀）70年代中后期以后，財產在法律上卻意味著責任。” [41]社會利益日漸處于上升的地位，而相對而言財產在法律價值的等級中日漸降為較低的等級[42]，因此，在此情況下美國的《公司法》已面臨著極其嚴重的挑戰。在六十年代，美國公司法的一位就已斷言：“作為理性努力的一個領域的公司法，在美國早已死亡了?！?[43]伯納德·施瓦茨對此也尖銳地指出：“公司法已經沒有什么作用了，因為它對于在大多數公司內部行使著的那些實際權力毫無約束。” [44]依我之見，這大體上既是1952年美國《統一商法典》出臺的一個主要原因，也是促成美國當時及其后來不斷加強會計準則建設的一個重要原因。
4．美國的《統一商法典》。
1953年美國所頒布的《統一商法典》，取代了美國原來所頒布的單行的統一法，是以往商業中的習慣法和成文法的總匯。從制定與的意義上講，它既是20世紀英美法系中最偉大的一部成文法，也是當今在世界上極有影響的一部法典[45]。而從立法原因上考察，《美國統一商法典》的制定既可從近代英國有關商事立法中找到它的歷史淵源，而又可以發現它又在一定程度上受到大陸法系的影響，可以講它是現代兩大法系出現相互融合現象的一個歷史例證。
這部法典通過1957年、1958年、1962年、1972年與1978年等多次修訂，逐步達到了適應于統一各州商事法律的目的?！睹绹y一商法典》正文由十一篇組成，及時篇主要涉及到普遍適用的原則，即保障產權、債權的原則、契約自由的原則、誠信原則，以及反欺詐原則等，而其余九篇則基本上是圍繞著貨物買賣展開的。從與會計規范的關系方面講，它的內容主要涉及到會計契約、交易中的計算與結算，以及入賬價格確定等問題，而大部分只是原則性地與會計、審計問題發生關聯。從有關會計方面的一些原則規定方面講，它對當時及后來會計準則中對一些原則的界定及商事交易中的會計事項處理都產生了一定影響，它集中體現了美國《統一商法典》對美國現代會計制度建立所產生的影響。
5．美國的《破產法》。
美國制定與頒行的《破產法》也直接受到英國的影響，與它的《公司法》制定所不同的是，它一開始便在憲法中明確了國會具有制定全國統一《破產法》的權力。正是由于這個原因美國的《破產法》較之它的《公司法》在規范公司經濟行為方面更好地發揮了統一性作用。同時，美國的《破產法》，尤其是1898年的《破產法》在破產確認、清算、在破產中的會計事項處理，以及在破產審計方面更多地且更為系統地涉及到會計、審計規范方面的問題，故它較之美國的《公司法》在促進會計法律制度建設的統一性方面發揮了較大作用。
在進入現代社會后，針對美國1898年的《破產法》，1978年美國國會通過了《破產改革法案》，開始著手對《破產法》進行改革與修訂工作。此后，又經過1984年和1986年的兩次修訂，又分別于1988年和1990年通過了有關專利和知識產權破產案件的修正案與有關個人債務人的債務解脫修正案，從而形成了現代美國的《破產法》專門體系，其中對破產中的會計與審計的規范進一步趨于系統，它對于同一時期的會計準則建設與審計準則的建設起到了促進作用。
6．20世紀具有世界性影響的會計法律制度創新之舉——美國的會計準則體系的建設。
從前文可見，美國會計法律制度體系的形成有其特殊性，它在一定程度上存在著會計與審計環境方面的阻礙。其一，它的《公司法》的制定一開始便處于分散狀態，不僅通過它無法達到統一全國會計規范的目的，而且它其中所確定的會計規范的內容較之英國《公司法》既缺乏規制的切實性，而又缺乏規制的系統性，即使1928年出臺的非國家立法的《標準公司法》也依然如此。何況它也不能很好地起到統一美國公司法的作用。其二，美國于1952年所頒行的《統一商法典》僅在規制貨物買賣行為方面連帶涉及到會計方面的一些原則性問題，它與法國、德國的《商法典》在系統、具體規范公司會計行為方面所顯示出來的意義與作用相差甚遠，并且根本就無法與“法典式會計制度”模式聯系起來。其三，在二十世紀三十年代以前，美國的會計尚處于自由放任時期，對會計、審計實務的處理多以經驗判斷為主，缺乏統一及一致的會計、審計規范。盡管在二十世紀初它已經認識到統一會計規范的必要性與緊迫性，如1917年美國聯邦儲備委員會關于《統一會計》文獻的，1921年為統一規范政府會計與審計行為所的《預算與會計法案》，然而一方面由于習慣勢力的抵制，另一方面又由于未能很快把重點放在統一公司會計規范方面，公司對會計實務的處理方法一直存在多樣性，公共會計師對審計實務的處理也一直處于松散與不一致的狀態，這些問題依然造成了會計與審計工作的失控。，從組織機構方面講，由于在十九世紀至二十世紀初美國的職業會計組織還處于分散不統一的狀態，資本市場管理機關也還缺乏性與科學地管理資本市場的法制及手段。上述幾個方面的原因便是促成美國在三十年生會計法律制度創新的基本因素，是在客觀上與主觀上為會計準則的發明創造所形成的幾個具有促動性作用的基本條件。
1929～1933年美國經濟大危機既充分暴露了美國在資本市場管理方面所存在的嚴重問題，同時也充分暴露了在會計與審計方面的嚴重問題，這是促成會計準則研究與制定舉動發生的直接導因。同時，二十世紀初在美國工商業中所掀起的標準化運動也是促成會計準則研制發生的另一直接原因。正如美國學者夏元·桑德所講：要理解為什么要制定會計準則，也許首先便要認識到標準化并不是會計所獨有的，……會計標準化只是大量產品和服務的標準化中的一種。[46]
美國在經歷了經濟大危機之后首先是從對資本市場控制出發，于1933年和1934年分別頒布了《證券法》與《證券交易法》。在這兩個重要法律的制定、頒布中，其中很值得注意的一個歷史事實是，由于當時公共會計師界提供了大量的證據，促成了這兩大法律在國會的順利通過。1934年《證券交易法》對注冊會計師在上市公司審計和在資本市場管理中地位與作用的確立使美國證券交易委員會與美國會計師協會之間的關系開始協調一致，這也為會計準則研制工作的開展創造了一個十分重要的條件。
作為痛定思痛之中對社會批評的回應與配合以上兩法的貫徹執行，美國1934年處于醞釀之中的會計制度改革把初始階段的目標放在改變會計中的自由放任主義與解決在會計及審計實務處理方面所存在多樣性方面，以期最終解決統一會計制度的問題。然而，由于歷史存續方面的原因，最初一度把改革問題集中在解決“會計原則”問題方面，事實上這種受不成熟思想支配的探索性舉動造成了以后美國會計準則制定的曲折經歷。
1935年美國會計界出現了少有的沉寂，圍繞會計制度問題所形成的許多爭議也似乎因此而被擱置下來，然而這一切卻已意味不平凡的1936年的到來。這樣，先后經歷了1936至1959年由會計程序委員會（CAP）具體主持制定會計準則的階段和1959至1973年由會計原則委員會（APB）主持這項工作的階段，以至到1973年由財務會計準則委員會（FASB）具體主持制定會計準則的階段，在這將近四十年的時間里，一直使美國會計準則的制定工作處在風風雨雨之中，以及處在曲折、反復的研究探討與爭鳴過程之中。盡管在這漫長的歷史階段，已為美國會計中準則的制定打下了一個基礎，然而，會計準則的性卻一直未能被樹立起來。從1973年至今，FASB在以往的基礎之上，基本上解決了所存在的問題，構建了美國會計準則的基本體系，并確立了它的性。概括起來講，FASB的主要貢獻在于：（1）《財務會計準則公告》的系統。自1973年到2000年底止，該委員會共計了這類公告140號。從140號公告的內容來看，其中有相當一部分是對以前會計原則委員會所的“意見書”等文件，以及其他相關規范的修訂或補充，另一部分才是適應新環境下的變化所制定的新的會計準則。從總體上講，該委員會不僅解決了以往在“會計原則”方面所存在的紛亂認識和復雜的爭議，使“會計準則”成為一致認同的概念，使這種會計規范在確定形式上的科學性與內容上的科學性統一起來，同時又使所頒行的準則達到系統化。（2）“財務會計準則委員會公告解釋”的。從1973至2000年共計這種解釋性文件40多份，有效地服務了公告的執行，并相應加強了對準則的理論性解釋，使理論指導與實務處理達到一致。（3）《財務會計概念公告》的。在FASB時代，通過這種公告解決了以往久拖而不決的“概念框架”的建立問題，使會計準則體系的建立與科學理論的支持結合在一起，實現了會計規范體系與會計基本理論體系的結合，從而既提高了會計準則的科學性，也樹立了它在執行中的性。從目前已經的七號《財務會計概念公告》來看，它在這方面的效果是顯著的，它已經完成了會計“概念框架”這個艱難系統工程建設中的基礎性工作，當然它今后在這方面需要走過的路還十分漫長，尚需作出更大的努力。（4）“財務會計委員會的技術公報 ”。對于以上文件來講，這種公告所起的作用是輔助性的，它體現了FASB的工作人員對財務會計準則的使用者理解財務會計問題的具體指導，故它也有利于會計準則的推行。
此外，1984年美國還建立了政府會計準則委員會負責政府會計準則的建設。在審計準則建設方面自1938年以來也取得了可與會計準則相提并論的成就，由于篇幅所限，在此不作詳述。
總而言之，美國的會計準則建設在FASB時代，在以往的基礎之上取得了重大成就，它使這種體現會計制度創新的成果在技術性、理論性、法定性、先進性和科學性、系統性等方面統一起來，從而使其不僅在美國發揮了極其重要的作用，而且產生了具有世界性意義的影響。美國會計準則的性是具體通過美國證券交易委員會與美國注冊會計師協會的協同支持而樹立起來的，它既體現了政府對其法定性規范作用與執行力度的確認，而又體現了美國會計職業界與學術界乃至會計教育界協同發揮作用下的科學創造力。美國在英美法系會計法律制度體系建立中充分體現了這一特色。
（三）英美法系會計法律制度體系的特點
當前，世界上有三分之一的人口生活在他們的法律制度屬于普通法系或受普通法系影響的國家或地區[47]。在進入近代社會后，隨著英國對外侵略而將它的法律帶往受其殖民統治的國家，從而使普通法系形成和發展起來。以上所研究的英國與美國的會計法律制度體系的建立與發展在這一法系中具有代表性，故對其所進行總結也同樣體現了英美法系國家在會計法律制度體系建立和發展方面的基本特點及其歷史運行基本規律。
1．會計法律制度的主體結構系由憲法與公司法、破產法形成的，其中直接體現憲法中的“權利法案”精神的是財產法、契約法、侵權行為法及與財產繼承權相關的家庭法，因而，從維護產權、債權與財產繼承權的方位來考察這些法律的實質性作用，應當講它們也是與這個體系中的主體結構密切相關的部分，起著與大陸法系民法典相同的作用。英美法系是在憲法中確定“權利法案”的“歷史淵源”，這一法案的精神為舉世所公認，最終幾乎成為各國憲法中的主旨，在法制史的演進中形成了根本性與持久性并存的影響。1689年的《英國權利法案》是作為一種制定法專門通過的，當時并未確立它的精神的持久性，而美國憲法中的“權利法案”卻極其明確地在憲法中確立了這一精神的持久性，因而，從根本法的立場上來體現維護與保障公民的產權、債權及其財產繼承權這一完整權利是在美國憲法中實現的。從整體上講，這是英美法系國家的突出歷史貢獻。
2．基于英格蘭普通法這一歷史淵源，在進入近代社會后，英國把會計法律制度方面的基本內容集中體現在《公司法》之中，而又從公司破產清算的方位把與《公司法》相應的會計法制，尤其是審計法制體現在《破產法》之中，從而從會計規范與審計規范方面具體體現對產權、債權與財產繼承權的維護與保障。只是與大陸法系國家相比，一方面英國《公司法》在英國整個法律制度體系中的地位不如大陸法系《商法典》或《商事公司法》那樣重要，另一方面英國有關會計、審計方面的規范在《公司法》中的地位也不如大陸法系中的會計、審計規范在《商法典》中那樣重要，加之它在詳盡程度及其系統性方面的表現也不如《商法典》中那樣充分，故英國的會計、審計規制與大陸法系的“法典式會計制度”及“法典式審計制度”在客觀上還存在相當大的差別。由于美國聯邦體制方面的原因，它的《公司法》的建立既受到英國的影響而又不同于英國，它既缺乏英國《公司法》的統一性，而它的《公司法》中的會計規范又缺乏英國《公司法》中的會計規范的那種切實性與系統性，并且這種情形最終影響到它的會計法制在一個相當長的時期處于分散的多樣性狀態，在會計準則創新之前不僅在統一會計制度方面與英國乃至大陸法系國家存在很大差別，而且它的會計制度的性也遠遠不如大陸法系的“法典式會計制度”。這便是二十世紀三十年代以后，促使美國及英國等普通法系國家走上會計法律制度體系改革創新之路的極其重要的一個原因。
3．英美法系在會計準則與審計準則建立、執行及其發展方面的改革創新成就具有世界性意義和世界性的影響，其中美國在這方面處于開創性地位。它的主要歷史貢獻在于：（1）極其深刻地改革了英美法系會計法律制度的基礎結構，系統而具有針對性地規范了現代公司發展所充分依賴的資本市場中的會計、審計行為，在現代市場經濟發展中形成了會計與審計規范對所有者與經營者合法經濟權益的維護與保障機制；（2）它促成了國際會計準則委員會與審計準則委員會的建立，推動了國際會計準則、審計準則的研究、制定和發展，為經濟全球化發展趨勢下進行會計的國際協調創造了一個具有先決性意義的條件，進而為最終實現會計國際化創造了條件，它最終也將會促使民族性的會計、審計制度及區域性的會計、審計制度發展成為國際性的會計、審計制度。英國與英聯邦國家，以及其他歸屬于普通法系的國家都按照這個創新性的會計、審計制度模式改革了它們的會計法律制度體系的基礎結構，從而形成了普通法系的一個特色。大陸法系國家，尤其是那些作為歐共體成員的國家，也通過修訂商法或商事公司法及類似“統一會計方案”方面的法律文獻接受了使其能夠達到會計、審計協調目的的有關會計準則方面的內容。為嘗試建立國際通行的會計準則、審計準則，世貿組織、世界銀行、歐共體及亞太經合組織等都正在作出努力，其中歐共體有關會計方面指令的已開始進入到切實進行的階段，（3）普通法系中的代表國家——美國與英國在建立會計、審計中的概念框架方面取得了一定成就，初步實現了會計準則、審計準則的理論性指導與務實性執行及操作的一致性，由此既提高會計、審計準則的性，而又卓有成效地推動了現代會計審計理論的發展，而正是由于這些理論的發展又十分顯著地提高了會計與審計在現代經濟社會中的地位與作用。所以，從一定意義上講，一部現代會計準則和審計準則演進史便是一部現代會計理論、審計理論的發展史。
4．英美法系會計準則建立所體現出來的會計法律制度創新，在會計法律制度體系中增設了一個新的層次，形成新的統馭關系，并進一步提高了會計法律制度體系的科學性。會計準則之所以在這個體系中較之一般性會計制度高一個層次，對于一般性會計制度具有統馭性作用，其關鍵原因在于它對于會計實務或事項處理的規定性不僅體現在必須這樣作的方面，并且更為重要的是還同時體現在讓執行者明了為什么必須這樣作的方面。正因如此，會計準則具有它區別于一般性會計制度的特性，即技術性處理與理論性指導的一致性，在會計法律制度體系中發揮承上制下作用的統一性，在對各個會計問題處理之間通過邏輯關系的建立所體現出來的科學性及系統性，根據會計環境變化適時進行修訂以使其始終保持它的針對性與先進性，以及它作為會計法律制度體系中的基礎性層次在執行中所具有的法定性等。
5．英美法系國家在會計法律制度建立中也十分注意處理國家權益與公司權益之間的關系。從國家權益方面講，它的稅法系通過國家審計部門監督執行來保障國家財政收入實現的，如英美兩國的國家審計都堅持一切收入歸納稅人所有，而一切支出又必須通過納稅人批準這一審計原則，并通過它們所建立的審計法制，既從組織上，而又從審計法制嚴格執行方面來體現這一原則，達到這一目的的。1866年英國所頒布的《國庫及審計院條例》（1921年進行修訂）與1921年美國所頒布的《預算與會計法案》都是從國家審計組織的確立和國家審計與會計法的制定相結合的方面來解決維護與保障國家權益的。從公司權益方面講，除受到根本法與基本法的保障外，它具體與最切實地體現在會計準則對它的保障方面，并且通過在會計準則制定中所體現出來的會計政策的可選擇性，來正確處理與解決在國家權益與公司權益之間客觀上所存在的博弈關系，既保障國家權益不受侵害，而又使公司在會計政策方面具有一定的可選擇性，以調動公司生產經營的積極性。
6．在英美法系國家會計法律制度建立過程中，在解決統一會計制度的問題方面，既取得了寶貴的歷史經驗，也有著深刻的歷史教訓。美國在《公司法》制定與施行過程中所出現的不統一問題，帶來了在公司會計法律制度確定方面的不統一問題，最終在維護與保障公司所有者權益方面造成了嚴重的失誤，其教訓極其深刻。英國的《公司法》雖然并不存在類似的問題，但是英國的《公司法》在形成為統一而較為系統的會計規則的過程中不僅經歷了一個十分漫長的歷史時期，而且卻又在其完整性方面尚與大陸法系商法典中的規定存在一定的差距。然而在英美法系國家通過會計制度創新建立了會計準則的基本體系之后，不僅徹底解決了以往所存在的問題，實現了會計制度的統一，而且這種創新成就又反過來影響到大陸法系國家，并深刻地影響到經濟全球化發展趨勢下區域化經濟集團的統一會計制度問題的解決，乃至行將影響到建立適應經濟全球化要求的國際通行會計準則的嘗試。
總起來講，英美法系國家的會計法律制度體系建立的歷史，既是一部體現英國發揮其開創性作用的奠基史及其在英聯邦國家中擴展其影響的初步發展史，而且也是一部體現美國在英國基礎之上進一步進行會計法律制度創新的發展史。英國在這個法系中的主導性作用集中體現在前一歷史時期，而美國在這個法系中發揮主導性作用則集中體現中現代會計法律制度體系建立與長足發展時期。兩者一體與大陸法系鼎足而立，在世界未來會計法律制度發展中將會依然發揮著十分重要的作用。
四、研究結論與對基本問題的思考
研究兩大法系的會計法律制度體系的建立與發展及其相互影響，無論從會計理論與會計實務處理相結合的角度，還是從未來市場經濟可持續發展中會計持續進行改革的角度，其中都有不少問題有待我們深入進行思考與認識，筆者認為以下一些基本問題值得我們加以關注：
（一）會計法律制度體系建立問題決非一個單粹孤立起來從會計職業或專業本身所考慮與設計的問題，它既涉及到社會政治經濟演進中的最根本的問題，也從最基礎的經濟層面出發涉及到最為具體的問題，由此將這個專門體系中的出發點與落腳點關聯起來，形成這個體系中的較高層次與基礎層次，然后它的中間層次也必然會在此前提下相應建立起來。從兩大法系會計法律制度體系構建可見，它們在對這個體系的較高層次的確定方面是基本上一致的，在其中間層次的確定方面則又各顯特色，而在基礎層次設定方面它們各自所形成的特色又尤為顯著，大陸法系以“法典式會計制度”顯示其特色，而英美法系則以會計準則顯示它的特色。
（二）維護與保護市場經濟下的所有者權益問題是會計法律制度建立的出發點，也是作為它的基本體系最終得以構建起來的落腳之點，因而，會計法律制度體系正是以憲法中的“權利法案”為根本支柱或主軸建立起來的，失去這一構建的根本依據或目標，會計法律制度體系的構建便不復存在。
（三）會計法律制度的構建必須處理好國家所有者權益與公司所有者權益之間的關系，任何一種偏廢都是有違市場經濟發展原則的，也都會造成極其有害的后果，兩大法系在這方面的經驗都很值得我們結合中國國情有選擇地加以借鑒。同時應當注意社會主義市場經濟下的會計法律制度體系的構建必須正確認識與體現“權利法案”的精神，應用辯證唯物主義的基本觀點在我國憲法中確定這類法案，依我之見，在我國憲法中應當明確體現：社會主義市場經濟體制下所有者的合法權益神圣不可侵犯，憲法維護與保障這種權益。
（四）在兩大法系的立法中，議會或國會不僅有審定批準頒行的決定權力，而且具有依據法律制度體系中的自上而下逐級統馭層次來統一各層次法制之間的精神，協調各層次法制之間的內容，以明確法律制度構建的關聯性及執行這些法律制度的系統性、一致性。如大陸法系中的民商法與憲法中“權利法案”的一致性，商法與民法精神的一致性，其中《商事公司法》中的會計規范與《商法典》中會計規定的一致性等。再如英美法系中財產法、契約法、侵權行為法及家庭法與憲法中的“權利法案”所保持的一致性，《公司法》與《破產法》與上述法律精神的一致性，以及會計準則、審計準則與《公司法》與《破產法》中的相關規定的所保持的一致性等。值得注意的是這個體系中對法律制度之間的精神與內容上所保持的一致性是通過雙向制度安排來完成的，首先是自上而下的統一安排，然后才是自下而上依次在內容安排上體現上一層的精神，并保持與上一層次法制內容的一致。如果在會計法律制度建立中沒有或缺乏這種安排，那么會計法律制度體系便不可能建立起來。有鑒于此，無論我國未來對《公司法》、《破產法》的修訂，及至對會計專門法律的修訂，還是在著手建立民商法典時，都必須把解決這方面所存在的問題放在重要位置之上，也都必須統一解決好與之相協調地或相聯地這一事關我國今后社會主義市場經濟迅速而健康發展的重要問題。
（五）從兩大法系所進行的統一會計、審計制度的歷史事實中可見，沒有統一的會計制度和審計制度便無法達到實現對公司經濟與資本市場的統一管理，但欲達到統一會計制度與審計制度的目的，首先便必須明確它們在整個經濟法制體系與整個會計法律制度體系中的地位，只有這樣才能確立統一會計、審計制度在對公司經濟和對資本市場控制中的性，最終實現這種統一制度所預定要達到的管理控制目標。比較而言，大陸法系的會計、審計制度都具有司法性質，因而“法典式會計制度”與“法典式審計制度”都具有相當大的性，在執行中具有比較強的司法力度與較大的強制性，這是它在統一會計、審計制度方面所形成的優勢，這種優勢是英美法系國家所不具有的。
會計法律論文:淺談會計職業道德與會計法律制度的關系
【摘 要】會計職業道德是會計法律制度正常運行的社會和思想基礎，會計法律制度是促進會計職業道德規范形成和遵守的制度保障。兩者有著共同的目標，相同的調整對象，承擔著同樣的職責，在作用上相互補充；在內容上相互滲透,相互重疊；在地位上相互轉化，相互吸收；在實施上相互作用，相互促進。兩者也有很大的區別：性質不同，作用范圍不同，實現形式不同。
【關鍵詞】會計職業道德 會計法律制度 兩者關系
會計行業作為市場經濟活動的一個重要領域，主要提供會計信息或鑒證服務，其服務質量的好壞直接影響著經營者、投資人和社會公眾的利益，進而影響著整個社會的經濟秩序。
一、會計職業道德與會計法律制度的關系
會計職業道德的形成決于會計職業的產生，它是會計人員在長期的職業活動中逐步形成和總結出來的，用以調整會計人員與社會之間、會計人員個人之間、個人與集體之間職業道德，是主觀意識和客觀行為的統一。會計法律制度是通過一定的程序由國家立法機關或行政管理部門制定和修改的，其表現形式是具體的、明確的、正式形成文字的成文條例。近幾年，為適應經濟發展的要求，我國會計法律制度建設取得了重要進展，相繼實施《總會計師條例》、《企業會計準則》、《會計專業技術職稱試行條例》、《會計從業資格管理辦法》以及一系列的會計核算制度等會計法規、規章、制度，保障了會計工作有法可依、有章可循。
會計職業道德與會計法律制度有著共同的目標、相同的調整對象、承擔著相同的職責，兩者聯系密切。主要表現在：兩者在作用上相互補充，在規范會計行為中，我們不可能依賴會計法律制度的強制功能而排斥會計職業道德的教化功能，會計行為不可能都由會計法律制度進行規范，不需要或不宜由會計法律制度進行規范的行為，可通過會計職業道德規范來實現。例如會計制度只能對會計人員不得違法的行為作出規定，不宜對他們如何愛崗敬業、提高技能、強化服務等提出具體要求，但是，如果會計人員缺乏愛崗敬業的熱情和態度，沒有必要的職業技能和服務意識，則很難保障會計信息達到真實、完整的法定要求。同樣，那些基本的會計行為必須運用會計法律制度強制遵循。兩者在內容上相互滲透、相互重疊。會計法律制度中含有會計職業道德規范的內容，同時，會計職業道德規范中也包含會計法律制度的某些條款；兩者在地位上相互轉化，相互吸收，最初的會計職業道德規范就是對會計職業行為約定俗成的基本要求，后來制定的會計法律制度吸收了這些基本要求，便形成了會計法律制度。可以說，會計法律制度是會計職業道德的低要求，會計職業道德是對會計法律制度的重要補充。兩者在實施過程中相互作用，會計職業道德是會計法律制度正常運行的社會和思想基礎，會計法律制度是促進會計職業道德規范形成和遵守的重要保障。
二、會計職業道德與會計法律制度的主要區別
(一)兩者性質不同
