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企業租賃經營論文:企業租賃經營會計\稅務處理探討
摘要:在當前經濟發展中,企業租賃經營還是存在的,但是租賃經營的處理在會計、稅法上并未做出明確規定,本文就企業租賃經營的會計、稅務處理做一探討。
關鍵詞:租賃經營 出租方 承租方
我國的企業租賃經營是十一屆三中全會后出現的一種企業經營方式,當時我國的經濟體制改革指導思想還處于“有計劃的市場經濟”階段,為深化企業經濟體制改革,各地先后引入了租賃經營。隨著社會主義市場經濟體制的建立,企業租賃經營逐漸退出。但是,在當前經濟發展中,有的企業要發展、擴張,受到土地、廠房等條件限制,則通過對其他企業的租賃,以獲得經營資產,擴大規模;而有的企業在生產經營中由于多方面的原因陷入了困境,企業自救的途徑之一就是利用好企業的現有資產, 通常采用租賃經營的方式,使之發揮較大的效能, 為企業獲取較大的利益。因此,當前企業租賃經營還是存在的。
企業租賃經營是指企業所有者將企業全部資產的經營權,在一定的時期內出租給承租方,承租方按照合同規定定期繳納租金的一種產權交易方式。企業租賃經營應當首先簽訂合同,合同簽訂的當事人出租方可能是出租企業也可以是出租企業的股東,合同可以約定承租企業以出租企業的名義生產經營,也可能承租方承租后重新辦理工商登記,并以承租方的名義對外從事生產經營活動。企業租賃經營的會計處理、稅務處理會因簽訂合同的當事人不同以及是以出租企業的名義還是以承租企業的名義進行生產經營而有不同的處理,現就此問題進行探討。
一、企業租賃經營合同由出租企業和承租方簽訂,承租方承租后重新辦理工商登記,并以承租方的名義對外從事生產經營活動
出租企業與承租方簽訂租賃經營合同后,將企業的全部資產經營權轉讓給了承租方,從承租方取得租金;而承租方使用出租企業的資產以自己的名義進行生產經營取得收益,向出租企業支付租金。根據國家稅務總局關于企業租賃經營有關稅收問題的通知(國稅發[1997]8號)第二條規定:“企業全部或部分被個人、其他企業、單位承租經營,承租方承租后重新辦理工商登記,并以承租方的名義對外從事生產經營活動。其承租經營取得的所得,應以重新辦理工商登記的企業、單位為企業所得稅納稅義務人,計算繳納企業所得稅?！币虼顺鲎馄髽I因收取的租金形成的收益確認企業所得稅,承租企業則以通過租賃其他企業經營取得的收益確認企業所得稅。
出租企業應繼續進行資產的攤銷、稅金的計提及繳納,其收入只有租金。按合同規定收取租金時,借“銀行存款”、貸“其他業務收入”; 按租金的5%計提繳納營業稅以及按繳納的營業稅額計提城市建設維護稅及附加,借“其他業務成本”,貸“應交稅費―營業稅、城建稅、教育費附加”;攤銷的資產以及計提的土地使用稅、房產稅、印花稅等稅金計入“其他業務成本”或“管理費用”;按最終實現的應納稅所得額,計提繳納企業所得稅。
承租方則將通過租賃經營產生的生產經營活動納入到重新辦理公司登記后的企業,承租企業因租賃經營形成的收入、成本費用、流轉稅直接計入本企業,支付租金時,借“管理費用”或“主營業務成本”、貸“銀行存款”。承租方按照最終實現的利潤計提、繳納企業所得稅。
但這里存在一個問題,根據《中華人民共和國房產稅暫行條例》的規定,出租企業應依照房產租金收入、稅率12%計算繳納房產稅。但由于出租企業簽訂企業租賃經營合同是針對企業整體資產確定租金,并未單獨確定企業房產的租金,因而不能按照租金收入確定房產稅。若按照房產原值一次減除10%至30%后的余值、稅率1.2%計算繳納,則與稅法相抵觸,但是企業不可能單獨確定房產的租金再按照稅法規定計提、繳納房產稅,相反違背了企業交易事實。
二、企業租賃經營合同由出租企業和承租方簽訂,承租方以被承租企業名義對外從事生產經營活動
根據國家稅務總局關于企業租賃經營有關稅收問題的通知(國稅發[1997]8號)及時條規定:“企業全部或部分被個人、其他企業、單位承租經營,但未改變被承租企業的名稱,未變更工商登記,并仍以被承租企業名義對外從事生產經營活動,不論被承租企業與承租方如何分配經營成果,均以被承租企業為企業所得稅納稅義務人,就其全部所得征收企業所得稅?！币虼?承租方通過租賃發生的生產經營活動以及納稅義務都應在出租企業處理,但是出租企業如何收取租金呢?在這里有兩種處理方式,及時種:承租方通過經營租賃企業形成的經營利潤提取所得稅后,應先將相當于租金的凈利潤留存于出租企業,由出租企