會計法律制度充分體現統治階級的愿望和意志，體現著維護國家、社會、個人財產的安全與完整的要求，一旦違反，就會危及國家、社會、個人財產安全，因此，國家需要用強制措施來保障法律制度的推行與實施。會計職業道德并不都是統治階級的意志，很多來自于職業習慣和約定俗成。在一個階級社會里，會計職業道德不是惟一的。會計職業道德靠會計從業人員的自覺性，自愿地執行，并依靠社會輿論和良心來實現，基本上是非強制執行，具有很強的自律性。
（二）兩者作用范圍不同
會計法律制度側重于調整會計人員的外在行為和結果的合法化，而不能離開行為過問動機，具有較強的客觀性。會計職業道德不僅要求調整會計人員的外在行為，還要調整會計人員內在的精神世界。會計法律制度的各種規定是會計職業關系得以維持的最基本條件，是對會計從業人員行為的低程度的要求，用以維持現有的會計職業關系和正常的會計工作秩序。在會計職業活動的實踐中，雖然有很多不良的會計行為在違反了會計職業道德但沒有違反會計法律制度。例如，會計人員不鉆研業務，不參加新知識的學習，造成了工作上的差錯，缺乏勝任工作的能力。針對這種情況，我們可以說會計人員沒有很好的遵守會計職業道德，但不能說其違反了會計法律制度。
（三）兩者實現形式不同
會計法律制度是通過一定的程序由國家立法部門或行政管理部門制定和修改的，其表現形式是具體的、明確的、正式形成文字的成文條例。會計職業道德出自于會計人員的職業生活和職業實踐，日積月累，約定俗成，其表現形式既有明確的成文規定，也有不成文的規范，尤其是那些較高層次的會計職業道德，存在于人們的意識的信念之中，并無具體的表現形式，它依靠社會輿論、道德教育、傳統習俗和道德評價來實現。即使是那些成文的會計職業道德與會計法律制度相比，在表現形式上也缺乏具體性和性，通常只是指出人們應當做或不應當做某種行為的一般原則和要求。例如，為了強化會計職業道德的調整功能，我國會計職業道德的內容和要求，但其直接納入了會計法律制度。我國的《會計法》、《會計基礎工作規范》等都規定了會計職業道德的內容和要求。又如，會計職業道德中的提高技能、強化服務、參與管理、奉獻社會等內容雖然是非強制性要求，但其直接影響到專業勝任能力、會計信息質量和會計職業的聲譽，也要求會計人員遵守。
三、會計行為的“法治”與“德治”
改革開放以來，我們只是對建立市場經濟法制體系的重要性看得比較清楚，而對德治的重要性卻認識不足。比如遵守誠信應該是市場交易的基本準則，但是當誠信將會損害自已利益時，市場主體就寧可做出違約的選擇。我們今天應當總結過去教訓，即不能只要“法治”而不要“德治”。也不能只要“德治”而不要“法治”，而應當以法為主，德法并重。主席明確指出“我們在建設有中國特色的社會主義，發展社會主義市場經濟的過程中，要堅持不懈地加強社會主義法治建設，依法治國，同時也要堅持不懈地加強社會主義道德建設，以德治國，對于一個國家治理來說，法治與德治，從來都是相輔相成、相互促進的。二者缺一不可，也不可偏廢，法治屬于政治建設，屬于政治文明，德治屬于思想建設、屬于精神文明，二者范疇不同，但兩者的地位和功能都是非常重要的。我們應始終注意把法制建設與道德建設緊密結合起來，把依法治國與以德治國緊密結合起來。
會計行為的規范化不僅要以會計法律、法規作保障，還要依賴會計人員的道德信念、道德品質來實現。會計職業道德準則只有轉化為人們的內在信念和內在品質，才能在會計行為中真正扎下根，達到治本的目的。為此，我們在規范會計行為，維護社會主義市場經濟秩序中，既要堅持不懈地加強會計法制建設，依法規范會計行為，同時堅持不懈地加強會計職業道德建設，以德治理會計行為。
會計法律論文:論兩大法系的會計法律制度
【摘 要】 在前一階段的改革中，我國管理界與會計界對兩大法系的會計法律制度建設情況比較關注，不少文章也從某一方面涉及到對它的介紹與研究，同時，會計、審計職業界也希望對這一問題有比較系統的了解。本文分別研究了大陸法系與英美法系會計法律制度體系建立的歷史過程及其運行的基本規律，并通過比較分析研究了它們的會計法律制度體系建立與形成的基本特點，以及其中值得我們思考的一些基本問題。在加入wto之后，我國的經濟改革乃至會計、審計改革將進入到一個新的歷史階段，其中建立健全已初步形成的會計法律制度體系將是下一階段改革要解決的一個重要問題。為此，本文希望對此所作出的研究能夠起到參考性作用。
【關鍵詞】 大陸法系 英美法系 會計法律制度
兩大法系中的大陸法系或民法法系是在羅馬法基礎上形成與發展起來的歷史悠久、分布最廣、影響很大的法系，它的代表國家是法國與德國。而英美法系或普通法系、或海洋法系則是以英格蘭普通法為基礎形成、發展起來的，在進入現代社會后，它在發展中創新力度明顯加強，影響也進一步擴大，在世界性法系中與大陸法系形成并駕齊驅的演進格局。不言而喻這個法系的代表是英國和美國，并且在進入二十世紀后美國開始在這個法系中占據主要地位。本文將以兩大法系中的代表國家為主，對其會計法律制度及其體系建立與發展情況作專門研究，并通過比較研究揭示其規律，以供我國加入wto之后，進一步建立我國會計的法律制度及其體系作參考。
一、兩大法系會計法律制度體系建立的法律基礎
自階級社會產生之后，財產所有權問題便日漸突出起來，一方面是對國家財產所有權的維護問題，它直接關系到當時較高統治者的統治與經濟利益，故通過立法來維護與保障國家權益，進而達到較高統治者的長久統治，必然成為當時立法的根本性目標之一。另一方面則是解決對家庭私有財產的維護與保障問題，從一般意義上講，家庭經濟的穩定是國家乃至整個社會經濟穩定的基礎，這種穩定也需要法律制度的維護；而從維護富有家庭的財產權來考察，它關系到維護包括較高統治者在內的整個統治階級的利益，進而也關系到保持當時社會制度的性質及維護這種制度的長久統治問題，故后者也是當時立法確定的根本性目標之一。
由此可見，以上兩方面所確定的立法目標是一致的，它充分表明有關維護與保障財產所有權方面的立法，一開始便成為國家乃至整個社會的最根本性的立法，它既關系到某一社會制度下的政治，也更加深切地關系到某一社會制度下的經濟。
（一）奴隸制時代財產權立法模式的建立
歷史事實充分表明了這一問題。從最古老的歷史事實考察，處于奴隸制時代的古埃及已形成了它的民法制度的基本內容。首先是財產法，既保障國家的租稅收入，也保護家庭占有私有財產和處理這些財產的權利。其次為契約法，其中有關債務方面契約倍受重視，法律中充分明確了保護債權人的權益。是關于婚姻家庭和財產方面的規定，它明確了私有財產的繼承法則。在以上三者之間，財產所有權成為簡單商品經濟下的產權的核心，因而它是民法制度建立的出發點，而在此基礎上派生出來的債權法和財產繼承法，也相應在民事立法中體現出來。此外，根據《圣經》中的《舊約》部分記載，在希伯來人建立起自己的國家后，它所形成的民法制度也十分明確地體現出財產法——債權法——財產繼承法的主體結構[1]，其民法制度的建立在立法思想、立法內容及其立法實踐方面與古埃及如出一轍。
更為重要的歷史事實是，從世界上奴隸制時代的成文法典中，可以更清楚地看到在當時的民法制度中已形成的保障財產權——債權——財產繼承權的較為系統的規定。如古巴比倫第六代國王所頒布的《漢謨拉比法典》（約公元前1792～前1750年）、古代印度的《摩奴法典》（公元前三世紀至公元三世紀）、公元前462年至441年古希臘民主派領袖進行立法改革所形成的希臘“憲法”，以及古代羅馬所頒布的《十二銅表法》（公元前451～前450年）等等，其中民法制度的思想精神、立法所確定的目標、對民事法律主體結構的確定，以及立法中所使用的判例，無一不清楚、明了地顯示了法律中維護與保障財產權——債權——財產繼承權這一立法的根本模式。處于同一歷史時代，但卻是在不同的國度、不同的地域、不同的立法背景及其在不同歷史人物的主持之下，產生了具有同一主體意義的民事立法模式，這不能不說是人類民事立法史上的奇跡。
（二）封建時代財產權立法模式的穩固
前資本主義的商品貨幣經濟在封建制或中世紀時代得到進一步的發展，尤其是在封建社會末期或中世紀的幾百年其發展開始出現了根本性的轉變，其中這種轉變在西歐國家中體現得更為充分。也正是基于這一變化，歐洲的封建統治者也從鞏固其統治出發，首先在立法方面繼承了奴隸制時代的法制建設成就，把民法制度中所確立起來的財產權——債權——財產繼承權模式穩定下來，并在此基礎上使其得到進一步發展。
在中世紀最初的四百年間，在羅馬帝國的廢墟上建立起不少日耳曼封建王國，史稱其為蠻族國家。在這些蠻族國家中以法蘭克王國為最強大，其存續時間也最為長久。公元五至六世紀它所頒布的《撒利克法典》是在公元五至九世紀所創立的“蠻族法典”中具有代表性的一部，它的內容不僅集中體現了以往所建立的民法制度的精神，而且擴展了原有民法制度的內容，并以更高的層次確立了民法制度的原則。如這部法典不僅從動產與不動產的劃分出發，進一步明確了保障私有財產的基本宗旨，而且進一步明確了對債權的保障，并在法典中強調了債權的神圣不可侵犯性。同時，這部法典還明確了只有具有法定性質的契約才能作為進行債權與債務清算依據的精神，并且也只有持有這種合法性的證據，才是合法的財產繼承人。應當指出，在整個“蠻族法典”中，凡涉及到經濟方面的問題都從一個新的立法高度把財產法、債權法與財產繼承法，以及契約法的內容統一起來，從而最終形成了與羅馬法并立的日耳曼法系。
在中世紀，體現對奴隸制時代民法制度繼承與發展的法律文獻是英國1215年頒布的《大憲章》。《大憲章》首次把司法權與行政權分立開來，限制國王的權利，而相應保障其他方面的權利，由此體現了“羅馬法”中最主要的精神。羅馬人之所以重視法度，其“主要興趣是發展和規定那些作為私有財產的抽象關系的關系?！?[2]而事實上“又確實是羅馬人制定了私有財產的權利、抽象權利、私人權利、抽象人格的權利?！?[3]《大憲章》不僅首次將這一內容反映在具有憲法意義的文獻之中，并依據它的內容確定了類似于后來議會的組織形式，因此，正是從這一點出發，法制史研究者認為《大憲章》是后來資產階級國家立法監督模式建立的原型。
在十五世紀末期，“土地轉讓的現象相當普遍，以債、契約和賬目為理由的訴訟都得到承認。” [4]由此，“業主權利”反復出現在官司訴訟之中，并很快便成為具有社會性意義的語言。在都鐸王統治時期（1485～1603年），羅馬法復興運動影響到英國，在新的立法思潮沖擊之下，英國在財產法制建立方面又有明顯進展。1536年頒布了《用益權法》，隨即又頒布了《遺囑法》。1628年英王查爾斯一世一度接受了議會所提出的《權利請愿書》，“權利”的問題再一次被提到作為根本法內容的高度，這一史實也與上述法律文獻一樣直接影響到后來英國資產階級的立法。英國資產階級“并把它作為‘憲法’的淵源之一，直至今日?！?[5]同時，這類立法很快便影響到中世紀末期的城市，在城市立法中產生了具有深遠影響的“城市憲章”，這種憲章明確地把它的立法目標放在對業主權益的保障方面，并在有關財產權、債權與財產繼承權立法方面形成了更具有影響的創新之點。
中世紀歐洲大陸的城市也從獲得自治權利之日起，便逐步根據資本主義性質經濟的特點及其發展要求制定了城市法，并且，這種城市法的內容及其范圍又在不斷擴大之中得到充實，“不僅包含規定城市特權的憲章，還包括城市中一般遵行的私法法規，并且記載得十分，可謂初具‘私法法典’的規?！薄6]在意大利、西班牙、德國與法國它們的城市也都顯示出這種進步。同時，迎合資本主義性質的商品貨幣經濟萌芽的演化，商法及海商法也相應在這些國家建立起來，其內容具體而較為系統地反映了對生產經營者經濟權益的維護，故它們“標志著近代商法的開端?！?[7]
中世紀時代的注釋法學家在解釋羅馬法時，圍繞所有權問題提出了“物權”的概念，從理論上把物權與債權劃分開來。同時，又進一步從財產權的研究出發形成了一系列的概念，這些概念構成了產權理論的基礎。歷史地考察，無論是后來歸屬于大陸法系的法國與德國、意大利，還是后來屬于普通法系中的英國對此都有著突出的貢獻。正如英國學者安德爾·里佛所講：“凡私有制基礎上的所有權的概念，都是私有權的概念?！?[8]中世紀關于產權的立法原理既是在奴隸制時代立法實踐基礎上形成的，而又極其深刻地影響到后來資產階級的立法。如前所述，事實上隨著資本主義性質的經濟關系在一些具有代表性的城市的形成與演進，有關維護早期資本權益的立法，既在實務方面，也在基本理論方面直接為資產階級國家立法或者說兩大法系代表國家的會計法律制度及其體系的建立奠定了基礎。
二、大陸法系的會計法律制度體系
從前文已可見，大陸法系的主要歷史淵源是羅馬法和日耳曼法，此外，從會計法律制度體系建立方面考察，還包括城市法與商法。在大陸法系建立中羅馬法是作為成文理性在發揮作用的，這便決定了它以成文法作為其立法的主要形式。
（一）法國的會計法律制度體系
正如史學家所作出的評價：“作為大陸法系典型代表的法國法，以其深厚的思想基礎、完備的法典化體系結構、明確嚴密的原則內容、民商分立的私法制度，以及公法與私法的傳統分類等法治模式著稱于世，對大陸法系的形成和發展起了決定性的影響?！?[9]從法國的會計法律制度體系建立方面考察，在總體上，它的建立起始于1789年的法國大革命，形成并確立于19世紀上半期，在19世紀下半期開始通過改革為建立現代會計法律制度體系奠定基礎，最終于二十世紀下半期建立起以產權制度為核心的較為完善的并獨具特點的現代會計的法律制度體系。
“在每個歷史時代中所有權以各種不同的方式在不同的社會關系下面發展著。” [10]在進入資本主義社會后，針對財產所有權的立法行為無論對于建立與發展資本市場，還是對于建立與發展整個市場經濟都有著決定性的影響。這方面的立法建制既是在歷史的基礎上進行的，而又都是根據資本主義經濟發展要求在創新之中推進其發展的。在資本主義社會中，如果對于財產所有權、債權與財產繼承權的維護與保障缺乏科學、系統且力度更強的法律制度，那么，資本市場乃至整個市場經濟便無法建立起來。因而，在近代社會，資產階級國家在產權法制方面的創新力度是前所未有的，它在發展這類法制方面的歷史成就也是十分顯著的。
1．法國的《人權宣言》及其在立憲發展中對財產所有權所顯示出來的根本性保障。
“所有權的立憲保障把經濟財富與政治權力分開來。” [11]立憲中最突出的一個舉動是把對財產所有權利的保障以專門法案的方式確立下來，即在憲法中確立“權利法案”的重要地位。1789年法國資產階級的《人權宣言》是中世紀時代的“憲章”所不可相比的，它既強調了人權的神圣不可侵犯性，而又同時強調了“財產權是不可侵犯的神圣的權利。” [12]并嚴正指出：“任何社會，如果在其中不能使權利獲得保障或者不能確立權利分立，即無憲法可言” [13]可見，“權利法案”在憲法中的地位之重要。1791年的法國憲法既強調了對私有財產的保障，而又同時強調了必須處理好國家權益與私人權益之間的關系。此后，法國憲法雖然歷經多次修訂，直至2000年9月所進行的近期修訂，但是對這一精神不僅始終體現完整，而且隨著現代市場經濟的發展它都一直表現出使其不斷得到加強的發展趨勢。
2．法國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中系統體現了憲法中的“權利法案”精神。
1804年在拿破侖的支持下頒布了法國《民法典》，它在資產階級立法中具有劃時代的意義。也“正是因為有了《民法典》，才樹立了法國法作為大陸法系重要代表的地位。” [14]《民法典》的立法依據是《人權宣言》及1791年的憲法，它既從理論上也從實際的方面對財產權、債權與財產繼承權作出了具體而切實的規定。具體講：（1）明確了財產所有權的概念，并對財產進行了分類；（2）明確了私有財產與國家財產的界限；（3）對財產所有權的變更、取得與處理方式作出詳細規定；（4）確定了債權種類與債同契約的關系，以及明確了對債權的保障；（5）明確了家庭、婚姻與財產繼承權等等?？梢?，《民法典》與《人權宣言》中的精神及憲法中的規定保持一致，并充分體現了切實對憲法中關于維護財產權利精神的貫徹執行。在立法內容上，《民法典》充分顯示了它的開創性，同時在產權理論與實務處理方面也體現了它的創新與發展，故法國《民法典》的產生其意義極為深遠。正如拿破侖所講：“我的光榮不在于打勝了四十幾個戰役，滑鐵盧會摧毀那么多的勝利……。但不會被任何東西摧毀的會永遠存在的，是我的民法典?！?[15]也正如美國學者艾倫·沃森所指出的：“在整個大陸法系的歷史中，民法典誕生的深遠意義是無與倫比的。（法國）民法典的問世，開創了一個新紀元，整個大陸法系都因而產生了深刻的變化。的確，在典型的近代形式的民法典面前，先前的法律蕩然無存，就連輔助性的作用也談不上了?！?[16]尤其是在這部《民法典》中所確立起來的以財產、契約與侵權行為作為三大支柱的民事法律規定，以及這三大支柱中所體現出來的立法內容對產權、債權與繼承權的充分維護，對于促進法國市場經濟的發展起著決定性的作用。盡管近二百年來由于對它的不斷修訂使它已經不是原來意義上的民法典了，然而，它最初所確立下來的維護財產權的法律制度其宗旨卻不僅永遠未變，而且在其發展中已成為促進現代市場經濟發展的一部現代民法典。
1808年頒行的《法國商法典》又開創了民法與商法分立的嶄新格局，《商法典》的頒布又解決了在保障所有者權益方面與《民法典》相對應的一個重大問題，即如何從公司設立、管理、清理，以及從會計、審計等方面具體解決維護財產權、債權與財產繼承權的問題。商人會計或商業會計是《商法典》中的重要篇章，它具體涉及到會計制度中的各個主要方面，從而在這個重要法律文件中確立了會計制度的重要地位，體現了“法典式會計制度”的特色，在世界上獨樹一幟。
通過后來的多次修訂，《商法典》得到了不斷的發展，并適應了近代、現代市場經濟的發展變化要求。尤其是到現代社會，法國已形成了以《商法典》為主體的商事法律系統，其中主要包括《商事公司法》、《公司重整與公司清算法》和《工業產權法》等。以下著重簡介《商事公司法》。
《商事公司法》于1966頒布，它適應了對法國現代各類公司管理的要求，其后它又通過多次修訂進一步使會計、審計方面的規范具體化及系統化，并進一步使《商法典》中有關會計、審計方面的法規具有切實性與可操作性，其中會計規范內容的具體程度已涉及到財務報表的格式及其報表合并、計價方法變更之合法程序、固定資產折舊與各種準備金的提取、各種損失的彌補，以及處理會計、審計事項的法定性原則等等。同時，這一商事立法還充分考慮到與歐共體成員國乃至其他國家的會計協調問題，其規范不僅把會計方面的規定理論化、具體化，而且將其內容進一步達到系統化，從而更進一步突出了“法典式會計制度”的特色，并使這種特色的保持及發展與會計區域化、國際化的要求統一起來。此外，應當說明，法國近代至現代所制定的《破產法》也始終與以上法律相呼應、相配合，并在對公司的審計方面把會計、審計乃至公司財務管理問題統一起來。另外，配合《法國注冊會計師法》與《法國注冊審計師法》的頒行，在法國也形成了具有大陸法系特色的法典式審計法律制度體系。
總之，法國首創成文法典中的民法與商法分立模式，在保障財產所有者權益方面，民法與商法協同發揮對市場經濟的管制作用，分別貫徹執行了憲法中“權利法案”的精神。尤其是法國的《商法典》與《商事公司法》又系統地集中了會計規范方面的內容，形成了大陸法系所固有的“法典式會計制度” 的特色，在具體保障與維護財產所有者權益方面起到堅固屏障的作用，這是法國會計法律制度建設的主要貢獻之一。
3．法國的稅法與稅制建設對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。
1959年和1968年法國通過兩次稅制改革，在所得稅方面完成了由分類稅制向綜合稅制的轉變，從而適應了現代市場經濟的發展要求。同時，法國還堅持按“財務關系年”進行核算，并采用了賬目公開制度。按照法國現行稅法的規定，為納稅而申報的收益必須與“財務關系年”中的賬面會計記錄和反映在會計報表上的收益相一致。各個公司所發生的費用也只有在賬面上有正確反映時，方準許按規定相應在收入中扣除。這樣，法國的現代會計制度改革便必須正確而充分地體現會計收益與納稅收益相一致的原則，并必須相應解決財務報表編制、調整、合并與信息披露方面的問題。這既是法國稅法與稅制改革一直影響到法國現代會計制度改革中的一個重要原因，也是法國之所以能夠科學地處理國家所有者權益與所有者權益的重要原因。
4．法國在現代市場經濟發展中所頒行的“統一會計方案”在它的整個會計法律制度體系中發揮著基礎性作用。
1945年法國經濟與財政部組建成立了會計標準化委員會，1957年更名為“國家會計審議委員會”。這個組織由法律、經濟和會計職業團體方面的代表組成，為官方正式機構。該委員會的任務不僅在于主持與修訂“統一會計方案”（plan comptable general，又譯為會計總計劃或總會計方案），而且還在于根據“統一會計方案”制定“行業會計方案”。1947年9月經批準正式頒布了“統一會計方案”，當時僅適用于公營企業。1957年對其進行了修訂與調整，使其既適用公營企業，而又適用于私營企業，由此提高了它在執行中的性。這種“統一會計方案”的創建不僅有效地配合了《商法典》與《商事公司法》中會計制度的執行，并使其成為法國“法典式會計制度”中的一個組成部分，而且通過對它的修訂又不斷地適應了與歐共體成員國進行會計協調的要求。如1979至1982年所進行的修訂，主要是為了解決貫徹歐共體的指令，尤其是其中第4號指令，通過這次修訂在“統一會計方案”中體現了以“真實與公允”作為編制財務報表的基本標準。1985年在修訂中所作出的規定，則是為了貫徹歐共體第7號指令中有關合并會計報表的要求。
，值得關注的是法國從1996年起又進一步著手對會計制度的改革，并于1998年在對“國家會計審議委員會”改組的基礎上，形成了新的組織機構“會計管理委員會”。這個新機構的工作進程明顯加快，于1998年便完成了對原“統一會計方案”的修訂工作，最終交由經濟與財政部批準，從2000年1月1日起在全國執行新的“統一會計方案”，從而把法國對公司會計制度改革推向一個新的歷史階段。
（二）德國的會計法律制度體系
從1806年神圣羅馬帝國解體，到1817年德意志帝國的建立，是德國逐步走向統一的時期。其中統一的帝國議會產生，為德國近代統一的會計法律制度體系的建立創造了先決條件，使德國成為大陸法系中的主要代表之一。二戰結束后，根據協議按美、英、法占領的西區建立了德意志聯邦共和國（簡稱西德），西德繼承與發展了大陸法系的會計法律制度，在總體上依舊顯示出大陸法系的特色，故本文論及現代德國會計法律制度建設部分其研究內容僅限于西德。
1．德國憲法中所體現的“權利法案”的精神。
在德國由分散逐步走向統一的六十多年間，先后頒布了三個基本憲法，即1849年的法蘭克福憲法、1850年的普魯士憲法及1867年的北德意志聯邦憲法，它們為統一之后所制定的帝國憲法奠定了基礎。從體現“權利法案”精神方面講，它作為近代憲法的主體源流自然也在德國上述憲法內容中處于突出地位。如法蘭克福憲法在其主要章節必特別強調“財產權不可侵犯” [17]，并同時強調保障財產的合法繼承權。
1919年所頒布的《德意志共和國憲法》（史稱魏瑪憲法）克服了1871年《德意志帝國憲法》的歷史局限性，既進一步突出了維護公民經濟權益及財產所有權受到憲法保護的內容，而又同時強調憲法保障國家權益及其公共的利益。此外，值得注意的是這部憲法還強調了對勞工權益的保障，從而確立了近代憲法的權益觀念。加之憲法中強調契約自由的原則，債權依據合法的契約加以保障，以及保護財產的繼承權，從而體現了對產權、債權、財產繼承權保障的一致性。正因如此，法制史研究者認為：“魏瑪憲法的誕生標志著現代憲法史的開端。” [18]從1949年5月開始西德執行的是《波恩基本法》，并且從1949年至1990年通過對此法所進行的三十多次修訂，不斷適應了政治與經濟環境變化的要求。
2．德國的《民法典》與《商法典》在立法內容確定中亦系統體現了憲法中“權利法案”的精神。
法國的《民法典》對德國制定《民法典》產生了直接影響，它的制定曾經仔細參考了法國《民法典》的內容，故其立法的目標及其基本格局具有一致性，都是體現大陸法系特征的具有重要影響的法律文獻。由于社會經濟的發展，立法環境的變化，因而，德國《民法典》在制定中較之法國《民法典》又顯示出它的發展方面。從產權方面講它依然集中體現了對憲法的“權利法案”的切實貫徹執行，依據財產權、債權與財產繼承權相互關聯的客觀實在，在德國《民法典》中充分體現了以下規定：
（1）首次在法典中明確了法人（juristische person）的概念及其法人制度，同時相關聯地涉及到對物的財產形態的概念作出規定，最終明確法律所確認的物權，這種物權的確認不僅包括動產、不動產，還相應包括了對不動產附加物的確認與計量問題。
（2）在上述基礎上對財產占有權作出進一步的規定，明確法律所確認的物權是以人為主體所行使的物權，當事人對物權的合法占有便受到法律的保障。同時，《民法典》還明確了占有權與支配權的一致性，并指出它具有不可侵犯性。
（3）德國《民法典》分別從債權人與債務人的角度對債權作出規定。一方面“債權人根據債務關系，有向債務人請求給付的權利。”另一方面“債務人須依誠實與信用，并依照交易慣例，履行給付?！?[19]從本質上講德國《民法典》系從維護正常的市場經濟秩序出發來確定法律保障債權人的合法權益的。
（4）在債權與債務關系處理方面，《民法典》相應明確了契約法的內容，凡依法設定債務關系或變更這種關系，其法定性依據為契約，債權人是依據契約的成立而取得債權人的地位，法律保障這種契約的履行。
（5）德國《民法典》第五編為繼承法，對財產繼承人的法律地位、繼承順序、繼承人對遺產債務的責任，以及遺囑的法定性內容都有系統規定，強調法律對財產繼承權的保障。
上述可見，德國《民法典》忠實地依據憲法精神，在立法中充分體現了對財產權、債權與財產繼承權依法保障的一致性，它較之法國《民法典》又站在一個更新的高度發展了民事立法，其影響也具有世界性意義。如二十世紀上半期瑞士、奧地利、土耳其、蘇俄、中國，以及泰國所頒布的民法典都在不同程度上受到它的影響。截止1998年德國《民法典》先后共計修訂14次，修訂之后的德國《民法典》依然圍繞憲法中的“權利法案”精神，使其在適應現代市場經濟發展要求方面一直向前推進。
法國的《商法典》也對德國《商法典》的制定產生了重要影響，而德國在制定中又處理好了繼承與發展的關系，從而又把大陸法系的《商法典》推進到一個新的歷史階段。德國于1861年頒布了《普通德意志商法》，俗稱舊商法典，而把1897年所頒布的《德國商法典》稱之為新商法典，本文所研究的是1897年頒布，而從1900年1月執行的新商法典。
德國《商法典》作為德國《民法典》一般性原則所制定的特殊法律，更為具體的從公司的方面及更多、更為詳盡地從會計規范方面明確了體現對財產所有者的經濟權益維護與保障的條款，從而最終也在德國形成了以憲法為根本，以民商法典為支柱的會計法律制度體系。
“德國《商法典》以商人主義觀念為基礎，采取‘商人法主義’，即依據商主體資格確定商事關系范圍。” [20]1900年執行的德國《商法典》共四編，計905條，有關會計事項的規定主要列示在及時編之中。1985年為與歐共體的公司法相協調，對會計部分（及相關審計部分）又進行了一次重大調整，調整中確定第三編為“商業賬簿”，前所未有地對公司會計作出了詳細、具體而又十分系統的規定，其篇幅在整個商法典中達到了三分之一，充分確定了會計法規在《商法典》中的重要地位。其具體內容可簡要概括如下：（1）明確了簿記的原則與記載責任，以及在賬務處理方面的原則性要求；（2）關于正確編制公司財產目錄的規定；（3）關于會計期間與統一貨幣量度的規定；（4）關于按會計期間進行決算中的會計報表編制的系統規定；（5）關于資產計價與費用攤銷的規定；（6）關于會計確認、計量與記錄，以及會計信息質量的規定；（7）關于會計文件保存方面的規定等等。其會計方面規定的詳盡程度，既包括了現代會計制度中最主要的方面，也包括了歐共體有關會計指令方面的內容，故爾它亦充分顯示了大陸法系“法典式會計制度”的特色。
必須指出，為具體配合德國《商法典》的執行，1965年又在以往所頒布的公司法的基礎上頒布了新的《德國有限責任公司法》。為與歐共體所的第2號指令相適應，1978年又對該公司法進行了修訂，使其既與商法而又與共同體的指令保持一致。此外，經歷了1877年制定與1879年施行，而后又經歷了1898年修訂與1900年施行的《德意志聯邦破產法》，也在其最初階段便起到了與《民法典》、《商法典》及其公司法密切相配合規范公司經濟行為的作用，其中關于審方面的規范也達到了具體切實及較為系統的地步。在進入現代社會之后，德國的破產法又通過1977年的修訂既解決了與《民法典》、《商法典》及公司法修訂的一致性問題，而又同時解決了與歐共體的會計、審計相協調的問題。以上可見，在大陸法系中德國在“法典式會計制度”與“法典式審計制度”確定方面與法國立法建制格局保持一致。
3．德國的稅法稅制對會計法律制度體系建立與發展的重要影響。[2]
英國學者c·w·諾比斯與r·h·帕克在《比較國際會計》一書中講：“西德的基本會計原則指的是‘有秩序的簿記原則’。這些要求有三個主要來源：公司法、商法，以及稅法及其細則。西德的商法（第38條及以下各條）、股份公開公司法（第149條，（1），1條），所得稅法（第5條）和所得稅細則（第29條）規定，在西德從事經營活動的所有法律主體（包括外國公司的分支機構）都必須遵循這些原則?！?[21]單獨從稅法方面考察可見：（1）正確的會計原則又基本上取決于德國的稅務法規[22]，而這種會計原則又基本上是由德國的稅務法庭確定的，因而它更多地考慮到稅務的方式[23]，它的會計處理更多地受到稅收法制的支配，這“使得德國會計比較重視穩健性原則，而輕視權責發生制的概念?！?[24]（2）德國與法國的情形一樣，它的稅法也規定了在一個會計期間所應當采用的收入和費用的計算與分配方法，使之最終達到公司的會計收益必須與納稅收益保持一致，倘若發生不相一致的情況，稅收機關可以拒絕采用公司的會計記錄作為計稅的基礎；（3）基于以上兩點，在德國的會計慣例中其基本原則是由會計主體原則、會計分期原則和成本原則構成的，稅法在處理國家所有者權益與公司所有者權益方面具有直接影響，這也顯示了德國稅法制定的科學性。
，必須強調說明，德國雖然是最早提出統一會計制度的國家，事實上它早在1911年便制定過統一的會計科目表[25]，并且這一舉動還影響到后來法國“統一會計方案”的制定。然而，從以上可見，德國的統一會計制度除主要包括在商法、公司法中之外，至今尚未單獨制定過發揮統一會計制度作用的會計規范，這一點既不同于英美法系國家，也不同于法國。此外，德國的會計原則也散見于稅法、公司法之中，至今也沒有將其集中起來的文獻。有鑒于此，德國的會計專家委員會曾經建議應把制定一套明確會計原則的任務交給一個像美國財務會計準則委員會那樣的獨立機構[26]，但是，它的民事與商事立法卻未曾采納這一建議。究其原因主要是由于受“法典式會計制度”思想支配而決定的，這一點作為德國在漫長歷史上所形成的基本特色看起來是不可動搖的。
（三）大陸法系會計法律制度體系的特點
從總體上講，相對而言在大陸法系中，法國法注重簡明扼要，其務實性頗強，而德國法則注重于各類法規之間的關聯性，以求在法制體系構建中形成一種十分明確的邏輯關系。尤其是德國法尤為注重于概念與法學原理的精神，這一點又影響到法國，從而既促進了大陸法系中法理之發展，而又相應地促進了大陸法系的會計法律制度體系朝著理論與實務相結合的方向發展，尤其是促進了會計法制原理的發展，最終影響到大陸法系會計理論的建設。從大陸法系法律制度體系建立、發展與執行的具體特點講，其主要體現在：
1．會計法律制度體系的主體結構是由根本法憲法與民法、商法形成的，民法與商法分別側重于不同的方面貫徹憲法中“權利法案”的精神，并具體體現維護與保障財產權、債權與財產繼承權之重要內容。在民商法分立的立法模式中，民事立法將財產權、債權與財產繼承權的內容理論化、原則化及其系統化，而商事立法則以民法典所確立的基本原則為依據，規范了公司的經營與管理行為，尤其是公司的財務會計行為，從而圍繞對產權的維護與保障最終既從整個市場與資本市場的方面，也從公司的方面形成了會計法律制度的系統控制。
2．大陸法系基于羅馬法和日耳曼法這一極其深刻的歷史淵源，其深遠的影響不僅在于由于羅馬法的成文理性的作用而使它確定了以成文法為立法的主要形式，而且更為重要的一點則在于羅馬法在對經濟中的核心問題財產權、債權與財產繼承權的保障目標的確定方面及其規范制約方面，既重視而最基本的法理與對這些法理的科學解釋，而又尤為注重法律所依據的證據與這些證據所具有的證據力。從總體方面講，這種精神與對經濟中核心問題的立法宗旨直接影響到大陸法系中的契約法的發展，而從具體的方面講則影響到它在立法中對會計、審計與財務方面證據的高度重視，它通過把會計制度與審計制度的內容在商法、公司法、破產法中系統確定下來的這一關鍵性作法，創造了“法典式會計制度”與“法典式審計制度”的嶄新格局，從而在世界上獨樹一幟。
3．與以上第二方面直接相關的是大陸法系獨特的會計思想。法國與德國首先把會計憑證、會計賬面記錄與財務報表看作是法律的證據，強調它們作為法律證據的相關性、正確性與性，其中尤其是注重財務報表所披露的信息是否符合憲法與《民法典》、《商法典》的規定，是否符合促進市場經濟發展的要求。即使它們為解決與歐共體4號指令相一致的要求而接受的英美法系中關于財務報表必須提供“真實和公允”信息的原則也依然首先是從法律方面考慮的。對于法國與德國來講，強調會計信息對決策的相關性與有用性則將其看作是第二位的。
4．稅法與稅制對于大陸法系的會計具有十分深刻的影響，這種影響既涉及到會計的基本原則，而又具體地涉及到會計確認、計量與記錄的基本方法，而把這兩個方面集中到一點來講，稅法與稅制所規定的目標在于必須堅持會計收益與納稅收益的一致性，這一點對于國家所有權的保障是確定無疑的，并且這一點對于法國注重發展公有經濟與對于德國在二戰后所提出的建立“社會市場經濟”也是十分必要的。然而，在科學地處理國家、市場與公司的三角替代關系方面，在正確處理國家或公共所有者權益與公司所有者權益之間所存的博弈關系方面，法國與德國的稅制與稅法又與《民法典》、《商法典》，以及公司法在規范上保持協調一致，并注意解決與防止在這方面所可能發生的沖突。具體講它們在會計政策的確定方面既注意到市場對會計信息的靈敏性、公司對會計政策的可選擇性，也注意到充分保障國家權益，使國家權益不受侵犯。回到以上所歸納的第二點作進一步的研究，正因為大陸法系的“法典式會計制度”與“法典式審計制度”能夠妥當地解決這方面的問題，因而無論政府會計、政府審計與公司會計、公司審計都能夠在處理這一問題方面樹立起它們的性。“一個社會的規模越大，就越看好私人所有權，而依靠中央集權和國家控制來管理這個社會也就更加困難?！?[27]大陸法系通過解決法律在產權制度建立方面的統一性、一致性及其協調性問題，最終達到解決國家的這一困難的目的，這應當是大陸法系的成功經驗之一。
5．大陸法系國家把解決法律在維護產權制度建立的統一性與一致性問題，系放在統一會計制度這個基點之上，它的基本經驗還告訴我們，統一的市場經濟、統一對市場經濟的管理，必須建立在統一的會計法律制度基礎之上。進一步講，一是最基本的、統一的會計制度的建立必須以憲法中“權利法案”的精神作為根本出發點，二是它的基本內容必須與民法、商法、公司法保持一致，是它的具體內容必須服務于以上法令的貫徹執行。從大陸法系會計法律制度體系形成與發展方面考察，一方面在商法與公司法制定中已充分考慮到統一會計制度的建設問題，并將其上升到作為這些法律中的最重要內容與最基本內容的高度，以此樹立起它的性，而另一方面類似法國“統一會計方案”的建立又反過來充分考慮到它與憲法、民商法、公司法、破產法中的規定的一致性，并通過設計基礎性的統一會計制度，最終實現整個會計法律制度的統一性與一致性。這也是大陸法系的一個重要特點。
6．無論從經濟全球化角度與以法國、德國為首的大陸法系國家加入區域化經濟集團歐共體的角度考察，還是從適應現代市場經濟建設與發展要求出發，法國與德國都已考慮到與歐共體各成員國及與英美法系國家，以及與其他國家的會計的國際協調問題。從前文所述已可見，一方面是通過修訂商法與公司法來解決與歐共體所頒法令的協調一致問題，另一方面又通過具體會計制度的改革來達到這一目的。同時，從進一步適應經濟全球化的發展變化要求出發，國際會計準則委員會關于修訂已頒發的會計準則與嘗試建立國際通行會計準則的改革目標已通過歐共體、世界貿易組織（wto）、七國財長和央行行長會議，以及證券委員會國際組織（iosco），顯示出大陸法系國家對這一改革舉動的支持。由此，在世界上兩大法系之間，以及在所有進行市場經濟建設的國家之間，已在現代會計法律制度建設方面出現相互融通與相互借鑒的發展趨勢，兩大法系國家在這方面都已有一定表現。事實上圍繞會計國際化或全球化所進行的法制改革都是在歷史成就的基礎上進行的，也是在以往的基礎上達到逐步完善的地步的。大陸法系國家在如何保持“法典式會計制度”與“法典式審計制度”特色的基礎上進一步去實現會計的國際協調，并進一步朝著會計國際化或全球化方向邁進，這既是世界所關注的，也是這些國家在一個相當長的歷史時期內為之進行奮斗的宏偉目標。
當然，在大陸法系之中又可分為以法國為代表的拉丁支系和以德國為代表的日耳曼支系，這雖然會使得它們在民商法典制定體系和風格上出現一定區別，在會計法律制度體系建立與發展方面也會存在不同之處，然而，這個法系所具有的共同點卻是占據支配地位的，它們在會計法律制度體系方面所顯示出來的特點也是一致的。這是在研究中應當注意到的事實。
三、英美法系的會計法律制度體系
英美法系或普通法系起始于英國，其歷史淵源為英格蘭普通法、衡平法及制定法。普通法是在十二世紀前后由普通法院創制并發展起來的，它在英格蘭乃至整個英國普遍得到使用。衡平法則是在14世紀左右在大法官的審判實踐上發展起來的一整套法律規則，它彌補了普通法的缺陷。制定法即成文法，如前文所述及《大憲章》便是這類法律制定的開端。從總體上講英國則以判例為主要表現形式，其法令的主體部分為判例法，它系以“遵循先例”為基本原則。美國在獨立戰爭之后一度出現抵制英國法律的情況，但后來由于經濟、文化，以及民族習俗方面的原因，最終還是接受了英國創制的普通法、衡平法與制定法，并采用了適合美國情況的那一部分，形成了英美相一致、相關聯的立法格局，在世界上成為普通法系國家的代表。至現代社會，由于法制創新，美國在這一法系中事實上已經取得了主導地位。
（一）英國的會計法律制度體系
英國資產階級革命勝利后，國會立法權得到強化，內閣作為較高行政機關的地位被確定下來，普通法與衡平法通過正式進入立法程序而在內容上得到充實，并充分體現了資產階級的利益。正是在這個基礎上，英國的整個資產階級的法律制度體系乃至會計法律制度體系逐步建立起來。
1．英國在立憲中對“權利法案”精神的確立。
英國于1689年頒布的《權利法案》是一個在資產階級革命勝利后所頒布的具有憲法意義的法案，它的總精神在于限制王權，確立國會至上的權力。國會通過它所擁有的立法權、司法權與財政監督權，來保護資產階級國家的財產所有權與資產階級的財產所有權。在近代歷史上，英國首先通過這個法案明確了維護與保障業主財產權益的精神，并成為憲法之中“權利法案”名稱確定的歷史來源，其影響頗為深遠。同時，1701年所頒布的《王位繼承法》成為英國實行“君主立憲制”的另外一個憲法依據，它使國會的地位進一步得到鞏固，私有財產的不可侵犯性在文件中也有更進一步的體現。1911年和1949年所通過的《議會法》亦屬于憲法性法案，一方面它系統規定了國家的經濟權益，確立了政府會計與政府審計的地位與作用，另一方面又明確了國會對保障公民財產具有重要的義務與責任。
上述可見，盡管英國憲法是一種不成文的憲法，它所表現出來的立憲原則既具有多樣性而又具有分散性，由此顯示出判例法的基本特征。然而，它在立憲方面卻又具有創建性地將“權利法案”置于特別突出的地位，并以它的精神決定著財產法、契約法、侵權行為法、公司法、破產法的制定，以及最終決定著英國會計法律制度體系的建設。同時，英國所確立的“權利法案”無論在立法精神上，還是在它所包含的內容方面都具有世界性的影響。在進入現代社會后，英國雖然放棄了以往所確立的國會主權原則，政府立法權相應得到擴大，但是在“權利法案”中關于對所有者財產的根本性維護與保障卻依然反映出加強的趨勢，其精神是堅定不移的。
2．英國依據憲法原則所制定的的財產法、契約法與侵權行為法，構建了它的私法體系的主體框架。
財產法確定了私有財產占有的性和不可侵犯性，以此排除英國最初發展商品貨幣經濟的障礙，為發展資本主義經濟創造了條件。進入二十世紀后，英國把財產權的改革目標確定在消除它的封建性方面，對動產與不動產進行了重新分類，由此卓有成效地適應了工業革命乃至信息革命發展的需要，它的劃分標準為現代會計法律制度的建設提供了依據，并把對產權、債權與財產繼承權的維護與保障具體體現在會計確認、計量、記錄與財務報表的編報乃至披露方面。
契約法是英國采用判例法的基礎，成為保障產權、債權與財產繼承權的依據，是構筑早期商品貨幣經濟及后來的市場經濟法制體系的基石。十九世紀末期，由于英國由資本主義自由競爭時代進入到壟斷資本時代，因此，以往程序化的契約體系逐步被理論化的契約體系所取代，由此標準化契約或格式化契約的立定也逐步占據主導地位，契約的格式、內容受到嚴格的規范，履行契約責任集中體現了對產權、債權與財產繼承權的維護與保障，這樣，不僅對于英國市場經濟秩序的日益好轉，而且對于規范公司的會計、社會審計，以及資本市場會計都起到了越來越顯著的作用。
英國的侵權行為法是從判例法中確立起來的，它對于動產與不動產的侵害都形成了具體的規定，除涉及到產品、商品、材料、燃料、油料之外，還涉及到商標、專利、商譽，以及版權等方面，并且，英國1938年所頒布的《商標法》、1949年所頒布的《專利法》已由制定法取代了判例法。
總之，以上三種立法都從不同的角度體現了“權利法案”的精神，有效維護了社會經濟秩序，促進了英國市場經濟的建立與發展，并成為會計法律制度體系中的上層構成部分。
3．英國的《公司法》是會計法律制度體系構建的重要部分，它具體體現了權利法案的精神。
成文的“公司法”產生于英國資產階級掌握政權以后，它是資本主義經濟與近代公司制度發展到一定階段的產物。十八世紀初，由于對聯合股份公司的設立失去了限制，導致相當一部分公司出現了無法無天的投機活動與欺騙活動，對投資公眾所造成的經濟損失越來越大也越來越嚴重，以至公眾要求政府制定一個“防騙法”的呼聲長達一個世紀之久[28]。在經歷了1720年針對“南海公司泡沫事件”所頒布的“泡沫法案”之后，針對公司設立方面所出現的反復，1834年英國議會又通過了《貿易公司法》，隨即又于1844年頒布了《股份公司法》，這是英國公司法產生的歷史開端。其中，體現早期公司法制定進步的是1844年的《股份公司法》，其歷史成就主要體現在：其一，這個公司法首先是依據1841～1844年間股份公司審批委員會的報告，尤其是依據該委員會所確定的關于會計賬目處理原理及財務報表編制與進行審計的一般性原則[29]，規定了《股份公司法》中有關會計與審計的條款。其二，它明確了合法公司設立的審計程序。其三，規定公司必須設置賬簿并正確登記這些賬簿；應進行定期的試算平衡；應正確編制資產負債平衡表并提交股東大會。其四，公司的賬目與報表必須通過監事進行審查，并明確規定具體進行審查的人員必須是在當時已具有特許會計師證書的會計師，其審計報告應在股東大會上宣讀并存檔保管。，實行公示主義原則，凡公司設立情況當一律向社會公開等等?？梢姡瑫?、審計方面的規定一開始便在公司法中占有一定地位。此后，1845年的《公司法》又著重對公司賬簿設置與記錄，以及會計報表的編制作出了真實性及完整性的規定，要求資產負債表必須“詳細且公允”地反映公司資產及債務狀況，并必須有主管人員的署名，以明確其責任。同時，還規定必須編制一個用于說明本屆紅利與上屆紅利分配情況，以及未來公司利潤實現計劃的報告等，并須將這類報告提交股東大會審議。此外，1845年《公司法》相應加強了在報表審計中對真實、完整要求的評價，進一步強調了審計報告在公司內部與外部所應當起到的重要作用。
1855年英國頒布的《有限責任公司法》相對1844年的《股份公司法》而言是一個歷史性的進步，它不僅對適合有限公司的會計作出了原則性規定，而且同時還作出了更為具體切實的規定，其中既涉及到會計報表的標準格式與對資產、負債項目的合理劃分及進行收益計算處理應當堅持的原則，而且還涉及到較為科學的計量、記錄與編報方法的采用。此外，從對會計、審計的原則性要求、技術性要求及程序性要求中可見，1855年《公司法》已在會計規范建立方面朝著較為系統化的方向發展。此后，1856年、1862年對《公司法》的修訂又進一步朝著這個方向發展。1856年根據1844年《股份銀行法》建立的英國皇家銀行的倒閉，使英國立法界人士認識到在《公司法》中恢復與增加強制性會計、審計條款的必然性與重要性。這是因為這家銀行倒閉原因發生在會計、審計方面，其具體原因是公司董事會偽造了平衡表，在無利潤的情況下支付了股息，又用這種偽裝的辦法向社會增發了新股[30]，會計與審計同時出現了嚴重失職的重大責任事故。[3]
在1862年至1900年間，英國議會對《公司法》所提出的修訂議案一般都集中在合理記賬、正確編制平衡表與損益賬，以及對賬表進行審計的技術性規定方面，然而對于會計、審計規范的強制性依然未能作為一個突出問題來體現。其間1887年格拉斯哥銀行的突然倒閉，又一次使立法界人士關注會計、審計方面的強制性條款問題，然而，這個問題卻已經來不及在十九世紀解決了。
英國著名的法律和政治制度史學家戴西（a·v·dicey）從立法背景研究出發，把1825～1868年稱之為英國的自由放任的個人主義時期，并將1869至1900年稱之為集體主義或政府對經濟的加強干預的時期[31]，這一劃期自然也適合這兩個階段《公司法》的演變情況。至二十世紀英國進入到《公司法》發展的新時期。二十世紀前半期在公司法修訂方面所產生的具有歷史意義的成果是1948年《公司法》，它的內容體現了對《公司法》一百年來演進情況的一個總結，開辟了英國《公司法》的新時代。1948年《公司法》的主要進步在于：（1）它把對《公司法》的修訂建立在明確強調公司“社會責任”的這個基礎之上，并在公司內部明確了責任主體、責任層次及其責任環節；（2）規定公司設立必須建立法人組織，在公司章程中必須明確統一的法人團體名稱，并在此前提下明確公司財產的法定性質；（3）詳細確定公司的會計規范，對會計報表的編制、披露與審計提出嚴格的要求，并且使這些要求具有強制性；（4）進一步明確對會計中的原則性問題作出規定，指出違背這些原則便被視作違法行為；（5）規定實行兩位董事對會計報表等文件進行簽署的制度，并明確了簽署這些文件應當擔負的法定性責任；（6）對集團公司的會計與審計作出了系統規定；（7）對公司的會計期間、決算及利潤分配的一貫性原則作出規定；（8）對上市公司的股東權益作出規定，明確股東具有受益權、轉讓權、表決權，以及在公司停業之后享有對剩余財產的公平分配權利等等。1948年《公司法》具有劃時代意義，如果把它所確定的法理、原則、程序和方法結合起來研究，便可清楚明了地看到這個公司法對于會計、審計乃至財務方面的規定已經達到比較、系統而深入細致的地步。
1948年英國的《公司法》將以往公司法中的散亂內容綜合與系統起來，形成了具有科學系統的成文法。二戰后，英國對公司法的修訂便是在這個基礎進行的，并注意適應經濟環境的變化，以求《公司法》在進一步地修訂中達到發展與完善。首先，從立法思想上來講，它放棄了消極的立法觀念，使政府在對公司的監管中由“守夜人”的隱蔽地位轉變到以“有形之手”對其進行監管的方面，既注重在總體上對投資者權益加以維護與保障，又尤為注重對中、小投資者乃至廣大消費者的合法權益的保護；其次，它已從根本上改變了公司立法中的“個人本位”立場，否定了公司把追求利潤較大化作為它的財務目標，而強調“社會本位”、“社會責任”，強調把股東權益的較大化與社會責任的較大化統一起來；再次，英國現代《公司法》已進一步達到系統化，同時它的組織結構也達到科學化，所確立的邏輯關系達到嚴密化。其中有關會計、審計及財務方面的規范在英國會計法律制度體系中處于十分重要的地位。
4．英國的《破產法》在會計法律制度體系中是與《公司法》相適應的一個重要組成部分，它所起到的作用同樣是顯著的。
從十七世紀下半期到十八世紀，英國幾乎是依靠中世紀的破產法來處理破產案件的，在十八世紀僅僅值得一提的是1732年頒布的《防止破產人欺詐法》，但如果從它的內容方面考察應當講它還不是科學意義上的破產法律文獻。此后，幾乎在上百年間英國再也沒有新的破產法規問世，對破產案件的處理一直處于十分平淡的狀態。進入十九世紀后，1811年英國開始對以往的《破產法》進行修訂，修訂中改變了以往“商人破產主義”的歷史局限性，而開始轉向對公司生產經營活動失敗情況的關注。同時，修訂中對公共會計師在破產審計中的地位與作用重新加以明確。1825年修訂頒布的《破產法》首先強調在處理破產案件中必須注意維護財產所有者的權益，規定大法官有權任命符合條件的人去行使破產委員會的權力。其次強調了破產中作為法律依據的會計文件的重要性，并強調必須通過這些合法文件去審查處理破產財產的清算問題。在修訂中進一步明確了在破產案件處理中審計的基本權力?？梢姡?825年的《破產法》體現了前所未有的進步。
1849年是英國修訂《破產法》的一個轉折，它將以往有關破產的所有法律文件都匯集起來并加以修訂，并在修訂之后將其合并為一冊，形成了長達上百頁的破產成文法律文件。這個文件充分考慮到與《公司法》內容的一致性，從破產財產清理的角度鮮明而系統地對會計、審計問題作出規范，并尤其強調破產人應對其所提供的會計賬目和報表的“真實性發誓” [32]。
1861年及1869年的英國《破產法》又進一步提高了會計、審計方面的透明度，并進一步完善了這方面的內容及提高了公共審計師的法定性地位。1914年英國的《破產法》體現了在破產理論方面的發展，它把穩定社會經濟秩序與保護債權人利益及給予債務人以出路三方面統一起來闡明了正確處理公司破產案件的重要性，從原理上讓公司明確必須優化資本結構，正確組織會計工作，并加強日常性審計，以防止破產案件的發生。
進入現代社會后，英國又先后于1952年和1959年修訂了《破產法》，1976年又通過頒布《無償付能力法》對以往的破產法進行了修訂與補充。此外，英國現代破產法還另外由一系列的單行法和判例法組成，它們與成文破產結合，并與現代《公司法》密切配合，把保護投資者權益的內容更切實、更合理地體現在會計、審計乃至財務規范方面，使英國《破產法》在它所構建的會計法律制度體系中與《公司法》處于同等重要的地位。
5．英國的會計準則。
二十世紀三十年代中期，受美國的影響，英國成立了“會計研究會”，開始研究會計準則方面的問題。然而，由于當時英國的公司會計所依據的法規系以《公司法》為準，在制定會計準則方面還缺乏政府和社會的支持，故該組織建立不久便自行解散。此后，從1942年起，英格蘭及威爾士特許會計師協會（icaew）開始了研究與制定會計準則的工作，并從這一年開始了“會計原則建議書”。此后，這種建議書的一直持續到1946年。該建議書僅從建議的角度讓人采納，不具有規定性約束力，故它的影響極為有限。
20世紀六十年代中期，由于在英國公司之間一系列兼并與并購事件的連續發生，會計實務處理中出現的一系列問題對會計理論界的沖擊很大，因而這很快便引起了icaew的注意。1970年icaew發表了“二十世紀七十年代會計準則意向書”，明確了改進會計準則制定的基本目標。接著它又作出進一步反映，于當年建立了“會計準則籌劃委員會”（assc），由其專門負責進行制定會計準則的準備工作。隨后又有蘇格蘭和愛爾蘭特許會計師協會等加盟，并于1976年成立了由六大職業會計團體聯合成立的“會計職業團體協商委員會”（ccab），同時將原來的assc更名為“會計準則委員會”（asc）。至此，由asc負責制定會計準則草案，而由ccab正式批準，它前后所的25個“標準會計實務公告”（ssaps）為其后英國會計準則的建立奠定了基礎。
1990年英國建立了一個部分帶有官方色彩的、具有半獨立性的新的“會計準則委員會”(asb)取代了asc的工作。asb從九十年代初至2000年底止先后共了19號“財務報告準則”。目前，asb一方面繼續修訂原asc的“標準會計實務公告”，另一方面又根據需要不斷新的“財務報告準則”，并加強了與國際會計準則委員會（iasc）的合作關系，在會計準則制定中已充分考慮到會計準則國際化的發展趨勢，力求向iasc制定的會計準則靠攏。
還很值得論及的是，美國制定會計準則歷史上所經歷過的“會計概念框架”建立的問題，在英國會計界也引起了同樣的震動，并在解決這一問題時認真吸取了美國在這方面的教訓。事實上英國在解決“會計概念框架”建立問題的過程中也同樣產生了反復，并僅僅在二十世紀九十年代中后期才真正進入正常的研究程序，這時從學術界到會計職業界也才真正從研究中與會計準則執行實踐中認識到，只有解決了這一問題，才有利于推動會計準則的制定和應用。具體講它一方面促使會計準則的制定者既從會計實務出發也從會計原理出發設定會計準則的內容，另一方面它也有助于會計準則的使用者對會計準則的充分理解、執行判定和信任。會計準則的性建立正是在實現科學概念與實務規范確定相統一的情況下樹立起來的。
這里需要聯系起來闡明的是英國審計準則的制定，在這方面它雖然也落在美國的后面，但是英國從1976年建立“審計實務委員會”（apc）起，到1978年開始審計準則研究草案，及從1980年起英格蘭和威爾士、蘇格蘭、愛爾蘭三個特許會計師協會聯合《審計準則和指南》與一系列單行審計準則，英國的審計準則建設已經奠定了一個堅實的基礎。并且，1991年英國又建立了“會計職業團體咨詢委員會”（ccab），從此apc在其領導之下繼續開展工作，從1995年至2001年它所的數十份《審計準則說明》考察，英國的審計準則制定工作已進入到初步發展階段。
（二）美國的會計法律制度體系
在美國的會計法律制度建立的過程中，既在不少方面師承英國，并一直受到英國的影響，然而，隨著十九世紀末至二十世紀初世界經濟發展中心的轉移，美國在法律制度建設方面很快便出現了后來者居上的發展趨勢。尤其是在進入二十世紀之后，它在會計法律制度建設方面也很快便走在英國的前面，并且在許多方面英國反過來又受到美國的影響，要向美國學習了。事實上在二十世紀的會計法律制度體系建立方面，在英美法系中美國已處于主導地位，它既影響到英美法系國家，也同時影響到整個世界。
1．美國在憲法中所確立的“權利法案”（bill of rights）是維護與保障財產所有者權益的綱領性法案。
在1776年《獨立宣言》的基礎上，在1776年～1780年之間，美國先后有十一個州制定并通過了本州的憲法，這些州憲法的共同點在于都明確了本州獨立的主權與公民權，并且都突出了不可剝奪的人權和財產權。最初各個州的憲法對權利保障的體現，或以“權利條款”的方式出現，或以“權利宣言”的方式出現，或已直接以“權利法案”的方式出現。這些對1787年美國聯邦憲法的制定產生了直接影響。
1787年9月，《美利堅合眾國憲法》正式產生，1788年7月正式生效。1789年美國國會所召開的及時次會議便是為增補“權利法案”的內容而商討對憲法的修訂問題，同年9月提出了修正案，并最終通過了這個修正案，從1791年起憲法中所增定的“權利法案”正式生效。這是美國近代史上發生的重大歷史事件，“它在人類歷史上及時次以國家的名義宣布人民的權利的神圣不可侵犯?！?[33]它代表了美國制憲時代的發展頂峰[34]，當然，這對會計法律制度體系建設與產權會計發展的影響也是根本性的。
《權利法案》中首要內容是強調公民的自由權利，如修正案第四條規定：公民個人有保護其人身、住所、文件和財物不受侵犯之權利。修正案第五條規定：未經正當法律手續，不得剝奪任何人的生命、自由或財產，凡私有財產非有恰當賠償不得收為公有。從這一內容可以看出，人權與財權“這兩種權利恰恰是法律所關心的焦點?！?[35]人身權與財產權是相互關聯的，它們都是憲法目標所確定的保護對象。也正如美國大法官斯拉里所斷言的：“一個自由政府的基本準則似乎應當是，要求把人們的人身自由權和私有財產權視為神圣不可侵犯的權利?！?[36]而在二者之間財產權利是人身權存在的基礎或根本性前提條件，正是從這一點出發，美國學者查爾斯·a·比爾德在《美國憲法的經濟解釋》一文中也指出：“憲法實質上是一個經濟文獻?！闭蛉绱?，體現這一根本精神與具體貫徹執行“權利法案”中的根本性要求，便成為會計、審計乃至財務法律制度建立的根本依據與目標，是依法從事會計、審計乃至財務管理工作的歷史使命，在資本主義市場經濟建設中這一點是不可動搖的，并且在社會主義市場經濟建設中，從維護與保障所有者權益出發這一點也是不可動搖的。在進入現代社會后，美國所形成的關于憲法的修正案都一直體現著對“權利法案”內容的充實和提高，并真正地做到了使“權利法案”精神長期化了。事實上在“權利法案”中也自然而然包括了維護與保障國家權益的內容。美國憲法第十六修正案為“國會的征稅權” [37]，它旨在從根本上維護與保障國家稅收的實現，以此維護與保障全體公民的權益，故它亦被人們推崇為“劃時代的重要修正案” [38]，自然它也是美國會計法律制度體系建立中另外一個不可動搖的根本性精神。此外，一些重大的判例也對美國憲法中“權利法案”的確定產生了重大影響，它不僅充實了維護與保障產權的內容，也相應充實了有關維護與保障財產所有權的基本原理。
2．美國的財產法、契約法與侵權行為法。
美國與英國的情形一樣，財產私人占有制是它的社會結構的基礎，因而，它亦從財產法、契約法與侵權行為法的建立方面進一步體現對“權利法案”的貫徹執行。
在財產法建立方面美國取法于英國，它基本上沿用了英國財產法中的基本概念，然而美國的進步卻在于它的財產法從根本上否定了封建的財產關系，突出了維護資產階級的利益。美國的財產立法權雖然在各個州，但各州的立法精神卻是一致的。立法中系統地涉及到財產占有人、財產轉讓人、財產受益人，以及財產管理人之間關系的處理，并在具體內容方面涉及到不動產與動產的分類及處理，這些同樣對會計、審計立法建制產生了直接的影響。
美國的契約法亦源于英國的判例法，但在進入十九世紀以后它便逐步形成了自己的特色。至現代社會美國契約法的發展又體現在它所頒行的商法典之中，并達到了較為完善的地步。契約原則也是會計、審計所堅定不移地依據的原則，而作為一種具有法律與誠信效力的依據，它從始至終體現在會計活動的全過程之中，對于會計法律制度體系的演進，契約法的影響力也是從始至終存在的。同時，美國有關侵權行為方面的立法也與英國的精神一致。至現代社會，美國對財產侵權行為的處治已經朝著社會化的方向發展了，在此階段，體現在這一立法中的對財產權利的維護，使“財產權像契約權一樣，發展到了它的頂點?！?[39]從美國財產法、契約法與侵權行為法在立法之中所建立的關系考察，它再一次表明：“財產永遠是以政府的權力為基礎的，不受國家保護的財產，只是一種學究的空談。” [40]
3．美國的《公司法》也是構建它的會計法律制度體系的重要層次，其地位與作用也與英國一致。如果說它的財產法、契約法、侵權行為法起著與大陸法系民法相同作用的話，那么，從客觀上講，它的公司法便應當起到與大陸法系商法典一樣的作用，并且在這方面也應當與英國的《公司法》保持一致。然而，由于美國從18世紀到19世紀在《公司法》制定與頒行方面與英國所存在的體制上的差別，造成了在規范公司經濟行為方面出現了較為曲折的經歷，并在二十世紀初期形成了深刻教訓之后，才使美國通過改革，走上了一條部分與英國相同，而部分又仿效大陸法系作法的道路。
由于美國各州公司設立與發展情況不一致，因而使得它一開始便把《公司法》制定權下放到各州。在1787年《美利堅合眾國憲法》的最初的十年間，由于公司設立的發展，一些州開始制定《公司法》，到1830年美國各州公司立法便進入到一個新的階段。1899年特拉華州《公司法》的頒行使公司法的內容達到系統化，并較之以前更多地涉及到會計規范方面的內容，這種情形隨即影響到其他州的《公司法》的制定或修訂。進入20世紀后，美國聯邦政府加強了對公司立法控制，尤其是在經歷了1929年至1933年的經濟大危機之后，公司行為開始受到聯邦法律的約束，聯邦政府對公司股票發行、會計與審計工作的質量，以及財務報表披露方面的規定推動了美國公司立法的歷史進程。同時，在此基礎上美國聯邦政府開始關注像英國那樣統一全國公司法的問題。1928年美國全國律師協會制定了《標準公司法》，這種非國家行為的立法雖然對聯邦及各州均不具有約束力，但大半以上的州卻采用了這個公司法，并且將其作為修訂原公司法的依據?！稑藴使痉ā范啻伪恍抻?，它在一定程度上體現了美國現代公司法的發展。
正如美國法學界著名學者、美國法律史研究者伯納德·施瓦茨所指出的：“如果說在上世紀與本世紀之交，財產還意味著權力，那么到本世紀（20世紀）70年代中后期以后，財產在法律上卻意味著責任。” [41]社會利益日漸處于上升的地位，而相對而言財產在法律價值的等級中日漸降為較低的等級[42]，因此，在此情況下美國的《公司法》已面臨著極其嚴重的挑戰。在六十年代，美國公司法的一位就已斷言：“作為理性努力的一個領域的公司法，在美國早已死亡了。” [43]伯納德·施瓦茨對此也尖銳地指出：“公司法已經沒有什么作用了，因為它對于在大多數公司內部行使著的那些實際權力毫無約束?！?[44]依我之見，這大體上既是1952年美國《統一商法典》出臺的一個主要原因，也是促成美國當時及其后來不斷加強會計準則建設的一個重要原因。
4．美國的《統一商法典》。
1953年美國所頒布的《統一商法典》，取代了美國原來所頒布的單行的統一法，是以往商業中的習慣法和成文法的總匯。從制定與的意義上講，它既是20世紀英美法系中最偉大的一部成文法，也是當今在世界上極有影響的一部法典[45]。而從立法原因上考察，《美國統一商法典》的制定既可從近代英國有關商事立法中找到它的歷史淵源，而又可以發現它又在一定程度上受到大陸法系的影響，可以講它是現代兩大法系出現相互融合現象的一個歷史例證。
這部法典通過1957年、1958年、1962年、1972年與1978年等多次修訂，逐步達到了適應于統一各州商事法律的目的?！睹绹y一商法典》正文由十一篇組成，及時篇主要涉及到普遍適用的原則，即保障產權、債權的原則、契約自由的原則、誠信原則，以及反欺詐原則等，而其余九篇則基本上是圍繞著貨物買賣展開的。從與會計規范的關系方面講，它的內容主要涉及到會計契約、交易中的計算與結算，以及入賬價格確定等問題，而大部分只是原則性地與會計、審計問題發生關聯。從有關會計方面的一些原則規定方面講，它對當時及后來會計準則中對一些原則的界定及商事交易中的會計事項處理都產生了一定影響，它集中體現了美國《統一商法典》對美國現代會計制度建立所產生的影響。
5．美國的《破產法》。
美國制定與頒行的《破產法》也直接受到英國的影響，與它的《公司法》制定所不同的是，它一開始便在憲法中明確了國會具有制定全國統一《破產法》的權力。正是由于這個原因美國的《破產法》較之它的《公司法》在規范公司經濟行為方面更好地發揮了統一性作用。同時，美國的《破產法》，尤其是1898年的《破產法》在破產確認、清算、在破產中的會計事項處理，以及在破產審計方面更多地且更為系統地涉及到會計、審計規范方面的問題，故它較之美國的《公司法》在促進會計法律制度建設的統一性方面發揮了較大作用。
在進入現代社會后，針對美國1898年的《破產法》，1978年美國國會通過了《破產改革法案》，開始著手對《破產法》進行改革與修訂工作。此后，又經過1984年和1986年的兩次修訂，又分別于1988年和1990年通過了有關專利和知識產權破產案件的修正案與有關個人債務人的債務解脫修正案，從而形成了現代美國的《破產法》專門體系，其中對破產中的會計與審計的規范進一步趨于系統，它對于同一時期的會計準則建設與審計準則的建設起到了促進作用。
6．20世紀具有世界性影響的會計法律制度創新之舉——美國的會計準則體系的建設。
從前文可見，美國會計法律制度體系的形成有其特殊性，它在一定程度上存在著會計與審計環境方面的阻礙。其一，它的《公司法》的制定一開始便處于分散狀態，不僅通過它無法達到統一全國會計規范的目的，而且它其中所確定的會計規范的內容較之英國《公司法》既缺乏規制的切實性，而又缺乏規制的系統性，即使1928年出臺的非國家立法的《標準公司法》也依然如此。何況它也不能很好地起到統一美國公司法的作用。其二，美國于1952年所頒行的《統一商法典》僅在規制貨物買賣行為方面連帶涉及到會計方面的一些原則性問題，它與法國、德國的《商法典》在系統、具體規范公司會計行為方面所顯示出來的意義與作用相差甚遠，并且根本就無法與“法典式會計制度”模式聯系起來。其三，在二十世紀三十年代以前，美國的會計尚處于自由放任時期，對會計、審計實務的處理多以經驗判斷為主，缺乏統一及一致的會計、審計規范。盡管在二十世紀初它已經認識到統一會計規范的必要性與緊迫性，如1917年美國聯邦儲備委員會關于《統一會計》文獻的，1921年為統一規范政府會計與審計行為所的《預算與會計法案》，然而一方面由于習慣勢力的抵制，另一方面又由于未能很快把重點放在統一公司會計規范方面，公司對會計實務的處理方法一直存在多樣性，公共會計師對審計實務的處理也一直處于松散與不一致的狀態，這些問題依然造成了會計與審計工作的失控。，從組織機構方面講，由于在十九世紀至二十世紀初美國的職業會計組織還處于分散不統一的狀態，資本市場管理機關也還缺乏性與科學地管理資本市場的法制及手段。上述幾個方面的原因便是促成美國在三十年生會計法律制度創新的基本因素，是在客觀上與主觀上為會計準則的發明創造所形成的幾個具有促動性作用的基本條件。
1929～1933年美國經濟大危機既充分暴露了美國在資本市場管理方面所存在的嚴重問題，同時也充分暴露了在會計與審計方面的嚴重問題，這是促成會計準則研究與制定舉動發生的直接導因。同時，二十世紀初在美國工商業中所掀起的標準化運動也是促成會計準則研制發生的另一直接原因。正如美國學者夏元·桑德所講：要理解為什么要制定會計準則，也許首先便要認識到標準化并不是會計所獨有的，……會計標準化只是大量產品和服務的標準化中的一種。[46]
美國在經歷了經濟大危機之后首先是從對資本市場控制出發，于1933年和1934年分別頒布了《證券法》與《證券交易法》。在這兩個重要法律的制定、頒布中，其中很值得注意的一個歷史事實是，由于當時公共會計師界提供了大量的證據，促成了這兩大法律在國會的順利通過。1934年《證券交易法》對注冊會計師在上市公司審計和在資本市場管理中地位與作用的確立使美國證券交易委員會與美國會計師協會之間的關系開始協調一致，這也為會計準則研制工作的開展創造了一個十分重要的條件。
作為痛定思痛之中對社會批評的回應與配合以上兩法的貫徹執行，美國1934年處于醞釀之中的會計制度改革把初始階段的目標放在改變會計中的自由放任主義與解決在會計及審計實務處理方面所存在多樣性方面，以期最終解決統一會計制度的問題。然而，由于歷史存續方面的原因，最初一度把改革問題集中在解決“會計原則”問題方面，事實上這種受不成熟思想支配的探索性舉動造成了以后美國會計準則制定的曲折經歷。
1935年美國會計界出現了少有的沉寂，圍繞會計制度問題所形成的許多爭議也似乎因此而被擱置下來，然而這一切卻已意味不平凡的1936年的到來。這樣，先后經歷了1936至1959年由會計程序委員會（cap）具體主持制定會計準則的階段和1959至1973年由會計原則委員會（apb）主持這項工作的階段，以至到1973年由財務會計準則委員會（fasb）具體主持制定會計準則的階段，在這將近四十年的時間里，一直使美國會計準則的制定工作處在風風雨雨之中，以及處在曲折、反復的研究探討與爭鳴過程之中。盡管在這漫長的歷史階段，已為美國會計中準則的制定打下了一個基礎，然而，會計準則的性卻一直未能被樹立起來。從1973年至今，fasb在以往的基礎之上，基本上解決了所存在的問題，構建了美國會計準則的基本體系，并確立了它的性。概括起來講，fasb的主要貢獻在于：（1）《財務會計準則公告》的系統。自1973年到2000年底止，該委員會共計了這類公告140號。從140號公告的內容來看，其中有相當一部分是對以前會計原則委員會所的“意見書”等文件，以及其他相關規范的修訂或補充，另一部分才是適應新環境下的變化所制定的新的會計準則。從總體上講，該委員會不僅解決了以往在“會計原則”方面所存在的紛亂認識和復雜的爭議，使“會計準則”成為一致認同的概念，使這種會計規范在確定形式上的科學性與內容上的科學性統一起來，同時又使所頒行的準則達到系統化。（2）“財務會計準則委員會公告解釋”的。從1973至2000年共計這種解釋性文件40多份，有效地服務了公告的執行，并相應加強了對準則的理論性解釋，使理論指導與實務處理達到一致。（3）《財務會計概念公告》的。在fasb時代，通過這種公告解決了以往久拖而不決的“概念框架”的建立問題，使會計準則體系的建立與科學理論的支持結合在一起，實現了會計規范體系與會計基本理論體系的結合，從而既提高了會計準則的科學性，也樹立了它在執行中的性。從目前已經的七號《財務會計概念公告》來看，它在這方面的效果是顯著的，它已經完成了會計“概念框架”這個艱難系統工程建設中的基礎性工作，當然它今后在這方面需要走過的路還十分漫長，尚需作出更大的努力。（4）“財務會計委員會的技術公報 ”。對于以上文件來講，這種公告所起的作用是輔助性的，它體現了fasb的工作人員對財務會計準則的使用者理解財務會計問題的具體指導，故它也有利于會計準則的推行。
此外，1984年美國還建立了政府會計準則委員會負責政府會計準則的建設。在審計準則建設方面自1938年以來也取得了可與會計準則相提并論的成就，由于篇幅所限，在此不作詳述。
總而言之，美國的會計準則建設在fasb時代，在以往的基礎之上取得了重大成就，它使這種體現會計制度創新的成果在技術性、理論性、法定性、先進性和科學性、系統性等方面統一起來，從而使其不僅在美國發揮了極其重要的作用，而且產生了具有世界性意義的影響。美國會計準則的性是具體通過美國證券交易委員會與美國注冊會計師協會的協同支持而樹立起來的，它既體現了政府對其法定性規范作用與執行力度的確認，而又體現了美國會計職業界與學術界乃至會計教育界協同發揮作用下的科學創造力。美國在英美法系會計法律制度體系建立中充分體現了這一特色。
（三）英美法系會計法律制度體系的特點
當前，世界上有三分之一的人口生活在他們的法律制度屬于普通法系或受普通法系影響的國家或地區[47]。在進入近代社會后，隨著英國對外侵略而將它的法律帶往受其殖民統治的國家，從而使普通法系形成和發展起來。以上所研究的英國與美國的會計法律制度體系的建立與發展在這一法系中具有代表性，故對其所進行總結也同樣體現了英美法系國家在會計法律制度體系建立和發展方面的基本特點及其歷史運行基本規律。
1．會計法律制度的主體結構系由憲法與公司法、破產法形成的，其中直接體現憲法中的“權利法案”精神的是財產法、契約法、侵權行為法及與財產繼承權相關的家庭法，因而，從維護產權、債權與財產繼承權的方位來考察這些法律的實質性作用，應當講它們也是與這個體系中的主體結構密切相關的部分，起著與大陸法系民法典相同的作用。英美法系是在憲法中確定“權利法案”的“歷史淵源”，這一法案的精神為舉世所公認，最終幾乎成為各國憲法中的主旨，在法制史的演進中形成了根本性與持久性并存的影響。1689年的《英國權利法案》是作為一種制定法專門通過的，當時并未確立它的精神的持久性，而美國憲法中的“權利法案”卻極其明確地在憲法中確立了這一精神的持久性，因而，從根本法的立場上來體現維護與保障公民的產權、債權及其財產繼承權這一完整權利是在美國憲法中實現的。從整體上講，這是英美法系國家的突出歷史貢獻。
2．基于英格蘭普通法這一歷史淵源，在進入近代社會后，英國把會計法律制度方面的基本內容集中體現在《公司法》之中，而又從公司破產清算的方位把與《公司法》相應的會計法制，尤其是審計法制體現在《破產法》之中，從而從會計規范與審計規范方面具體體現對產權、債權與財產繼承權的維護與保障。只是與大陸法系國家相比，一方面英國《公司法》在英國整個法律制度體系中的地位不如大陸法系《商法典》或《商事公司法》那樣重要，另一方面英國有關會計、審計方面的規范在《公司法》中的地位也不如大陸法系中的會計、審計規范在《商法典》中那樣重要，加之它在詳盡程度及其系統性方面的表現也不如《商法典》中那樣充分，故英國的會計、審計規制與大陸法系的“法典式會計制度”及“法典式審計制度”在客觀上還存在相當大的差別。由于美國聯邦體制方面的原因，它的《公司法》的建立既受到英國的影響而又不同于英國，它既缺乏英國《公司法》的統一性，而它的《公司法》中的會計規范又缺乏英國《公司法》中的會計規范的那種切實性與系統性，并且這種情形最終影響到它的會計法制在一個相當長的時期處于分散的多樣性狀態，在會計準則創新之前不僅在統一會計制度方面與英國乃至大陸法系國家存在很大差別，而且它的會計制度的性也遠遠不如大陸法系的“法典式會計制度”。這便是二十世紀三十年代以后，促使美國及英國等普通法系國家走上會計法律制度體系改革創新之路的極其重要的一個原因。
3．英美法系在會計準則與審計準則建立、執行及其發展方面的改革創新成就具有世界性意義和世界性的影響，其中美國在這方面處于開創性地位。它的主要歷史貢獻在于：（1）極其深刻地改革了英美法系會計法律制度的基礎結構，系統而具有針對性地規范了現代公司發展所充分依賴的資本市場中的會計、審計行為，在現代市場經濟發展中形成了會計與審計規范對所有者與經營者合法經濟權益的維護與保障機制；（2）它促成了國際會計準則委員會與審計準則委員會的建立，推動了國際會計準則、審計準則的研究、制定和發展，為經濟全球化發展趨勢下進行會計的國際協調創造了一個具有先決性意義的條件，進而為最終實現會計國際化創造了條件，它最終也將會促使民族性的會計、審計制度及區域性的會計、審計制度發展成為國際性的會計、審計制度。英國與英聯邦國家，以及其他歸屬于普通法系的國家都按照這個創新性的會計、審計制度模式改革了它們的會計法律制度體系的基礎結構，從而形成了普通法系的一個特色。大陸法系國家，尤其是那些作為歐共體成員的國家，也通過修訂商法或商事公司法及類似“統一會計方案”方面的法律文獻接受了使其能夠達到會計、審計協調目的的有關會計準則方面的內容。為嘗試建立國際通行的會計準則、審計準則，世貿組織、世界銀行、歐共體及亞太經合組織等都正在作出努力，其中歐共體有關會計方面指令的已開始進入到切實進行的階段，（3）普通法系中的代表國家——美國與英國在建立會計、審計中的概念框架方面取得了一定成就，初步實現了會計準則、審計準則的理論性指導與務實性執行及操作的一致性，由此既提高會計、審計準則的性，而又卓有成效地推動了現代會計審計理論的發展，而正是由于這些理論的發展又十分顯著地提高了會計與審計在現代經濟社會中的地位與作用。所以，從一定意義上講，一部現代會計準則和審計準則演進史便是一部現代會計理論、審計理論的發展史。
4．英美法系會計準則建立所體現出來的會計法律制度創新，在會計法律制度體系中增設了一個新的層次，形成新的統馭關系，并進一步提高了會計法律制度體系的科學性。會計準則之所以在這個體系中較之一般性會計制度高一個層次，對于一般性會計制度具有統馭性作用，其關鍵原因在于它對于會計實務或事項處理的規定性不僅體現在必須這樣作的方面，并且更為重要的是還同時體現在讓執行者明了為什么必須這樣作的方面。正因如此，會計準則具有它區別于一般性會計制度的特性，即技術性處理與理論性指導的一致性，在會計法律制度體系中發揮承上制下作用的統一性，在對各個會計問題處理之間通過邏輯關系的建立所體現出來的科學性及系統性，根據會計環境變化適時進行修訂以使其始終保持它的針對性與先進性，以及它作為會計法律制度體系中的基礎性層次在執行中所具有的法定性等。
5．英美法系國家在會計法律制度建立中也十分注意處理國家權益與公司權益之間的關系。從國家權益方面講，它的稅法系通過國家審計部門監督執行來保障國家財政收入實現的，如英美兩國的國家審計都堅持一切收入歸納稅人所有，而一切支出又必須通過納稅人批準這一審計原則，并通過它們所建立的審計法制，既從組織上，而又從審計法制嚴格執行方面來體現這一原則，達到這一目的的。1866年英國所頒布的《國庫及審計院條例》（1921年進行修訂）與1921年美國所頒布的《預算與會計法案》都是從國家審計組織的確立和國家審計與會計法的制定相結合的方面來解決維護與保障國家權益的。從公司權益方面講，除受到根本法與基本法的保障外，它具體與最切實地體現在會計準則對它的保障方面，并且通過在會計準則制定中所體現出來的會計政策的可選擇性，來正確處理與解決在國家權益與公司權益之間客觀上所存在的博弈關系，既保障國家權益不受侵害，而又使公司在會計政策方面具有一定的可選擇性，以調動公司生產經營的積極性。
6．在英美法系國家會計法律制度建立過程中，在解決統一會計制度的問題方面，既取得了寶貴的歷史經驗，也有著深刻的歷史教訓。美國在《公司法》制定與施行過程中所出現的不統一問題，帶來了在公司會計法律制度確定方面的不統一問題，最終在維護與保障公司所有者權益方面造成了嚴重的失誤，其教訓極其深刻。英國的《公司法》雖然并不存在類似的問題，但是英國的《公司法》在形成為統一而較為系統的會計規則的過程中不僅經歷了一個十分漫長的歷史時期，而且卻又在其完整性方面尚與大陸法系商法典中的規定存在一定的差距。然而在英美法系國家通過會計制度創新建立了會計準則的基本體系之后，不僅徹底解決了以往所存在的問題，實現了會計制度的統一，而且這種創新成就又反過來影響到大陸法系國家，并深刻地影響到經濟全球化發展趨勢下區域化經濟集團的統一會計制度問題的解決，乃至行將影響到建立適應經濟全球化要求的國際通行會計準則的嘗試。
總起來講，英美法系國家的會計法律制度體系建立的歷史，既是一部體現英國發揮其開創性作用的奠基史及其在英聯邦國家中擴展其影響的初步發展史，而且也是一部體現美國在英國基礎之上進一步進行會計法律制度創新的發展史。英國在這個法系中的主導性作用集中體現在前一歷史時期，而美國在這個法系中發揮主導性作用則集中體現中現代會計法律制度體系建立與長足發展時期。兩者一體與大陸法系鼎足而立，在世界未來會計法律制度發展中將會依然發揮著十分重要的作用。
四、研究結論與對基本問題的思考
研究兩大法系的會計法律制度體系的建立與發展及其相互影響，無論從會計理論與會計實務處理相結合的角度，還是從未來市場經濟可持續發展中會計持續進行改革的角度，其中都有不少問題有待我們深入進行思考與認識，筆者認為以下一些基本問題值得我們加以關注：
（一）會計法律制度體系建立問題決非一個單粹孤立起來從會計職業或專業本身所考慮與設計的問題，它既涉及到社會政治經濟演進中的最根本的問題，也從最基礎的經濟層面出發涉及到最為具體的問題，由此將這個專門體系中的出發點與落腳點關聯起來，形成這個體系中的較高層次與基礎層次，然后它的中間層次也必然會在此前提下相應建立起來。從兩大法系會計法律制度體系構建可見，它們在對這個體系的較高層次的確定方面是基本上一致的，在其中間層次的確定方面則又各顯特色，而在基礎層次設定方面它們各自所形成的特色又尤為顯著，大陸法系以“法典式會計制度”顯示其特色，而英美法系則以會計準則顯示它的特色。
（二）維護與保護市場經濟下的所有者權益問題是會計法律制度建立的出發點，也是作為它的基本體系最終得以構建起來的落腳之點，因而，會計法律制度體系正是以憲法中的“權利法案”為根本支柱或主軸建立起來的，失去這一構建的根本依據或目標，會計法律制度體系的構建便不復存在。
（三）會計法律制度的構建必須處理好國家所有者權益與公司所有者權益之間的關系，任何一種偏廢都是有違市場經濟發展原則的，也都會造成極其有害的后果，兩大法系在這方面的經驗都很值得我們結合中國國情有選擇地加以借鑒。同時應當注意社會主義市場經濟下的會計法律制度體系的構建必須正確認識與體現“權利法案”的精神，應用辯證唯物主義的基本觀點在我國憲法中確定這類法案，依我之見，在我國憲法中應當明確體現：社會主義市場經濟體制下所有者的合法權益神圣不可侵犯，憲法維護與保障這種權益。
（四）在兩大法系的立法中，議會或國會不僅有審定批準頒行的決定權力，而且具有依據法律制度體系中的自上而下逐級統馭層次來統一各層次法制之間的精神，協調各層次法制之間的內容，以明確法律制度構建的關聯性及執行這些法律制度的系統性、一致性。如大陸法系中的民商法與憲法中“權利法案”的一致性，商法與民法精神的一致性，其中《商事公司法》中的會計規范與《商法典》中會計規定的一致性等。再如英美法系中財產法、契約法、侵權行為法及家庭法與憲法中的“權利法案”所保持的一致性，《公司法》與《破產法》與上述法律精神的一致性，以及會計準則、審計準則與《公司法》與《破產法》中的相關規定的所保持的一致性等。值得注意的是這個體系中對法律制度之間的精神與內容上所保持的一致性是通過雙向制度安排來完成的，首先是自上而下的統一安排，然后才是自下而上依次在內容安排上體現上一層的精神，并保持與上一層次法制內容的一致。如果在會計法律制度建立中沒有或缺乏這種安排，那么會計法律制度體系便不可能建立起來。有鑒于此，無論我國未來對《公司法》、《破產法》的修訂，及至對會計專門法律的修訂，還是在著手建立民商法典時，都必須把解決這方面所存在的問題放在重要位置之上，也都必須統一解決好與之相協調地或相聯地這一事關我國今后社會主義市場經濟迅速而健康發展的重要問題。
（五）從兩大法系所進行的統一會計、審計制度的歷史事實中可見，沒有統一的會計制度和審計制度便無法達到實現對公司經濟與資本市場的統一管理，但欲達到統一會計制度與審計制度的目的，首先便必須明確它們在整個經濟法制體系與整個會計法律制度體系中的地位，只有這樣才能確立統一會計、審計制度在對公司經濟和對資本市場控制中的性，最終實現這種統一制度所預定要達到的管理控制目標。比較而言，大陸法系的會計、審計制度都具有司法性質，因而“法典式會計制度”與“法典式審計制度”都具有相當大的性，在執行中具有比較強的司法力度與較大的強制性，這是它在統一會計、審計制度方面所形成的優勢，這種優勢是英美法系國家所不具有的。
會計法律論文:關于進一步完善我國企業會計法律制度體系建設的思考
摘 要：
在回顧我國現有企業會計法律體系的形成歷史并對其格局進行深入分析的基礎上，本文面對加入wto后所必然引起的國際化大趨勢、網絡經濟時代的到來以及新興行業的不斷涌現等一系列現實問題，就其對我國現有會計法律制度體系的進一步完善所造成的影響、沖擊和挑戰進行了探討。
關 鍵 詞： 企業會計 法律體系 核算模式 國際化 網絡經濟 公司制 職業道德
正文：
關于進一步完善我國企業會計法律制度體系建設的若干思考
關振宇 段鳳霞
伴隨著改革的深化、開放的擴大和社會主義市場經濟體制的進一步完善，我國目前的會計法律制度建設，基本上已形成了以《會計法》為中心，國家統一的會計制度為基礎，相對比較完整的法律制度體系。完善的會計法律制度體系是會計工作順利進行和健康發展的有力保障，對我國社會主義市場經濟的發展與成熟起著有效的促進作用。然而，加入wto后所必然導致的國際化大趨勢、網絡經濟時代的到來以及新興行業的不斷涌現，均會對我國現有的會計法律制度體系的建設與完善提出新的挑戰。我們有必要在回顧改革開放以來我國會計法律體系建設歷程的基礎上，在認清不足的前提下，展望與確定未來的發展方向與目標。從而在完善社會主義市場機制、充分體現市場經濟對會計工作的共性要求方面，發揮出會計法律體系自身的作用。
一、 現有會計法律體系形成過程的歷史回顧及格局分析
（一）、現有會計法律體系形成過程的歷史回顧
標志著我們黨和政府的工作重心轉移到經濟建設上來的十一屆三中全會召開不久，我國首先意識到了會計法律體系的不健全、不完整給會計工作與經濟改革造成和帶來的不適應性。全國人大隨即著手開始起草《會計法》，1985年1月，我國及時部《會計法》經六屆全國人大常委會第九次會議通過，并于同年5月1日起實施，它表明了會計法制建設的重大突破；1990年12月，國務院第七十四次常務會議審議通過了《總會計師條例》。1992年11月，經國務院批準，財政部了《企業財務通則》和《企業會計準則》，并出臺里分行業的財務會計制度（以下簡稱為“兩則兩制”的頒布與實施）。1992——1993年間，一系列的重大財務會計制度改革，掀起了我國會計改革的高潮。“兩則兩制”的與實施，實現了我國會計核算模式的轉換，即由適應于高度統一的計劃經濟體制的財務會計核算模式，轉換為適應于社會主義市場經濟體制的財務會計核算模式，主要體現在：設立與統一規劃了六大會計要素；由多種記賬方法統一為借貸記賬法；資金平衡表改為資產負債表?！皟蓜t兩制”初步實現了會計核算模式的國際化，為引進外資，企業走出國門奠定的財務會計的行業基礎。
十四屆三中全會明確提出了建立社會主義市場經濟體制的戰略目標以后，1993年12月八屆全國人大常委會第五次會議對《會計法》
進行了必要的修定。然而，隨著改革開放的不斷深化和社會主義市場經濟進一步的發展，我國社會經濟環境發生了根本性的變化。會計工作出現了很多新情況、新問題，《會計法》在執行過程中也暴露出一些操作性不強，約束力不夠的問題，特別是面對wto的加入以及我國企業境外股票發行等新問題時，我國會計工作同經濟改革與發展的不適應性，同國際慣例的差異及不可對接性的矛盾越來越突出，企業會計的國際化協調，充分體現市場經濟條件下的會計工作共性要求已非常的迫切。同時，公眾關心上市公司的會計信息的程度遠高于對非上市公司會計信息的需求。因此，高會計信息質量，保障會計信息的性，提高會計信息的透明度，便被提到了意識日程上來，尤其是瓊民源事件發生后，社會公眾及證券監督部門對會計核算和信息披露提出了更高的要求。為此，財政部于1997年了及時個具體會計準則——關聯方關系及其交易的披露，從而增加了關聯交易的透明度，又于98年了《股份有限公司會計制度》和收入投資等七個具體會計準則。《股份有限公司會計制度》和八個具體會計準則的實施，對于提高股份有限公司，特別是上市公司的會計核算和會計信息質量起到了良好的作用。
時至今日，我國的市場經濟已經走過了近10年的歷程，并且有了長足的發展，然而，在股份有限公司會計信息質量日益提高的同時，其他企業的會計信息質量仍然維持在“兩則兩制”時的狀態。分行業財務會計制度是在我國市場經濟剛剛起步階段時制定的財務會計制度，有較多的計劃經濟痕跡，其中，不能真實反映企業財務狀況和經營成果，已成為企業會計信息不的主要原因之一，財務會計制度不適應市場經濟發展的需要及不能滿足與國際經濟接納要求的矛盾日益突出。因此，早在95年10月，國務院針對當時會計工作中出現的問題，提出了“整頓會計工作秩序的約法三章”，1996年4月國務院了《關于整頓會計工作秩序，進一步提高會計工作質量的通知》，明確提出了整頓的重點和提高會計質量的措施。1999年9月黨的十五屆四中全會通過的《關于國有企業改革和發展若干重大問題的決定》明確提出了改革會計法規的具體要求：在建立健全全國統一的會計制度的基礎上，真實反映企業經營狀況，通過改進加強經濟核算，堵塞各種漏洞，把加強管理與反腐倡廉結合起來。所有的這一切充分表明，又一次會計改革的風暴來臨的條件已經充分形成，里程碑性的會計改革高潮即將到來。終于，99年10月31日，第九屆全國人大常委會第十二次會議通過了重新修訂的《中華人民共和國會計法》并于2000年7月1日起實施。新會計法第八條規定：“國家實行統一的會計制度”這一規定的指導思想在于會計制度的標準應當統一，作為國家統一的會計制度重要組成部分的會計核算制度，也應制定統一的適合于我國實際情況的會計核算標準。隨后，國務院于2000年6月21日，了《企業財務會計報告條例》，作為實施《會計法》的配套法規。它在兩個方面實現了重大突破，一是對廣大會計要素作了重新定義，二是不僅規范了編制報表的行為，而且還規范了財務會計報告 索要者的行為。六大會計要素的重新定義，具有劃時代的歷史意義。它為后一步的會計改革指明了方向，即會計改革不能停止、不能倒退，我們今后制定的會計核算標準必須嚴格按照會計要素的定義進行規范。2000年12月29日，財政部正式了《企業會計制度》，于2001年1月1日起首先在股份有限公司范圍內實施，同時選擇部分國有企業試行，條件成熟時將推廣實施。《企業會計制度》的，是貫徹實施《會計法》和《企業財務會計報告條例》的重要步驟，也是完善我國企業會計核算制度，統一會計核算標準，提高企業會計信息質量的具體措施，是我國會計改革與發展史上的又一重要里程碑，即實現并完成了向國家制度統一的會計核算標準的會計管理模式的轉變與飛躍。同時，《企業會計制度》的頒布與實施，也標志著我過會計法律制度體系的基本形成。
改革開放以來，通過二次質的飛躍與改革，國家統一的，打破行業、所有制界限，集財務會計于一體的會計核算制度體系，包括會計要素的確認、計量、記錄和報告全過程的會計核算標準已得到最終確立。如果說“兩則兩制”使我國會計核算模式發生了形式上的變化，那么，《企業會計制度》則標志著我國的會計核算模式發生了實質性的變化。
（二）、現有會計法律體系的格局分析
以《企業會計制度》的頒實施為標志，我國會計法規建設目前基本已形成了以《會計法》為中心、國家統一的會計制度為基礎的相對比較完整的法規體系。
縱向分析，我國的企業會計法規體系包括三個層次：
及時個層次是會計法律，主要是指會計法。會計法是我國會計工作的根本大法，是從事會計工作、制定其他各種會計法規的依據。它規定了會計工作的基本目的，會計管理權根、會計責任主體、會計核算和會計監督的基本要求，會計人員和會計機構的職責權限，并對會計法律責任作了詳細規定。
第二個層次是會計行政法規。會計行政法規是由國務院規定的有關會計工作的規范，主要有《總會計師條例》、《會計專業職務試行條例》，以及剛頒布實施的與會計法相配套的《企業財務會計報告條例》等。
第三個層次是國家統一的會計制度，是由《會計法》授權、財政部制定的有關會計工作規范。如企業會計準則、企業會計制度、行業會計制度等。
橫向分析來看，企業會計法規體系包括四個方面的內容：一是會計核算方面的法規，如企業會計準則、企業會計制度、行業會計制度補充規定等，它們是國家統一會計制度的重要組成部分，在企業會計法規體系中處于十分重要的地位；二是會計監督方面的法規，主要包括了《會計監督管理辦法》、《內部控制制度規定》等；三是會計機構和會計人員方面的法規，如〈〈總會計師條例〉、《會計專業職務試行條例》、《會計從業資格管理辦法》等，四是會計工作管理方面的法規，如〈〈會計檔案管理辦法〉、《會計電算化管理辦法》、《關于會計核算軟件評審問題的補充規定》。
二、現有企業會計法律體系運行過程中所面臨的問題及對策
1、認真對待和把握企業會計核算法規在當前所面臨的適用性問題。
會計核算制度是國家統一會計制度的重要組成部分，在企業會計法規體系中處于十分重要的地位，對于保障正常的會計工作秩序、保障會計信息真實有著至關重要的作用。如前所述，會計核算制度包括企業會計準則、企業會計制度、行業會計核算補充規定等。但這些制度的適用范圍是不一致的，有的適用于所有企業，如現金流量表準則、收入準則；而有的只適用于股份制企業，如投資準則；有的雖規定目前適用于股份制企業，但又鼓勵其他有條件的企業采用，如《企業會計制度》。面對眾多的會計核算制度針對企業的實際情況，企業會計人員如何地尋找和運用適用于自身企業情況的核算制度與法規，的確是一個不容忽視的問題。
首先，應依據所在企業的具體情況確認是否執行《企業會計制度》。《企業會計制度》的適用范圍是：首先在股份有限公司范圍內實施，同時選擇部分國有企業試行，并且鼓勵其他非國有企業先行實施；其后，再由所有企業實施。所以，企業首先應明確自身是否為股份有限公司，如果是，當然應該執行《企業會計制度》，如果不是，則應根據會計部門的實際情況，如會計人員素質、管理要求、計提各項準備金的承受能力等，由決策層決定是否執行《企業會計制度》。國有企業如決定執行《企業會計制度》，還要報請同級財政部門批準或備案。
其次，依據所在企業的性質，確認所要執行的具體會計準則。企業會計準則適用范圍往往分為適用于所有企業、股份有限公司兩大類。已經的13個具體會計準則中，關聯方關系及其交易的披露，資產負債表日后事項，建造合同，投資，會計政策，會計估計變更和會計差錯更正，收入等6個準則只適用于股份有限公司。其他具體準則則適用于所有企業。
，依據企業會計制度、會計準則的要求制定會計政策，建立會計帳簿體系。即依據《企業會計制度》、《外商投資企業會計制度》及《行業會計制度》設置會計科目、編制會計報表。另外，企業還應仔細研究財政部制定的各種作為會計制度或準則補充內容的暫行辦法及補充規定，并關注其適用性。
2、廣泛推行和實施《企業會計制度》，應以企業建立完善的法人治理結構和具備完善、有效的內部控制制度為前提。
如果對這一問題認識不足，必將引起新情況下的會計信息失真，如濫用計提資產減值準備的規定來蓄意調節利潤，從而人為造成不同會計期間的損益大起大落的可能性，既是具有代表性的、潛在危機的表現所在。我國市場經濟改革的實踐證明，公司制是現代企業制度的一種有效組織形式，公司法人治理結構是公司制的核心。而國有企業的公司制改革，最重要的是要明確股東會、董事會、監事會和經理層的職責，形成各負其責、協調運轉、有效制衡的公司法人治理結構。公司治理的本質是解決由所有權和控制權相分離而產生的問題，因此，公司法人治理結構的核心是處理好作為委托人的董事會和作為人的經理之間的關系，包括董事會如何有效地激勵和監督約束經理人員。
公司法人治理結構不健全，則必然難以依法進行會計核算。法人治理結構的不健全，一般指股東會、董事會、經理和監事會的機構設置不全或職責不到位，具體則體現為政企不分、產權不清、責任不明。如果是政企不分則企業沒有自主權和獨立性，自然就很難依法進行會計核算；若是產權不清，投資主體缺位，不知誰對企業資產負責，沒有人關心公司的經營，也就無人真正關心是否依法進行會計核算；如果企業內部分工不明，從而導致責任不清，沒有相互制約和監督，實事上也很難依法進行會計核算。而內部控制是通過企業內部部門和人員在明確分工的基礎上進行的相互聯系、協助、監督和制衡，并進而促成組織、管理體系的完善，既可保護企業財產的安全完整，又可保障企業經營活動的高效運行，使管理層能夠較大限度地降低成本，全力以赴地開拓市場?？梢?，只有企業建立了健全的法人治理結構，才能把責任真正明確到人，從而在根本上解決公司、企業、會計資料中存在的問題，切實提高會計信息質量，增強會計信息的透明度。
3、做為統一的、企業會計制度整體內容一部分的各行業會計核算辦法應及時出臺。
現行實施的統一的企業會計制度，是對金融保險業和小企業以外的所有企業共性業務的操作原則及內容的規范，既對會計核算的一般原則及要求、會計科目的設置、具體賬務處理和會計報告的編制內容等所進行的規范。因而，在此基礎上，就針對各行業企業來講的專業性較強的會計核算辦法而言，應作為《企業會計制度》的統一整體而需要盡快加以明確和。這方面的工作目前仍未到位。
由于各行業、所有制企業的會計核算區別主要體現在成本構成不同、相應的收入核算不同，因此，各行業所有制企業的個性業務，只有采取擬訂相應各個行業會計核算辦法的方式來解決，既及時出臺特殊行業業務的專業核算辦法，如工交企業成本核算辦法，商品購、銷、存核算辦法，進出口業務核算辦法，房地產商品開發業務核算辦法，體育產業公司（職業俱樂部）業務核算辦法等。這些均是進一步完善、統一企業會計制度的后續工作，需下大力氣來認真完成。
另外，新制訂的《金融企業會計制度》于2001年11月并于2002年1月1日暫時在上市的金融企業范圍內實施以后，全國統一的《小企業會計制度》的出臺問題，應在引導建立條理完備、實施良好的經濟管理體系特別是建立民營企業的會計核算體系方面，積極有效和穩妥地邁出實質性的步伐。從而為確立完備的、國家統一的、集財務會計于一體的會計核算制度體系而鋪平道路。
4、適應網絡經濟發展的客觀需要，出臺相應的會計法律法規時應注重其內容的前瞻性。
信息化技術在財務會計領域中的發展與運用，尤其是網絡財務或電子商務會計的出現，必將對現行的一系列會計法規的建設與完善產生深遠的影響，相應的法律法規需及時出臺?，F行的會計法律法規在修訂過程中也要認識到這一問題，并增加其內容的前瞻性。未來會計將是一種以信息化和國際化為基本特征的網絡會計，它不僅以信息技術為核心，同時也以全球化、國際化為形態。在網絡數字化的信息時代，數字力與營銷力、企劃力和形象力一樣，將成為工商企業提高未來競爭力的決定性內容。因此，在全新的會計核算背景及平臺下，過去或現在適用的某些核算原則、方法和觀念、勢必受到挑戰，因為，同無數事實已證明了的規律一樣，會計作為一種社會科學技術，其理論與實務總是建立在會計環境基礎上的。當世界經濟從工業經濟時代向網絡數字經濟時代邁進的時候，一方面，能迅速適應配套需要的敏捷制造方式，即以“零庫存”為特征的適時生產與管理系統——虛擬企業的出現成為可能；另一方面，分散于各地的不同市場將聯成一個整體，在一個超越了時間限制的、全天候的交易循環體內，企業可以通過網絡及時獲取各種商品與服務的市場公允價格信息。在信息傳播速度有了新的衡量標準后，這一切都使得會計以市價為基礎的計量屬性的推廣和應用成為可能，進而為提高會計信息同決策的相關性和有用性提供了前提，使得現行成本的計量方法和屬性受到了挑戰。例如，在現實會計實務的處理中，如果按歷史成本原則計量某種軟件商品的產品成本，一般是把商品化軟件的研究開發費用、以及維持其產品基本功能所需費用作為資產計列，并在預計銷售數量的基礎上，將成本分攤入產品中去。這一符合了傳統財務會計原則的操作過程，雖然確保了會計信息的客觀性和可驗性，有利于消除財富分配中的主觀因素，但按歷史成本來計量數字資產，或運用于網絡經濟條件下的虛擬企業運行過程，其會計信息的決策相關性和有用性將大為降低。將計算機軟件企業與傳統制造企業進行比較不難發現：軟件產品生產企業的有形資產非常有限，且在會計上的賬面資產也很小。根本看不到有形的而且是大規模的生產車間、原材料消耗及產品，往往只是每人擁有一個工作間、一把椅子、幾臺電腦。但他們創造的價值卻難以用傳統的增長模式去計算，因此，在網絡經濟條件下所產生的虛擬企業環境中，會計假設（包括主體、持續經營、分期、貨幣計量）、會計組織、成本計算方法等均面臨新的選擇。同時，網絡信息經濟的發展，將使無形資產在企業價值中所占比重逐漸增加，并對企業實現其競爭優勢發揮至關重要的作用。對無形資產進行合理有效的確認與計量將成為未來社會經濟的迫切需要，而現行會計制度是以有形資產的確認、計量為主體，以現實交易價格為核算基礎來構建內容框架的。因此，對無形資產的反映和披露也因循有形資產的提示方式來進行。但由于無形資產價值往往缺乏現實的交易價格而無法有效、及時、合理地加以確認計量，只能采用獲取該無形資產時所發生的成本來予以表示，這便導致無形資產的賬面價格將嚴重偏離其實際價值，導致企業的價值無法得到恰當的反映。如果企業會計制度不能有效地解決以人力資源為代表的無形資產的計價問題，會計核算存在的必要性必將受到質疑。
此外，賬務報表的呈報范圍、時間和形式亦將產生根本性的調整與變革。信息披露方式的革新與效率的提高亦應在網絡經濟時代受到重視。同時，基于網絡財務中出現的新內容，如新的會計憑證形式：電子訂單、電子發票等電子單據；新的會計核算方式：網上采購核算、網上銷售核算、網上對賬與結算等，應當結合企業自身特點，制定出符合《會計法》要求的、網絡新環境下的會計制度核算管理體系，完善基于網絡財務表現在互聯網和電子商務特點上的法律制度條文。
5、重視會計人員業務素質的提高及職業道德的加強是確保會計法律體系有效運行的前提條件。
反映與計量經濟活動的會計工作是為我國市場經濟的發展服務的，經濟能否發展、經濟增長的預期能否實現，會計法律體系的健全與否只是一個方面，而確保法律體系的有效運行，并真正地發揮出自身的效能，需有二個條件：一是會計人員的自身業務素質。會計工作首先是一門技術、從事會計工作的人員需要經過專門的教育和訓練，并不是什么人隨便都可以去做。在社會分工越來越細化的今天，從事某些特定的職業，必須具有專門的資格。這也是社會進步的標志，會計行業更應如此，確保會計信息的真實性，必須像重視駕駛員持照駕車一樣，重視會計人員的資格問題。會計人員無證上崗，也將危及社會經濟秩序和安全。核發會計資格證書制度必須進一步的規范與完善，必須以系統化學習且完成實踐操作訓練為前提，必須以會計專業化為前提，而不能實施“相關性”的學科也予以核發資格的寬口徑政策。二是會計人員的職業道德，古人說的好：“厚德載物”。加強會計職業道德建設，直接的效果是向市場環境提供真實的會計信息，使做假賬提供虛假會計資料的行為成為人們所公認的恥辱行徑，而長遠的成效則是人們對市場及經濟發展的前景所建立起來的信心、決策成本的降低。試想，如果上市公司提供的會計信息是不真實的，這種基本道德問題所造成的后果是什么？毫無疑問，是股東的遠離，是市場無情的拋棄，德失而物亦失。加強會計監督，一方面是建立健全內部控制制度，以在運行機制上確保結果不偏離基本的道德水準；另一方面是加強外部監督，即建立健全注冊會計師的相關法規，加強注冊會計師的職業道德建設，在明確注冊會計師的審計責任上下功夫。
6、進一步的明確會計核算制度與會計準則、稅法與財務制度的相互關系。
首先，會計核算制度與會計準則的關系。在我國現階段，會計核算制度與會計準則應并存，共同規范企業會計核算行為。自1997年《企業會計準則——關聯方關系及其交易的披露》以來，具體會計準則的數量也只有13個，尚未構成完整會計規范體系。在這種情況下，僅依靠會計準則來規范企業的會計核算行為是不夠的，與之不同的是，會計核算制度則比較系統，將經濟業務的核算直接指向會計科目和會計報表，符合多數財會人員的閱讀習慣，操作性強。從已的會計準則來看，無論從結構體例，還是從會計政策的闡述方式，均 與國際慣例相似，且對獨立的經濟業務會計核算所披露的規定比較系統和完整。適應我國的國情和對外開放的要求，會計準則和會計核算且在相當長的時間內，不可相互代替，在這種情況下，需要處理好以下幾個問題：一是會計核算制度應與會計準則的規定，應保持一致性，即對同樣的經濟業務所允許采用的會計政策應保持一致，不能出現“兩張皮”現象。二是在新的會計核算制度中應繼續保持原有的結合會計科目的使用和會計報表的編制闡述會計核算的基本原則和會計要素的確認和計量標準的做法，而不是將會計核算制度變成簡單的會計科目匯總會計報表及其使用說明。
其次，會計核算制度與稅法的關系。會計核算制度為稅法的實施提供了基礎性的會計資料，是納稅的主要依據。制定會計核算制度時，在不違背會計核算一般原則的前提下，應盡量與稅法保持一致，減少調整事項，以便于企業納稅。但由于會計核算制度與稅法的目的存在不同程度的差異必將會導致會計核算制度與稅法不一致的情況，這也是國際慣例。例如，會計核算制度要求企業計提資產減值準備，并計如損益，而稅法一般情況下對于未發生的資產損失不允許在應納所得額前予以扣除，對于會計核算制度與稅法的差異，國際上一般卻要用納稅調整的方法進行處理，我國也應采用國際通用的做法。
，會計核算制度與財務制度的關系。財務制度是政府為強化對企業的財務管理而制定的，與企業所在的國家的所有制相關。隨著我國企業公司化改造粒度的加大政府對企業的管理方式也由直接管理轉向間接管理，相應的國家財務制度內容，也將作較大的調整現行的財務制度中所包括的會計要素的確認和計量內容，將由會計核算制度來規范。
會計法律論文:淺析我國《會計法》中的法律責任
[ 論文 關鍵詞] 會計 法 單位負責人 會計人員 法律 責任
[論文摘要]單位負責人作為會計法律責任的主體，承擔著會計法律責任的行政責任和刑事責任，依法建賬、規范會計核算、加強內部監管和控制是單位負責人正確履行職責的保障。因此，應強化單位負責人的責任，約束管理行為，完善會計法律體系，加強會計監督力度，提高會計工作質量水平。
我國于1985年通過《中華人民共和國會計法》(以下簡稱《會計法》)，1993、1999年對《會計法》作了修改。在《會計法》實施過程中，不少單位負責人、會計人員在會計法律責任的認識上還存在不少的誤區，以致在處理會計事務過程中缺乏應有的責任意識，工作偏差、錯漏現象較多，而對其責任承擔主體又缺乏責任認定的手段，以致有關會計法律責任的規定盡管明確，但在追究違法主體責任時卻缺乏有力手段給予保障。
一、我國《會計法>中法律責任的規定及不足
將我國建國來先后修訂的《會計法》中法律責任加以比較，主要的變化有以下幾點：
1．責任主體的變化。經歷了由1985年的會計人員、單位領導人和上級單位領導人到1993年的會計人員和單位領導人再到1999年單位領導人為主、會計人員為輔的變化。
2．法律責任的變遷。1985、1993年的會計法對法律責任的規定一致，1999年的會計法規定的責任種類仍只有行政責任和刑事責任，但明確了應承擔法律責任的具體情況，而現行《會計法》中法律責任的規定主要集中在第六章的第42條至第49條，以及第4條、第5條、第21條、第40條等?？傊覈鴷嫹ㄖ饕幎诵淌仑熑魏托姓熑?，從未規定民事責任，會計人員和單位領導人均不負民事賠償責任。
二、單位負責人為主的會計法律責任分析
(一)單位負責人作為會計法律責任主體的必要性
在執行多年的舊《會計法》中，存在“責任人缺位”的現象，導致責權不清，處罰對象不明，更為會計信息的虛假、殘缺和隨意性留下了可乘之機。有人認為，會計工作專業性很強，單位負責人未必是會計專家，也不可能對本單位的真實性、完整性了解，因而不能負責。其實不然，當前一些單位做假賬，賬外賬的現象，往往不是會計人員的個人行為，是受到單位負責人的指使不得已而為之，或單位負責人與會計人員合謀行為。單位負責人作為組織的法定代表，應對組織的一切行為負責。會計行為不是會計人員的個體行為，也不是單位會計機構的集體行為，而是整個單位的組織行為。如果是會計弄虛作假，說明他用人不當，也需承擔相應的領導責任。
(二)單位負責人的會計法律責任形式及其工作要求
單位負責人承擔會計法律責任的形式主要有行政責任和刑事責任兩種，因此，單位負責人應努力做好以下各項工作：
1．依法建賬。設置會計賬冊是記錄 經濟 業務情況、明確經濟責任、考核經濟效果的重要依據，是會計工作得以開展的重要基礎。單位負責人應保障單位從設立時就依法設置會計賬冊，系統、有效地進行會計核算。
2．認真培訓會計人員。會計信息失真除人為做假外，還有會計人員本身專業水平低，業務不熟，在賬務處理上，無意識地出差錯等原因。
3．遵守記賬規則和制定內部會計核算制度?！稌嫹ā窂奈覈鴷嫻ぷ鞯膶嶋H出發，各單位在建賬和會計核算中都應嚴格遵守，規范會計行為，保障會計資料質量。當然《會計法》關于記賬規則的規定并沒有涵蓋所有具體的會計業務，各單位需要根據法律規定，結合本單位會計工作實際，制定單位內部的會計核算和會計管理制度。
4．加強內部監督和控制。會計核算和會計監督是相互聯系、相輔相成。沒有有效的監督和控制，會計核算的質量就難以保障。單位負責人應努力將會計監督寓于會計核算中，在會計核算過程中實行有效的事前、事中、事后監督。應建立健全會計監督制度和內部控制制度，明確會計工作相關業務的程序和相關人員與職責權限，以實現規范會計行為、控制風險，防范舞弊和差錯的目的。
5．充分發揮會計人員的職能作用。單位負責人應保障會計人員以《會計法》和國家統一的會計制度為準繩，認真做好會計工作。會計人員應當認真學習并掌握會計法律、制度，積極主動地向單位負責人匯報工作，以取得他們對會計工作的關心和支持。
(三)單位負責人的會計法律責任與會計環境建設
會計工作是一種社會活動，與社會經濟環境有著密切聯系，社會生活中的許多方面對會計工作有很大影響，如有法不依、有章不循、有令不禁、虛報浮夸、不公平競爭等問題，都直接影響會計工作的正常運行。為了保障單位負責人正確履行職責，合理確定其應承擔的會計法律責任，政府管理部門應當加強對會計工作的宏觀監督和管理，為《會計法》的實施營造一個良好的外部環境。
三、會計人員的會計法律責任分析
現行《會計法》中主要規定了會計人員刑事責任與行政責任，而沒有民事責任，相關法律制度中涉及到一定的民事責任。提供虛假會計信息在對單位負責人追究法律責任的同時，單位的會計人員也承擔以下的法律責任：
1． 會計 人員的民事責任。從會計的關系看，會計人員是接受管理當局及次級管理人員的委托，向管理當局的委托人編制財務報告。因此，只有管理當局才對外部投資者負責，會計人員只對管理當局及次級管理人員負責，與外部投資者并沒有直接的受托責任關系。由會計人員承擔民事責任缺乏依據，并且淡化管理當局的責任。從虛假財務報告產生機制看，會計人員主觀上一般沒有提供虛假財務報告的動機，因為會計信息失真與其自身利益并沒有直接聯系，只不過是受到管理當局的授意、指使或強令，為了避免被解聘或降職等而不得已做出的行為。實際上，管理當局與股東之間的聘任報酬契約、與債權人的債務契約、資本市場籌資動因等導致他們有提供虛假財務報告的直接動因。從會計的定位看，會計人員的報酬取決于管理當局，其意思表示受到管理當局的影響。
會計人員與管理當局之間是一種雇傭關系，會計人員的民事責任可以適用侵權法中的雇員侵權責任。侵權法認為，受雇人執行職務行為時所致的他人損害，雇傭人應承擔賠償責任，雇傭人的這種責任是替代賠償責任。在執行職務過程中，受雇人按照雇傭人的意志為雇傭人的利益所實施的行為，實際上等于雇傭人自己所實施的行為，雇傭人與受雇人所致損害之間存在特定的因果關系，雇用人對受雇人選人不當、疏于監督是損害事實得以發生的主要原因，除非能證明沒有過失，否則應承擔賠償責任。據此，對于虛假陳述行為給投資者和其他利害關系人造成的損失，應當由管理當局承擔民事責任。
2．會計人員的行政責任和刑事責任。對于會計信息失真，會計人員往往并非不知其為違法，因而并不能免除其對會計信息失真不法行為的責任，他們是會計信息的直接制造者，對虛假會計信息負有不可推卸的責任。《會計法》第43條和《公司法》第212條對此依照情節嚴重程度分別做了罰款和吊銷會計從業資格證書及追究刑事責任的規定，《證券法》第177條和《刑法》第161條也有相應的規定。因此，會計人員對虛假陳述行為仍然主要承擔行政責任和刑事責任。
四、我國會計 法律 責任主體的法律責任完善措施
(一)嚴格會計人員管理制度，提高會計工作水平
會計信息失真事件的產生，也有一個過程，而會計人員是主要、必不可缺的實施者，因此，提高會計人員素質，保護好會計人員的合法權益，是杜絕會計信息失真的重要條件。對會計人員的管理制度有會計從業資格 考試 、會計專業技術資格考試、會計職業道德 教育 等，要加強財會人員和 企業 管理人員的財會知識培訓，不斷提高對財會工作的管理水平。
(二)強化單位負責人的責任，約束高管人員行為
就會計信息失真而言，從各方面強化約束單位負責人的行為是非常必要的，目前的約束手段還遠遠不夠。盡管單位負責人保障對財務報表的真實性、完整性負責，但會計信息失真還是屢禁不止，因此應制定出具體可行的辦法，使單位負責人個人對其會計信息失真行為承擔更多的處罰，更多地追究其民事責任和刑事責任，而不是只對單位進行 經濟 處罰了事。
(三)完善會計法律體系，加強會計監督力度
《會計法》是會計管理的法定基礎，對規范會計核算加強會計監督起到了保障的作用，逐步出臺的會計制度、會計準則等專業性規章制度進一步規范了會計管理體系，但隨著改革的不斷深入，新問題、新矛盾的不斷涌現，會計法律體系和會計規章制度還要不斷地完善，會計監督機制還要進一步強化。
完善的審計監督體系是實現會計規范化的保障，目前我國的審計監督體系包括政府審計、企業內部審計和社會審計三個層次，社會審計如注冊會計師審計，將成為企業監督的重要力量，注冊會計師在審計企業效益、企業財務會計報告的同時，更要關注企業會計信息失真現象。這些不同層次不同角度的監督審計力量都要發揮出應有的作用，相互配合，形成一個完整的監督 網絡 。
加強和完善會計監督體系的主要途徑：一是盡快制定《會計法》實施細則及相關配套法律，提高《會計法》的可操作性；二是強化財政機關的會計監督力度；三是加強各會計監督部門的監管協作，逐步建立起一個高效的會計綜合執法機構。有效的會計監管是一項復雜的系統工程，必須從各個方面進行統一協調、綜合平衡。它是保障會計工作有序運行的必要手段，也是不斷提高會計信息質量的必要保障，最終達到杜絕會計信息失真現象的發生。
會計法律論文:論企業負責人會計法律責任風險的規避
論文 關鍵詞： 企業 負責人 會計 法律 責任 風險
論文摘要：新《會計法》首次明確了企業負責人為本企業會計行為的責任主體，是會計行為的及時責任人，明確了企業會計責任主體的法定職責和法律責任，加大了對違法會計行為的懲治力度。提高法制觀念是企業負責人防范會計法律責任風險的基本前提；建立健全有效的內部控制制度，發揮內部審計的監督職能是企業負責人防范會計法律責任風險的有力保障。
一、提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置
企業負責人是本企業的法人代表，對本企業的會計工作負有不可推卸的責任。企業負責人應加強對以《會計法》為代表的財經法規的學習，了解《會計法》所提出的要求以及相應的法律責任，從思想上充分認識、高度重視《會計法》在規范會計行為、保障會計信息質量方面的重要意義。
在市場 經濟 條件下，一些企業的領導為追逐 政治 或經濟上的私利，指使會計部門和會計人員弄虛作假：一些政府官員為完成經濟指標，強令下面虛報瞞報?！稌嫹ā返?8條規定：“企業負責人應當保障會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項?！钡?6條規定：“企業負責人對依法履行職責、抵制違反本法規定的會計人員以降級、撤職、調離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任i尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位給予行政處分。”這些條款都不容置疑地表明企業負責人在會計法律責任面前難辭其咎，再也不能以“自己不懂會計業務”或“不知情”“事前不知”，或所用會計人員“不熟悉會計業務”等為借口，來推卸或減輕責任。所以，企業負責人應認真學習會計法，提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置，正確履行其會計責任。否則，很容易遭遇法律責任風險。
二、加強對財會知識的學習，提高辨別、區分違法會計行為的能力
會計是二個行為過程，企業負責人是會計行為的重要參與者，各種會計政策的貫徹執行，各種重大會計事項的決策等，都離不開企業負責人的參與。會計又是一門專業性、實踐性很強的學科，有一套完整的理論體系。在我國，大部分負責人沒有接受過系統的財會知識 教育 ，這與西方一些發達國家形成鮮明的對比。
負責人首先應掌握會計基礎知識和會計基本原則，包括會計的職能和作用、一般原則、會計處理程序和方法等等。在此基礎上進一步學習國家統一的會計制度，學會讀懂和分析財務會計報告，包括資產負債表、利潤表、現金流量表以及會計報表附注和財務情況說明書等。負責人只有熟悉掌握了財會知識，才能提高自己辨別、區分違法會計行為的能力，才能保障本企業的會計工作和會計資料的真實性、完整性，才能充分掌握企業經營管理的情況，控制會計行為，防范會計風險，從而保障財務會計報告的真實和完整。
三、重視 會計 人員配置和會計機構建設，建立健全行之有效的內部控制制度
負責人是會計責任主體，要保障會計信息的真實、完整，除了自己遵守《會計法》，不授意、指使、強令會計人員違法辦理會計事項外，還必須防止會計機構內部人員的作假舞弊行為。首先，負責人要關注會計人員的配置，重視會計人員的職業繼續 教育 ，本著“以人為本”的原則，選拔任用素質高、道德品行好的人才，提高會計工作質量和效率，從而減少單位負責人由于會計人員的敗德行為帶來的 法律 風險；其次，負責人應重視會計機構的建設，通過建立健全行之有效的內部控制制度和內部制約機制，明確會計相關人員的職責權限、工作規程和紀律要求，堅持不相容職務相互分離，確保不同機構和崗位之間的權責分明，相互制約、相互監督。
四、正確認識會計監督的重要地位，充分發揮內部審計的監督職能
《會計法》強調內部會計監督的目的在于：要使違法違紀行為首先遏制在會計工作初始階段，不能將不法行為放縱到發生并鑄成事實后，再寄希望于社會中介機構去審計、財政等執法部門去查辦以及社會和政府的監督上。從規避會計法律責任的角度來看，負責人應高度重視會計的監督職能，正確認識會計監督的重要地位。
會計監督是 現代 經濟 管理的重要組成部分。會計工作與其他工作的根本區別就在于它的政策性和法制性，會計人員行使職權受法律保護。負責人要建立健全本 企業 的會計監督制度，保障會計機構和會計人員依法履行職責，只有正視會計監督的法律地位，負責人才能嚴格自律，遵守會計法，杜絕授意、指使、強令會計人員干其隨心所欲的事。目前，在一些企業管理者為了追求自身短期利益較大化，指使、授權會計機構、會計人員做假賬，偽造會計憑證，辦理違法會計事項，從而使得會計工作受制于管理當局，不能獨立行使其監督職能，破壞了正常的會計工作。實行會計委派制是現代企業制度下加強所有者監督，維護所有者權益的需要。委派制的目的是執行會計監督的會計人員與被監督企業分離，不存在人事及經濟利益關系。因此，實行會計委派制、借助企業外部會計專業力量進行財務監督是必要的和可行的。
會計法律論文:對完善我國企業會計法律制度體系建設的若干思考
摘要: 在回顧我國現有 企業 會計 法律 體系的形成 歷史 并對其格局進行深入 分析 的基礎上,本文面對加入wto后所必然引起的國際化大趨勢、 網絡 經濟 時代 的到來以及新興行業的不斷涌現等一系列現實 問題 ,就其對我國現有會計法律制度體系的進一步完善所造成的 影響 、沖擊和挑戰進行了探討。
關鍵詞: 企業會計 法律體系 核算模式 國際化
一、 現有會計法律體系形成過程的歷史回顧及格局分析
以《企業會計制度》的頒布實施為標志,我國會計法規建設 目前 基本已形成了以《會計法》為中心、國家統一的會計制度為基礎的相對比較完整的法規體系。縱向分析,我國的企業會計法規體系包括三個層次:及時個層次是會計法律,主要是指會計法。第二個層次是會計行政法規。第三個層次是國家統一的會計制度,是由《會計法》授權、財政部制定的有關會計工作規范。橫向分析來看,企業會計法規體系包括四個方面的 內容 :一是會計核算方面的法規;二是會計監督方面的法規;三是會計機構和會計人員方面的法規;四是會計工作管理方面的法規。
二、現有企業會計法律體系運行過程中所面臨的問題
(一)行業會計制度的具體行為規范不適應企業改革的要求
目前各企業所執行的具體會計規范是在《企業會計準則》指導下的行業會計制度,這套規范體系存在著諸多不合理之處:(1)不能適應企業經營多元化 發展 的要求。隨著市場機制的日益完善和風險機制的日益形成,多元化經營將成為企業經營的必然趨勢和戰略選擇。多元化經營必然使企業涉足于各不同行業、不同性質的經營業務,而執行現行會計規范要求企業對不同行業、不同性質的經營業務分別設置賬戶,并采用不同的會計程序與 方法 進行會計處理,這不僅增加了多元化經營企業會計核算的工作量,影響核算效率和質量,而且難以保持口徑一致,反映綜合的財務會計信息。(2)不利于會計信息的行業比較和分析。執行行業會計制度,使得不同行業、不同企業會計處理所依據的原則、程序、方法各不相同,這就必然導致會計信息在行業、企業之間失去可比性,不便于投資主體對潛在投資對象的比較、分析和選擇,最終不利于資金的合理流向和資源的優化配置。(3)不便于投資主體對企業實施有效的財務監督。企業各投資主體對企業實施財務監督的主要依據是財務會計信息,然而,一方面各投資主體出于增加投資收益、回避投資風險的考慮,會不斷的改變投資對象,使資金經常性地從一個行業轉向另一個行業,或同時分布于若干不同行業;另一方面不同行業又執行不同的財務會計制度,在這種情況下,投資主體要實施財務監督就必需熟悉不同行業的會計處理原則、程序和方法,這無疑加大了財務監督的難度,影響財務監督效率。
(二)現行會計制度在構成上缺乏完整性和系統性
完整性和系統性是 現代 會計制度應具備的基本特征。所謂“完整性”是指會計制度應包括和覆蓋全部會計實務,使每一會計行為,每一會計事項都有相應的制度予以規范。所謂“系統性”是指現代會計制度應是在會計目標統一約束下,由相互聯系、相互依存的多分支、分層次的會計制度構成的有機體系。然而,我國現行的會計制度基本上是圍繞企業常規會計事項由國家統一制定,在構成上缺乏完整性和系統性,具體表現在兩個方面:(1)一些現代會計分支尚未納入會計規范體系; (2)許多企業缺乏健全、完善的內部核算制度。然而,目前許多企業只執行統一層次的會計規范,而無完善的內部核算制度與辦法,這一方面損害了會計制度的完整性和系統性,另一方面則往往導致企業成本不實、賬目不清、數據不真。
(三)會計制度改革的國際化進程緩慢
《企業會計準則》的頒布實施,標志著我國會計在國際化進程中邁出了關鍵的一步,但其進展不盡如人意?，F行會計規范在許多方面與國際會計準則尚未協調,甚至差異較大,例如有關固定資產折舊、存貨計價等會計方法,國際會計準則規定在保持一致性的前提下,企業可以自行選擇;而在我國的會計準則和制度中,有關這些方法的選擇作了較嚴格的限制。因此,一些在國外被廣泛使用的會計程序和方法,如加速折舊法、成本與市價孰低法等在我國尚未獲得用武之地,或在 應用 的范圍上受到嚴格限制。再如,國際會計準則對企業集團分部業績報告的編制、通貨膨脹條件下的財務報告等均制定了相應的會計準則;而我國尚缺乏這方面的準則規范。由于這些差異的存在,一方面要求我國的會計信息缺乏國際可比性,不能充分發揮其“國際性商業語言”的功能,這正如我國的涉外企業需要按照我國會計準則與上市地或子公司所在地會計準則編制兩套口徑不同的會計報表,并分別由不同國別的注冊會計師進行審計。這充分表明,由于會計規范的差異,一方面使我國涉外企業的會計工作量增大,會計信息成本上升,不利于這些企業的國際性競爭;另一方面有礙于我國市場經濟的國際化發展和企業經營的國際化拓展。
(四)現行會計規范的協調性差
在我國,自《企業會計準則》出臺后,分行業、分所有制頒布了一系列會計制度,對相關事項的核算與報告作了許多規定。如《公司法》第六章對公司制企業的財務會計作了一系列規定,《公開發行股票公司信息披露實施細則》第三章對上市公司財務報告的編制和披露作了若干規定。這些規定從基本面看,與會計制度的規定是一致的,但也存在諸多不協調的方面。由于相關法律規定不一致,導致企業會計人員在實務操作中無所適從,比如一個從事產品制造的股份有限公司,是應執行《 工業 企業會計制度》還是按《公司法》規定處理,是無從明確的,結果可能導致同一類型企業按照不同的規定進行處理,損害會計信息性。
(五)會計制度的嚴肅性受到損害
會計制度作為指導各企業進行會計處理的規范,具有強制性和嚴肅性,也即各企業會計人員均應自覺地按照會計制度的規定進行核算和報告。但在現實中,一方面,由于監督措施不力,導致一些企業為了自身局部利益而在會計處理上“各盡所需”。主要表現在一些企業的會計人員置會計制度規定不顧,按廠長、經理的意圖進行會計處理,導致核算不實、數據不真,或設置“兩套賬”以應付財政、稅務等機關的審查。更為甚者,一些審計部門和審計人員,在執行審計業務時,為了不得罪客戶,不顧執業規范而按客戶意圖進行審計,提供虛 假審計報告。另一方面,由于執法不嚴,縱容了違規違紀行為。比如一些企業雖然在審計或財務檢查中查出了不少問題,但在處理上大多是“限期糾正”“下不為例”,對負責人從輕處理或不予處理,這就縱容了會計上的違規違紀行為,致使一些企業違規行為屢查屢犯,屢禁不止。
三、深化我國 會計 制度改革的思路
(一)按市場 經濟 發展 的要求構建 企業 會計制度
改革會計制度是建立和發展市場經濟的客觀要求,而市場經濟的發展是一個從不完善到完善、從不規范到規范的動態過程。因此,從 理論 上說,會計制度應隨市場經濟的發展而不斷地進行改革和完善,以適應市場經濟發展各不同階段企業經營的特點。但事實上,會計制度變革與市場經濟發展具有不同的特征。首先,市場經濟發展作為客觀環境的變化,具有其內在的 規律 性,而會計制度變革是從屬于市場經濟的一種行政行為,缺乏內在必然性的因素;其次,市場經濟發展是一個漸進的過程,具有動態性和連續性,會計制度變革則是依據一定時期市場經濟運行的相對穩定特征,對原制度進行修正和革新,其變化具有間歇性和相對穩定性。以上兩個方面表明,會計制度的改革不僅要考慮當前的市場環境,而且要能體現市場經濟發展的未來趨勢及其規范化的要求(即具有前瞻性),以便能指導和規范不斷出現的新業務、新事項的會計處理。
(二)加快我國會計規范的國際化進程
會計規范作為一種上層建筑,必須要隨客觀經濟環境的變化而不斷地修正和完善。由于基本經濟制度的差異,我國的宏觀經濟環境有別于西方國家,但就發展市場、規范市場體系這一點而言,各國的目標是一致的。隨著我國市場經濟的進一步發展及健全、完善的市場體系的日益形成,我國市場必然要融于世界市場體系,加入國際性的商業交易 網絡 ,適應這種市場體系國際化的要求,作為“國際性商業語言”的會計必然要走向世界,融于統一的國際會計體系之中。針對我國會計國際化的現狀,加快會計國際化的進程是深化我國會計改革的一個重要方面。會計國際化所包含的 內容 很多,但其核心在于會計規范的國際化。
(三)廣泛推行和實施《企業會計制度》,應以企業建立完善的法人治理結構和具備完善、有效的內部控制制度為前提
如果對這一 問題 認識不足,必將引起新情況下的會計信息失真,如濫用計提資產減值準備的規定來蓄意調節利潤,從而造成不同會計期間的損益大起大落的可能性,既是具有代表性的、潛在危機的表現所在。我國市場經濟改革的實踐證明,公司制是 現代 企業制度的一種有效組織形式,公司法人治理結構是公司制的核心。而國有企業的公司制改革,最重要的是要明確股東會、董事會、監事會和經理層的職責,形成各負其責、協調運轉、有效制衡的公司法人治理結構。公司治理的本質是解決由所有權和控制權相分離而產生的問題,因此,公司法人治理結構的核心是處理好作為委托人的董事會和作為人的經理之間的關系,包括董事會如何有效地激勵和監督約束經理人員。公司法人治理結構不健全,則必然難以依法進行會計核算。
(四)適應網絡經濟發展的客觀需要,出臺相應的會計 法律 法規時應注重其內容的前瞻性
信息化技術在財務會計領域中的發展與運用,尤其是網絡財務或 電子 商務會計的出現,必將對現行的一系列會計法規的建設與完善產生深遠的 影響 ,致使相應的法律法規需及時出臺?，F行的會計法律法規在修訂過程中也要認識到這一問題,并增加其內容的前瞻性。當世界經濟從 工業 經濟 時代 向網絡數字經濟時代邁進的時候,一方面,能迅速適應配套需要的敏捷制造方式,即以“零庫存”為特征的適時生產與管理系統———虛擬企業的出現成為可能;另一方面,分散于各地的不同市場將聯成一個整體,在一個超越了時間限制的、全天候的交易循環體內,企業可以通過網絡及時獲取各種商品與服務的市場公允價格信息。在信息傳播速度有了新的衡量標準后,這一切都使得會計以市價為基礎的計量屬性的推廣和 應用 成為可能,進而為提高會計信息同決策的相關性和有用性提供了條件,使得現行成本的計量 方法 和屬性受到了挑戰。
(五)重視會計人員業務素質的提高及職業道德的加強是確保會計法律體系有效運行的前提條件
反映與計量經濟活動的會計工作是為我國市場經濟的發展服務的,經濟能否發展、經濟增長的預期能否實現,會計法律體系的健全與否只是一個方面。而確保法律體系的有效運行,并真正地發揮出自身的效能,需有兩個條件:一是會計人員的自身業務素質;二是會計人員的職業道德。加強會計監督,一方面是建立健全內部控制制度,以在運行機制上確保結果不偏離基本的道德水準;另一方面是加強外部監督,即建立健全注冊會計師的相關法規,加強注冊會計師的職業道德建設,在明確注冊會計師的審計責任上下功夫。
(六)進一步明確會計核算制度與會計準則、稅法與財務制度的相互關系
1.會計核算制度與會計準則的關系。適應我國的國情和對外開放的要求,會計準則和會計核算且在相當長的時間內,不可相互代替。在這種情況下,需要處理好以下幾個問題:一是會計核算制度應與會計準則的規定,應保持一致性,即對同樣的經濟業務所允許采用的會計政策應保持一致,不能出現“兩張皮”現象。二是在新的會計核算制度中應繼續保持原有的結合會計科目的使用和會計報表的編制闡述會計核算的基本原則和會計要素的確認和計量標準的做法,而不是將會計核算制度變成簡單的會計科目匯總會計報表及其使用說明。
2.會計核算制度與稅法的關系。會計核算制度為稅法的實施提供了基礎性的會計資料,是納稅的主要依據。制定會計核算制度時,在不違背會計核算一般原則的前提下,應盡量與稅法保持一致,減少調整事項,以便于企業納稅。但由于會計核算制度與稅法的目的存在不同程度的差異必將會導致會計核算制度與稅法不一致的情況,這也是國際慣例。
3.會計核算制度與財務制度的關系。財務制度是政府為強化對企業的財務管理而制定的,與企業所在的國家的所有制相關。隨著我國企業公司化改造粒度的加大政府對企業的管理方式也由直接管理轉向間接管理,相應的國家財務制度內容。也將作較大的調整,現行的財務制度中所包括的會計要素的確認和計量內容,將由會計核算制度來規范。
會計法律論文:試析我國會計法律制度立法形式的思考
【論文摘要】英美模式的資本市場和大陸法系的法律體系是我國會計法律制度立法的兩大矛盾環境，“重刑輕民”是我國現有會計法律制度立法中存在的明顯而嚴重的缺陷。從我國會計法律制度現實環境出發，“諸法合一”應是我國會計法律制度立法形式的一種現實選擇。
【論文關鍵詞】會計法律制度；立法環境；立法缺陷；立法形式
會計法律制度是維護和保障財產所有者具體、具針對性的控制層面的法律制度（郭道揚，2004），是經濟法律制度體系的基礎。因此，會計法律制度的規范和完善對整個經濟法律制度乃至整個國家法律體系的有效運行起著十分重要的作用。而會計法律制度的規范和完善必須從源頭開始，也即是從會計法律制度的立法開始。本文擬從會計法律制度的立法環境、現有立法缺陷以及立法形式的現實選擇三個方面探討我國會計法律制度的立法問題，以期引到拋磚引玉的作用。
一、法律體系與資本市場：會計立法的矛盾環境
會計法律制度的建立是會計環境影響的結果。從國內外會計法律制度發展過程來看，影響會計法律制度立法的基本環境主要有法律體系與資本市場兩個方面。我國會計法律制度的建立立足于我國英美模式的資本市場和大陸法系的法律體系兩大基本立法環境。
（一）英美模式的資本市場
1990年12月19日，上海證券交易所的正式開業標志著我國真正意義上的資本市場開始出現。經過近二十年的發展，資本市場已經具備了較為完善的功能并具有一定的規模。
我國政府對資本市場的總體態度，是采取不直接干預方式，讓上市公司在生產經營過程中一方面通過資本市場及時籌集所需資金，另一方面實行股東財富的較大化①。通過建立市場導向而非銀行主導的資本市場，從而推動我國經濟體制改革的步伐，達到建立社會主義市場經濟體制的目標。企業發展資金的供給也由財政與銀行向資本市場轉移，上市公司與銀行之間并不存在投資控股而形成的控制與被控制關系。我國資本市場主要是借鑒普通法系國家特別是美國資本市場的模式建立和發展起來的，資本市場的市場導向十分明確。
長期以來，政府一直將在股票市場發行上市作為國有大中型企業解困的重要途徑，形成了上市公司國有股占絕大多數的現象。這種現象對我國資本市場的良性發展不利，因此政府采取國有股減持的方式減少國有股比重，從而優化資本市場結構。2005年5月，啟動了自資本市場建立以來最重大也是最復雜的制度變革——股權分置改革。這次制度變革的核心是通過調整存量資產的利益關系和利益結構形成投資者共同的利益取向，構建具有共同取向的利益關系，形成我國資本市場發展的基石。資本市場的目的并不只是為企業籌集發展所需要的資金，更多是希望通過借助資本市場特別是股票市場改善企業資本結構，建立有效的治理結構。資本市場運行機制具有英美資本市場特征。
（二）大陸法系的法律體系
在法律制度的建設方面，我國法律與大陸法系更為相似。首先，在立法上我國立法機構具有法律上的?！吨腥A人民共和國憲法》規定：全國人民代表大會及其常務委員會擁有“制定、修改和補充憲法和法律并解釋和監督其實施的權力”，省、直轄市的人民代表大會和它們的常務委員會在不同憲法、法律、行政法規相抵觸的前提下，“可以制定地方性法規并報全國人民代表大會常務委員會備案”；國務院及其各部委根據憲法和法律規定，享有一定的立法權。法律淵源表現形式是制定法，形成了以憲法為統帥、以制定法為主干的不同法律效力的成文法體系（葛洪義，2003）。
其次，在法律執法和司法上我國只能以成文法律為根據，沒有“遵循先例”原則。雖然我國社會主義法制建設歷史不長，法律規范零散且不系統，法典式的法律規范更是缺乏，但“以事實為根據、以法律為準繩”仍然成為我國法律執法和司法的重要原則。這一原則排除了司法過程中以判例和政策以及“公平、正義”原則作為執法和司法活動的依據。《憲法》規定人民法院和人民檢察院作為審判機關和法律監督機關，“依照法律規定獨立行使審判權和檢察權”，其他行政機關也必須在成文法律規定的范圍進行執法活動。
，在法律的解釋上我國嚴格限制法官對法律的解釋活動。法律并不針對具體事物、人物和場合，具有概括抽象的特征，具體案件的審判卻是法律在具體事物、人物和場合中的應用，因此司法過程中不可能省去“解釋說明”法律文字具體意思的過程。但是，這種法律解釋說明的效力與大多數大陸法系國家一樣，在我國受到嚴格的限制。司法機構在理論上必須尊重立法機構，圍繞法律文字立足于法律概念進行“解釋說明”，直至判決，不得運用“情理、公平、法理”之類的依據進行。從成文法編纂的思想以及對待成文法的態度上，我國具有明顯大陸法系的法律制度特征。
（三）兩大環境的內在矛盾
隨著我國資本市場的發展，資本市場籌資的方式、交易的種類以及資本市場總體規模等都得到了較大的發展。單就股票市場而言，截止2007年底，上市公司總數達到1550多家，總市值達到32.71萬億，位于全球第三，相當于gdp的140%。2007年日均成交量也達到1903億元，成為全球最活躍的資本市場之一。雖然2008年和2009年股市出現較大幅度的波動，總市值一度處于下降狀態，但資本市場上市公司總數和開戶數，總體上講仍然處于不斷增加狀態。
雖然上市公司國有股導致股份過于集中，但個人持股高度分散，并且隨著國有股減持以及市場經濟體制改革的進一步深入，可以預見股權分散將是我國資本市場的一個重要特征。資本市場在國民經濟發展的過程中將發揮越來越重要的作用。因此，如何運用會計法律制度保護投資者的利益，是市場主導性資本市場經濟制度環境的客觀要求，是我國會計法律制度立法的一個重要方面。
大陸法系力圖建立“系統、清晰、邏輯嚴密”的法典，鑄建概念化的法學架構，并使這種架構能夠體現法律對不同歷史時期以及各種社會現象的涵蓋力，從而為立法和司法實踐提供理論依據。雖然這一理念面臨著較多的困難，并且大陸法系國家也在一定程度上借鑒普通法系的優點，但它仍然是立法和司法活動中占據主導地地位的觀點。這一理念表現在法律規范上，形成了法律結構的系統化、條文抽象化、方法的科學化以及概念主義等特征。但是，由于我國建立以市場經濟為導向的經濟法律制度的歷史較短、立法技術不夠成熟，同時也由于處于經濟轉型時期等因素的影響，我國會計法律制度仍然較為零散甚至存在一定的沖突之處，無法在司法實踐中有效地發揮作用。
英美模式的資本市場對會計法律制度保護產權的要求與我國并不成熟的大陸法系法律制度存在較大的矛盾。兩大矛盾的沖突正是我國會計法律立法的現實環境。
二、重刑輕民：會計立法的內在缺陷
在會計法律責任形式中，行政法律規范對一般性質的會計違法活動具有一定的威懾力量，但當違法活動性質達到一定程度后，其法律責任的經濟效率明顯不如民事賠償的法律責任形式。刑事法律制度對較嚴重的違法犯罪活動具有較大的威懾作用，但它也是在一定范圍內起到應有的作用，當會計違法犯罪活動的影響達到一定程度后，其法律責任形式的經濟效率也不如民事賠償法律責任形式（張華林，2007）。因此，我國會計法律制度應該建立“以民事賠償優先、三種形式互補”的會計法律責任形式。
然而，由于我國資本市場建立時間不長、英美型資本市場經濟制度基礎與大陸法系法律制度基礎的矛盾等因素的影響，理想的會計法律制度至今沒有建立，會計法律制度在立法形式上存在明顯而嚴重的缺陷。具體而言，主要表現在以下幾個方面：一是我國會計法律制度重刑事處罰、輕民事賠償的現象較為嚴重，致使我國會計法律制度缺乏對會計信息造假現象的威懾力量；二是我國關于會計法律制度的民事賠償規范較少且零散，存在會計法律民事賠償中無法可依的現象；三是由于我國大陸法系法律制度特征，《立法法》對法律解釋有著嚴格的限制，致使有關民事賠償的會計法律制度難以真正實施。由于會計職業專業性，會計法律制度的民事賠償更多的是會計職業規范和會計法律的解釋運用問題。在會計民事賠償的執法過程中，法律解釋的欠缺也限制了民事賠償在會計法律制度中發揮作用。
會計法律制度在立法上的缺陷成為現階段會計法律司法乏力的重要原因，因此，會計法律制度的建設必須要從立法方面進行系統思考，在立法形式上進行突破。
三、諸法合一：我國會計立法的現實選擇
雖然我國會計法律制度沒有嚴格遵守“行政、刑事和民事法律制度分設”的規范，《立法法》中也沒有對這種立法方式的明確規范，但實際上我國會計法律制度基本遵循這一原則。這一立法模式更加適合我國大陸法系法律制度環境下，對立法法典化要求，是今后我國會計法律制度立法的理想模式，但卻不適應我國現有經濟條件和法制環境下對會計法律制度的現實需要。
現階段的會計法律制度應采取“諸法合一”的立法模式，作為我國會計法律制度立法的過渡性措施。具體而言，應設立專門組織機構和人員制定我國會計法律制度，這一會計法律制度應包括可操作性的行政、刑事和民事法律責任形式條款?！爸T法合一”的會計法律制度主要有以下幾個方面的優勢：
（一）適應了我國經濟體制轉型時期對會計法律制度的需求
會計法律制度處于整個法律制度的基礎層面，市場經濟規則的幾乎所有經濟制度的實現最終都會在會計法律制度這一經濟制度的基礎層面得到落實，資本市場的正常運行也建立在良好的會計秩序之上。我國建立社會主義市場經濟的改革目標必須要以完善的會計職業規范和會計法律制度為前提條件。雖然市場經濟制度的建立已經得到了較大的成就，但會計法律制度嚴重落后于其他經濟制度方面的改革，成為我國經濟體制改革的重要障礙因素。因此，建立經濟體制轉型時期的“諸法合一”會計法律制度對我國社會主義市場經濟體制的進一步完善具有重大的意義。
（二）協調了英美型資本市場經濟制度與大陸法系法律制度基礎的矛盾
英美型資本市場以“股票高度分散、市場調節”為基礎特征，要求有完善的法律制度對投資者進行保護。英美國家以“判例為基礎、以衡平原則為補充”的法律制度適應了這一資本市場的要求，“法官造法”又在司法過程中讓會計執業準則在會計界和法律界之間得到溝通。但我國會計法律制度薄弱的現實以及大陸法系在司法過程中嚴格遵循法律規范的要求，限制了會計法律制度實施。因此，為作一個過渡性的措施，在建立法典化法律制度條件尚不成熟的條件下，建立“諸法合一”的、較為詳細、完善的法律制度應是我國會計法律制度建設的一個現實選擇。
（三）增強了會計法律制度的系統性和完整性
在現有法制環境下，會計法律制度的部門立法是我國會計立法的現實情況，會計法律制度的邊緣化又使會計法律制度的法理基礎研究處于相對滯后的狀態。會計法律制度體系不可避免存在部門保護和法律條文之間相互矛盾的現象，在一定程度上也缺乏可操作性。因此，集中力量建立“諸法合一”的會計法律制度可以協調各部門立法過程中存在的矛盾，使會計法律制度具有系統性和完整性。
（四）打下了會計法律制度法典化的基礎
我國會計法律制度的“諸法合一”的立法形式只能是在一定特殊條件下的現實選擇，與我國大陸法系的法律制度基礎相適應的較為理想的會計法律制度的立法形式，仍宜采用“行政、民事和刑事分設”的法律制度形式。但這種理想的會計法律制度不可能一蹴而就，而我國經濟體制的急劇變化以及會計法律制度在經濟法律制度中的基礎性地位，產生了對會計法律制度的急切需求。因此，作為一種過渡性的現實選擇，采用“諸法合一”的立法形式既可以適應現有經濟環境的需要，又可為以后我國會計法律制度的法典化打下基礎。
會計法律論文:會計法律制度建設：歷程回顧與述評
【摘 要】 我國 會計 法律 制度的建設經歷了資本市場建立前后兩個時期,主要圍繞會計專業立法、涉及會計的專業立法、會計制度、會計準則和審計準則的建立與完善而逐步展開。經過三十年的積累,我國會計法律制度已經形成了一個較為完善的體系,基本適應社會主義市場 經濟 發展 的需要,但仍然存在部門立法、缺乏相應的配合協調機制、法律制度環境與資本市場環境矛盾突出等問題,需要進一步完善。
【關鍵詞】 會計法律制度; 建設歷程; 社會主義市場經濟; 法律制度環境; 資本市場
在建立 會計 準則體系的同時,我國也進一步加強審計行為規范和審計準則的研究與制定工作。1993年10月31日,了《中華人民共和國注冊會計師法》,以取代原有的《注冊會計師條例》,為我國獨立審計準則提供了 法律 依據。1995年12月25日,財政部簽發了《
會計 法律 制度基本適應了我國改革開放過程中社會主義市場 經濟 體制建設的需要。在具體規范上也逐步做到 科學 化,并與國際通行做法趨同。如會計記賬方法的改變、會計準則和審計準則的建立以及會計方法的統一等。
(二)會計法律制度建設存在部門立法現象,缺乏相應的配合協調機制
經濟立法中的地方部門利益傾向,是一個在世界范圍內都帶有一定普遍性的問題。這一問題在我國會計法律制度的制訂上,主要表現為兩個方面。
一是法出多門。會計法律制度的制訂和修改,主要是以財政部為主體,涉及到全國人民代表大會、
會計法律論文:會計法律存在問題探析分析論文
一、當前存在的若干會計法律問題
1.現行法規中重視行政及刑事的處罰，輕視民事處罰。我國的經濟體制原從計劃經濟中脫胎而來，現有的法規還是體現了較多的計劃經濟色彩，即往往比較重視行政及刑事的法律處罰，而輕視民事法律關系的調節。例如，在《證券法》中，用了很大篇幅描述提供虛假會計信息應承擔的行政責任及刑事責任，僅在第62、69、161、202以及207條中，簡單地提及提供虛假會計信息的責任人應承擔賠償民事責任，至于什么是虛假會計信息，如何認定虛假會計信息，如何處理這一民事責任，幾乎沒有涉及，這就給具體的司法判決帶來了很大的不確定；陛。即使在《會計法》中也是只字不提會計問題中的民事責任問題。類似的問題，也反映在《公司法》、《合同法》等其他有關的經濟法規中。
2.缺乏對虛假會計信息具體認定的法律規定。盡管在《證券法》、《公司法》以及相關的法規中，已經規定了出具虛假會計信息的有關人員要承擔民事賠償責任，但是，如何認定虛假會計信息，往往規定得過于原則與抽象，這就給司法實踐帶來一系列的問題。
及時，對于什么是虛假會計信息，如何確認虛假會計信息，這是一個相當復雜的法律問題，不同階層的人士會有不同的標準：專業人士通常是以專業標準為依據，只要符合；專業標準，不管會計信息反映的內容與事實是否有出入，都不將其認定為虛假會計信息；非專業人士則通常認為，只要會計信息所反映的內容與事實有所出入，則該項會計信息就屬于虛假信息。由于會計信息的使用者及有關的司法部門一般都是非專業人士，一旦因會計信息問題引起法律沖突，在認定某項會計信息是否虛假時，如法律上沒有明確規定，司法部門往往以最為簡便的方法來判定會計信息是否虛假，這就是以事實作為標準。有關這方面的經驗教訓，已大量發生在與驗資有關的民事糾紛中。
第二，即使法律上已認定一項會計信息是虛假的，但如何來界定這項虛假會計信息的產生是故意還是過失，又是一個法律難題。因為區分故意與過失，在對虛假會計信息的責任人員量刑時，是非常重要的。前者不僅要承擔民事賠償責任，而且要承擔刑事責任，而后者還要在分清程度不同的情況下，確定不同的民事責任：如屬于重大過失，其承擔的民事責任就相對要大些，賠償的金額就可能較高；對于一般過失，則賠償的責任就較輕。但是，要界定產生虛假會計信息是故意還是過失，即使是專業人士，有時也是難以勝任的。
第三，也就是目前存在的較大問題是：雖然確認了某項會計信息是虛假會計信息，并已認定了虛假會計信息的責任人員，但如何承擔民事賠償責任，應賠償哪項經濟損失，在法律上仍是一個非常模糊的問題。目前司法界對于注冊會計師出具虛假驗資報告的，是以驗資金額的不實部分作為賠償金額，而不是以會計信息使用者使用該虛假會計信息實際受到損失的金額為依據。然而這一規定，并不適用于所有與虛假會計信息有關的法律沖突。如上海貝齡微電子公司的盈利預測報告中，由于有關部門的過失，使得每股盈利0.39元誤登為0.43元，按照司法解釋中的有關賠償要求，注冊會計師每股僅需賠償0.04元，這對損失了成千上萬元的投資者來說，顯然是不公平的。
3.關于虛假會計信息法律責任分擔問題。由于虛假會計信息會帶來嚴重的社會經濟后果，因此，對制造與公布虛假會計信息的責任人員追究法律責任，特別是民事賠償責任是理所當然的。然而，一項虛假會計信息的披露，從原始憑證開始、直至報表的公布，中間有著非常多的環節：如公司的財務人員、財務經理、公司總經理、注冊會計師、公司監管機構、會計信息的媒介以及會計信息使用者本身。如何確定這些不同環節的法律責任，也是一個非常棘手的問題。
在現有的《公司法》、《證券法》中，都強調了制造虛假會計信息的公司管理部門與財務主管要承擔法律責任，而《注冊會計師法》第42條也強調注冊會計師因過失要對虛假會計信息承擔責任。同時，有關法規也規定了監管部門的失職亦應承擔責任。但是，對同一案件的虛假會計信息責任究竟如何分擔，從未在任何的法規中予以規定。這樣在司法實踐中，當一項虛假會計信息涉及到多個環節時，司法部門只能采用“非理性無限連帶責任”的判例原則，即誰最有能力承擔經濟賠償，就由誰來承擔責任，這也就是所謂的“深口袋理論”。這一理論的貫徹，從表面上來看，起到了符合平衡社會機制的作用，但實際上由于責任與權利不相配比，這種處罰不當已產生了一些不良后果。例如，根據有關方面的調查，由于美國六大會計師事務所有相當的經濟賠償能力，因此，在虛假會計信息的賠償金額中承擔了大部分責任，截至1995年底，美國六大會計師事務所總計面臨300億美元的索賠，這甚至超過了其資本總和的20倍。這樣，就變相地鼓勵那些經濟承擔能力較差的人員去制造虛假會計信息，而將責任轉移到有經濟承擔能力的這一方。
二、解決我國會計法律問題的若干設想
1.借鑒國際法務會計經驗，開展我國會計法律問題的規范理論研究。針對普遍存在的會計實務中的法律問題，以會計與法律相結合的一門邊緣學科應運而生，這就是被稱為“法務會計”的一個新會計分支。作為一種學科，它主要處理財務事實與企業違法問題的關系，并運用于法律上的鑒定。歐美各國會計界已開始對法務會計開展了廣泛研究，有關這方面的論文與專著亦層出不窮，世界著名的“五大”會計師事務所也對這一問題予以特別的關注，不僅紛紛成立了科研小組，而且還專門設置了法務會計部門，以應付社會的需要。
法務會計不僅在理論上得到總結，在實踐中也被
廣泛運用。例如，法庭調查美國較大的舞弊丑聞案——麥克威爾通訊公司舞弊案時，美閏普華會計師事務所的注冊會計師就作為法務會計人員，在法庭上予以作證。又如，在調查第二次世界大戰中瑞士銀行侵占猶太人存款事件中，五大會計師事務所共起用了450個法務會計人員，才得以完成客戶的委托。由此可見，研究與借鑒國際法務會計的基本理論，是解決我國會計法律問題的首要方法之一。
2.通過現有的會計訴訟案例，加強對我國會計法律問題的實證研究。會計訴訟案例，歷來是世界各國會計理論界最為重視的研究領域之一。每一個重大會計訴訟案例的發生，都對社會經濟造成了一定沖擊，而且，每一個重大會計訴訟案例的背后，總是隱含著一些深層次的法律問題：要么是會計理論滯后于實務，使得會計法律的制定者無法預見可能發生的新情況，沒有及時制定應有的新法規，導致了會計實務界的失誤；要么是會計實務界對現有的會計法規缺乏應有的理解，使會計實務發生偏離……。認真研究這些重大的會計訴訟案例，尋求其產生根源及對策，已成為世界各國會計理論界對會計法律問題進行研究的好方法。當前，我國已發生了不少重大的會計案例，如深圳原野、紅光實業、瓊民源、東方鍋爐等舞弊案，都是出于利用虛假會計信息為個人或小集團謀取私利。通過會計案例，加強會計法律問題的實證研究，是妥善解決我國會計法律問題的又一個重要途徑。
3.設立會計法律監督機構，強化對會計人員法律責任的監督。當前，我國在設立會計監管部門時，主要強調的是技術管理，其次強調的是行政處罰。監管部門的大部分精力放在會計技術規范的制定與協調上，并對一些違規、違紀現象進行行政處罰。這些技術標準是判斷會計行為是否合法的依據，對我國的會計改革是非常必要的，然而，隨著市場經濟的逐步完善，我國的會計監管要逐步轉移到法律問題的協調上。一旦遇到諸如會計信息理解方面的法律沖突時，作為會計監管部門，應站在獨立客觀的立場上，對這些會計信息予以鑒定，并作出相應的結論，以便給有關司法部門提供依據。有關這方面的任務，將會隨著市場經濟的日趨完善越來越迫切。在會計監管部門中設立法律監督分支機構，強化對會計人員的法律責任監督，將成為我國會計監管部門今后的重要任務之一。
普及會計人員的法律知識，強化會計人員的法律責任，是有效處理會計法律問題的又一有效手段。從當前看，我國會計人員的法律意識非常淡薄，總認為會計信息的差錯只是工作態度問題，而沒有將其放到法律責任的高度，例如，前些年公布的上市公司財務報表，其低級差錯之多，其問題之嚴重，令人瞠目。因此宣傳普及會計法律知識，對我國會計人員素質的提高是非常重要的。
會計法律論文:企業負責人會計法律責任風險探討
論文關鍵詞：企業負責人會計法律責任風險
論文摘要：新《會計法》首次明確了企業負責人為本企業會計行為的責任主體，是會計行為的及時責任人，明確了企業會計責任主體的法定職責和法律責任，加大了對違法會計行為的懲治力度。提高法制觀念是企業負責人防范會計法律責任風險的基本前提；建立健全有效的內部控制制度，發揮內部審計的監督職能是企業負責人防范會計法律責任風險的有力保障。
一、提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置
企業負責人是本企業的法人代表，對本企業的會計工作負有不可推卸的責任。企業負責人應加強對以《會計法》為代表的財經法規的學習，了解《會計法》所提出的要求以及相應的法律責任，從思想上充分認識、高度重視《會計法》在規范會計行為、保障會計信息質量方面的重要意義。
在市場經濟條件下，一些企業的領導為追逐政治或經濟上的私利，指使會計部門和會計人員弄虛作假：一些政府官員為完成經濟指標，強令下面虛報瞞報?！稌嫹ā返?8條規定：“企業負責人應當保障會計機構、會計人員依法履行職責，不得授意、指使、強令會計機構、會計人員違法辦理會計事項?！钡?6條規定：“企業負責人對依法履行職責、抵制違反本法規定的會計人員以降級、撤職、調離工作崗位、解聘或者開除等方式實行打擊報復，構成犯罪的，依法追究刑事責任i尚不構成犯罪的，由其所在單位或者有關單位給予行政處分?！边@些條款都不容置疑地表明企業負責人在會計法律責任面前難辭其咎，再也不能以“自己不懂會計業務”或“不知情”“事前不知”，或所用會計人員“不熟悉會計業務”等為借口，來推卸或減輕責任。所以，企業負責人應認真學習會計法，提高法制觀念，擺正企業負責人在本企業會計工作中的位置，正確履行其會計責任。否則，很容易遭遇法律責任風險。
二、加強對財會知識的學習，提高辨別、區分違法會計行為的能力
會計是二個行為過程，企業負責人是會計行為的重要參與者，各種會計政策的貫徹執行，各種重大會計事項的決策等，都離不開企業負責人的參與。會計又是一門專業性、實踐性很強的學科，有一套完整的理論體系。在我國，大部分負責人沒有接受過系統的財會知識教育，這與西方一些發達國家形成鮮明的對比。
負責人首先應掌握會計基礎知識和會計基本原則，包括會計的職能和作用、一般原則、會計處理程序和方法等等。在此基礎上進一步學習國家統一的會計制度，學會讀懂和分析財務會計報告，包括資產負債表、利潤表、現金流量表以及會計報表附注和財務情況說明書等。負責人只有熟悉掌握了財會知識，才能提高自己辨別、區分違法會計行為的能力，才能保障本企業的會計工作和會計資料的真實性、完整性，才能充分掌握企業經營管理的情況，控制會計行為，防范會計風險，從而保障財務會計報告的真實和完整。
三、重視會計人員配置和會計機構建設，建立健全行之有效的內部控制制度
負責人是會計責任主體，要保障會計信息的真實、完整，除了自己遵守《會計法》，不授意、指使、強令會計人員違法辦理會計事項外，還必須防止會計機構內部人員的作假舞弊行為。首先，負責人要關注會計人員的配置，重視會計人員的職業繼續教育，本著“以人為本”的原則，選拔任用素質高、道德品行好的人才，提高會計工作質量和效率，從而減少單位負責人由于會計人員的敗德行為帶來的法律風險；其次，負責人應重視會計機構的建設，通過建立健全行之有效的內部控制制度和內部制約機制，明確會計相關人員的職責權限、工作規程和紀律要求，堅持不相容職務相互分離，確保不同機構和崗位之間的權責分明，相互制約、相互監督。
四、正確認識會計監督的重要地位，充分發揮內部審計的監督職能
《會計法》強調內部會計監督的目的在于：要使違法違紀行為首先遏制在會計工作初始階段，不能將不法行為放縱到發生并鑄成事實后，再寄希望于社會中介機構去審計、財政等執法部門去查辦以及社會和政府的監督上。從規避會計法律責任的角度來看，負責人應高度重視會計的監督職能，正確認識會計監督的重要地位。
會計監督是現代經濟管理的重要組成部分。會計工作與其他工作的根本區別就在于它的政策性和法制性，會計人員行使職權受法律保護。負責人要建立健全本企業的會計監督制度，保障會計機構和會計人員依法履行職責，只有正視會計監督的法律地位，負責人才能嚴格自律，遵守會計法，杜絕授意、指使、強令會計人員干其隨心所欲的事。目前，在一些企業管理者為了追求自身短期利益較大化，指使、授權會計機構、會計人員做假賬，偽造會計憑證，辦理違法會計事項，從而使得會計工作受制于管理當局，不能獨立行使其監督職能，破壞了正常的會計工作。實行會計委派制是現代企業制度下加強所有者監督，維護所有者權益的需要。委派制的目的是執行會計監督的會計人員與被監督企業分離，不存在人事及經濟利益關系。因此，實行會計委派制、借助企業外部會計專業力量進行財務監督是必要的和可行的。
會計法律論文:論我國會計法律責任制度的完善
摘要：近些年來，由于面對諸多利益的誘導，再加上會計管理體系的缺失，進而出現了不計其數的會計違法行為，這便對投資者利益、社會利益甚至國家利益產生了巨大威脅以及直接影響。透過各種會計違法行為，我們可以看出當前我國所實施的會計法律責任制度依然很多問題亟待解決，所以，會計法律責任制度已經成為目前人們所關注的焦點問題。本文作者結合自身多年實踐經驗，重點對我國會計法律責任制度概念、實施現狀以及完善策略進行詳細的論述，希望能夠對同行產生一些積極影響。
關鍵詞：會計 法律責任 制度 實施現狀 完善策略
現階段，為更好的滿足經濟管理以及財務管理的各種發展需求，必須進一步完善會計法律責任制度，只有這樣才能夠使會計工作為社會與經濟發展提供高質量的服務。然而，事實上，現行的會計法律法規還存在著很多的問題，例如：法規不清晰、責任體系不完善等。而這些問題的出現將極大的影響到我國會計事業的發展，所以，應當及時的采取一些有效策略，以此完善會計法律法規，并且加強會計責任制度的規范性。
一、關于會計法律責任的綜合概述
（一）定義
站在法律角度分析，會計法律責任既有廣義內涵，又有狹義內涵。其中，廣義會計法律責任指的是某個單位或者是個人在形成或提供會計信息時，由于違反了相關會計法律法規必須要承擔相應的法律責任；然而，狹義的會計法律責任指的是在《會計法》所指出的各種法律責任形式，主要包含以下三點內容：及時，在會計工作基礎環節出現的各種不規范行為，如：賬簿設置、記錄、政策選用、控制制度實施等環節；第二，擅自偽造、變更會計憑證、會計信息報告等以及強制使他人從事以上違規行為；第三，相關部門的會計人員泄露國家、商業機密等不規范行為。
（二）形式
根據我國現有法律法規內容分析，針對會計法律責任的規定來說，主要包含三類會計責任形式，即行政責任、刑事責任以及民事責任，以下是對這三種會計責任形式的詳細論述。
1、行政責任
在我國會計法律責任形式當中，行政責任是最重要的一種，主要包含兩種，即行政處分以及行政處罰。通過對我國《會計法》發展歷程的分析與探究，這種形式經歷了一個由行政處分朝著行政處罰方向轉變的過程。對行政處罰來說，它有很多種處罰形式，例如：警告、罰款以及吊銷會計人員資格證書。
2、刑事責任
在中國，會計信息失真已發展到一個非常嚴重的境地，所以，強化刑事責任成為整治不規范會計行為的一有效對策。通常來說，在企業事業單位會計人員、相關負責人等毀壞或者是偽造會計資料達到偷稅、貪污等，給企事業單位造成巨大損失的情況下，才會涉及到會計刑事責任。
3、民事責任
近幾年，由于我國經濟與社會的飛速發展，出現了大量平等主體會計關系。而作為信息的提供方，如果出現了會計違規行為，那么將會給對方造成難以想象的損失，因而，要相應的承擔一定賠償責任。所以，在國內，由于會計法律關系性質朝著多元化的方向快速發展，因而，會計法律責任的另外一重要形式即為民事責任。
二、會計法律責任制度的實施現狀分析
（一）會計人員對會計法律責任認識有待
現階段，國內就業壓力過大，大多數會計人員迫于壓力的影響而不得不屈服于領導的意志，不考慮會計責任。正是由于對法律責任沒有充足的認識，才會出現了造假賬以及偷稅漏稅的不規范行為出現。
（二）負責人無法正確看待自身的法律責任
在新實施的《會計法》已經明確指出“相關負責人應該對本單位會計工作以及會計信息的真實性、完善性承擔相應的責任”。如果責任人只是去追求利益、不顧法律的約束，以至于要求會計人員應用一些不正當的手段。另外，由于各個單位中大多數負責人根本不懂會計工作，因而不能及時監督、考核企業的財務制度與財務決策。
（三）虛假會計信息的確定存在誤區
現階段，對會計信息真偽的認定主要包含兩種觀點。一方面，有些會計人員認為要站在會計專業角度進行判定；而有些會計人員認為要站在法律角度進行判定。由于上述兩種不同觀點未達成共識，導致對會計信息真偽認定還存在著一定分歧。
三、完善會計法律責任制度的有效策略
（一）加強對會計工作的審查和控制
及時，要逐步改善國內會計控制意識淡薄的環境，提升會計控制意識，進而不再流于形式；第二，完善會計控制審計制度，及時采取有效措施進行監督；第三，及時升級或是更新當前會計信息系統，保障信息系統的完善，避免會計人員擅自修改會計信息。
（二）明確責任主體
在企業中，會計法律責任主體包含三方，即企業法人、管理者以及會計人員。這三方共同組成了企業會計責任主體體系。然而，他們各自擁有的權利以及利益是不相同的。所以，必須對這三方責任主體進行合理的劃分，從而有助于他們之間的責任主體關系，避免會計法律責任的出現。
（三）提升會計從業人員的綜合素質
為進一步提升會計人員的綜合素質，必須要做好以下幾點工作：首先，努力學習會計文化知識，及時完善與更新自身所掌握的專業知識；其次，企業要定期組織會計人員參加業務培訓，積累豐富的經驗，提升自身的實踐能力；再次，加強自身道德修養，不要為追求利益而做出一些違法的行為。
四、結束語
綜上所述，當前我國的會計法律責任制度還存在著很多需要盡快的問題，因而必須構建起完善的會計責任體系和有效的規避策略。應當注意的是，在完善會計法律責任體系的過程中，切勿機械性的照搬照抄，而是要切實的根據我國的基本國情來予以構建，這樣所建立的體系與規避策略才會發揮應有的功效。
會計法律論文:我國會計法律責任現狀及對策分析
摘 要 我國會計法律責任在法律層面上存在重行政責任輕民事責任、法律責任銜接不好、法律責任不夠明確等問題，在法律的貫徹與執行方面，存在單位負責人認識與重視不夠、會計人員法制觀念淡薄、對違法行為執法不嚴等問題，本文針對這些現狀提出了改進措施。
關鍵詞 法律責任 民事責任 行政責任 刑事責任
一、會計法律責任基本概述
會計法律責任是指會計主體（包括單位和個人）違反會計法律法規所應承擔的法律后果。這里所指的法律法規不僅包括《會計法》以及會計準則、會計制度，同時還包括證券法、公司法、審計法、CPA法、稅法、破產法等。作為會計法律義務履行的保障機制和會計法律義務違反的矯正機制，會計法律責任在會計法律體系中占有十分重要的地位。其目的在于通過對權利的救濟和對違反會計法律法規的行為的制裁，來使會計責任制度所保護的權利得以實現，義務得以履行，從而有效預防違反會計法律法規行為的發生，為國家經濟健康穩定和有序發展保駕護航。
法律責任按照不同的標準可作不同的分類，在法律實踐中，最基本的分類方法是根據法律責任的類型所作的分類，一般可分為行政責任、刑事責任、民事責任。行政責任是我國目前會計法律責任的主要形式，《會計法》的不少規定涉及對會計行為的行政管理，屬于行政法律規范?！稌嫹ā穼`反這些行政法律規范的行為，規定了行政處罰和行政處分兩種法律責任。刑事責任是因違反刑事法律而應當承擔的法定的不利后果。行為人違反刑事法律的行為必須具備犯罪的構成要件才承擔刑事責任。《會計法》、《刑法》、《公司法》均設定了刑事責任。刑事責任作為具威懾力的制裁形式，適合于嚴重違反會計法規的犯罪行為。會計責任中的民事責任在國外、特別是英美法系國家中是一個非常引人注目的現象。在我國則不突出，只在證券法、CPA法及法院有關司法解釋中有所涉及，而《會計法》則根本沒有設定。
二、我國會計法律責任的現狀分析
首先，從我國會計法律體系來看，會計法律責任存在以下幾方面問題：一是重行政責任輕民事責任。我國現行會計法律體系在會計的法律責任方面最注重的是追究行政責任，同時輔之以刑事責任制裁，從而形成了偏于行政責任，少刑事責任，基本不關注民事責任的會計法律責任現狀。二是法律責任銜接不好。《會計法》、《刑法》及《證券法》、稅法等相關經濟法律在會計法律責任的規定方面存在不協調性，以致有法難依。如《會計法》從第42-46條列舉了應當承擔行政責任的具體違法行為，而且在上述每一條中都提到如果情節嚴重、構成犯罪，要依法追究其刑事責任。但我國《刑法》并沒有對上述所有行為單獨規定為犯罪、追究刑事責任。再如，《會計法》與《證券法》、稅法等規定的會計違法行為的罰款數額不一致，這必然導致執法機關有法難依，也為違法單位逃避法律懲罰提供了操作空間。三是會計法律責任不夠明確?！稌嫹ā返葧嫹ㄒ帉嫹韶熑蔚囊幎ū容^籠統，在許多地方不夠明確，不具備可操作性，造成法律執行上的困難。
其次，從會計法律責任制度的貫徹與執行來看，也存在一些問題。一是不少單位負責人沒有認清肩負的會計法律責任，對于《會計法》規定的自己應承擔的會計責任未予足夠重視，從而疏于對單位會計工作的領導與管理。二是核算與監督同為會計人員的基本職責，但會計人員往往只重視會計核算，而忽視了其作為單位內部會計監督主體的作用。而且，由于會計人員的從屬地位，也決定了其很難堅持依法行使內部監督職權。三是許多會計人員對法律本身的理解熟悉程度令人堪憂，會計法律普及工作尚需進一步推進。四是有法不依、執法不嚴現象普遍存在，會計違法行為往往得不到應有懲處。
三、針對我國會計法律責任現狀的改進措施
1、強化單位負責人的會計法律責任意識。單位負責人不僅是單位的決策者，對單位的重大事項和全局負統領責任，而且也是本單位會計工作的及時責任人。單位負責人首先必須轉變觀念，充分認識會計工作的重要性，以及自己在單位會計工作中應承擔的會計責任和法律義務，從而擔負起對本單位會計工作的領導責任，不斷提高單位會計管理水平。
2、加強對《會計法》及其他財經法律知識的學習，增強會計人員法制觀念。作為一名會計人員，除具備一定的財會專業知識外，對財經法律法規熟練掌握也是至關重要的?，F實中，很多會計人員對于會計工作的基本職責和規范，尤其是會計法律責任方面的知識都較欠缺，這在一定程度上助長了虛假會計信息的產生。因此，進一步推進會計法律普及工作，加強會計人員對《會計法》等法律法規的學習，增強法制觀念，促使其在法律規定的范圍內開展會計工作，十分必要。
3、進一步完善我國會計法律責任制度。針對我國會計法律責任制度的不足，政府相關立法部門應緊隨時代步伐，密切注意會計的發展，及時有效地制定、健全有關會計法律法規。一是建立完善的民事賠償責任制度。民事責任在會計法律責任體系中的缺位使得難以對違反會計法律法規的行為進行有力的懲戒，因此應加強民事責任立法，尤其是在《會計法》中應補充民事法律責任制度，以加大違規者的違規成本和保障出資者、債權人等利益相關者的受害損失能得以彌補。二是針對我國會計法律責任制度體系缺乏系統性和連續性，甚至法律法規內容相互矛盾的狀況，立法機關應對現有法律法規進行清理和修訂，彌補法律規定的漏洞，排除法律規范相互之間的矛盾，使《會計法》與其他法律中有關會計法律責任的規定得以協調、銜接和統一。
4、加大對違法行為的懲治力度，保障相關法律的貫徹落實。依法嚴懲違法的會計行為，是保障會計工作秩序正常運行的重要措施。政府相關部門要嚴格依照會計法規，堅持“有法必依、違法必究、執法必嚴”的原則，強化對違法會計行為的懲治力度，通過對違反會計法律法規行為的嚴厲制裁，切實而有效地產生打擊違法犯罪，威懾潛在違法行為的作用。
（作者單位：荊州市中心醫院）
會計法律論文:淺談中國會計法律的責任制度和完善措施
摘要：本文以我國會計法律的責任制度為研究對象，從現階段會計法律責任制度存在的問題分析以及會計法律責任制度的完善措施分析這兩個方面入手，對其進行了較為詳細的分析與闡述，并據此論證了做好會計法律責任制度建設及深化工作在確保整個市場經濟背景下會計法律責任規范化發展的過程當中所起到的至關重要的作用與意義。
關鍵詞：會計法律 責任制度 問題 完善措施 分析
要想對我國現行會計法律責任制度存在的問題及行之有效的完善措施進行總結與研究，首先需要弄清楚的一點在于：何謂會計法律責任。從理論上來說，會計法律責任是指包括企業單位以及個人在內的會計主體因從事違反會計法律法規（包括現行《公司法》、《會計法》、《證劵法》、《所得稅法》以及《保險法》等等在內，側重于《會計法》）相關規定而必須擔負的法律責任與后果。從這一角度上來說，會計法律責任制度的落實與完善能夠有效抑制行為主體在參與市場經濟競爭當中的各種不正當行為，這對于我國社會主義市場經濟體制的建立健全而言是至關重要的。本文以《會計法》為出發點，在對現階段會計法律責任制度存在的問題加以分析的基礎之上，著重針對會計法律責任制度的完善措施進行了系統分析與研究，現對其作出詳細說明。
1 現階段會計法律責任制度存在的問題分析
1.1 《會計法》中相關標準規范的問題分析。最顯著的缺陷在于：現行《會計法》雖對企業會計責任主體加以了明確規定，在企業經營管理過程當中將單位負責人視作責任主體，然而在司法實踐應用過程當中，具體責任人的落實長期處于“有憑無據”的尬尷處境當中。董事長雖說是公司制企業的會計法律責任主體，然而企業總經理缺失企業經營管理的最直接執行人員，會計信息的失真也是收到了總經理的直接受益。這樣一來，會計違法行為的責任直接追究于董事長是有所不妥的。
1.2 《會計法》與相關法律法規制度的不協調性問題分析。該問題突出反映在《會計法》與相關法律法規制度執法標準的差異性上。這部分法律法規對于會計違法行為應罰款金額的規定存在一定的差異，執法機關并非無法可依，而是有法難易，各種差異性規定之間的漏洞也在無形當中滋生著會計違法行為的蔓延。
2 會計法律責任制度的完善措施分析
2.1 《會計法》中相關標準規范的完善措施分析。首先，現行《會計法》應當針對會計法律責任加以明確。具體而言，企業有關董事長、總經理以及監事會負責人為代表的各類經濟責任主體在企業經營管理過程當中所肩負的會計職責以及應承擔的法律責任應當在《會計法》相關條款當中作出明確規定；其次，視會計違法行為的嚴重程度以及其所導致的經濟責任后果，健全相應的民事及刑事責任追究制度，配合賠償責任制度的健全確保相關會計違法行為能夠得到刑事及經濟方面的嚴厲懲處。這就是說，現行《會計法》當中應當依照會計違法行為的類型對會計責任的舉證范圍、舉證標準以及訴訟時效等相關問題做出明確約定。，現行《會計法》應當結合《刑法》中的相關規范性標準，制定各類會計違法行為的界定標準與量刑標準，真正意義上的做到“有法可依、有法必依、執法必嚴、違法必究”。
2.2 《會計法》與相關法律法規制度相協調的完善措施分析。一方面，現行《會計法》應當為其他相應經濟法律法規的制定提供基本操作與專業性支持；另一方面，其他相應經濟法律法規也應當為會計違法行為的界定與懲處提供民事、刑事責任追究及執行的支持。在《會計法》與相關法律法規制度相協調的基礎之上，確保會計違法行為難逃法網。
2.3 建立健全會計監管制度的完善措施分析。作為控制會計信息失真，確保市場經濟參與主體所提供會計信息質量穩步提升的關鍵所在，健全完善的會計監管制度同樣能夠為徹查會計違法行為提供有力保障。首先，應將會計舉報制度落實到實處。政府相關經濟監督管理部門應當面向社會大眾公開會計違法行為的舉辦方式，對舉報人的信息加以保密，配備相應的有償性舉報獎勵機制，確保各類型會計違法行為能夠大白于社會大眾有效的監督管理機制當中；其次，應構建相應的重大會計事項報告責任制度。企業作為會計信息的創造者與提供者，應當以其在一定經營管理時期當中所上報的會計報表為載體，在報表附注位置對企業該期重大經營管理事項加以披露與說明，重大事項的制定與執行應當及時向相關監管部門進行上報。
3 結束語
在企業經營管理過程當中所形成的會計問題因其能夠對企業在一定時期內的經營發展程度加以闡述與表示，因而受到了各方研究人員的廣泛關注與重視。然而現階段我國有關會計法律責任制度的落實程度還不夠到位，這使得會計違法問題無法得到了有效的追蹤、界定與懲處。這對于企業參與之下整個市場經濟的和諧穩定發展是極為不利的。本文針對中國會計法律的責任制度及完善措施這一中心問題做出了簡要分析與說明，希望能夠為今后相關研究與實踐工作的開展提供一定的參考與幫助，進而維護整個市場經濟運行發展的穩定性與高效性。
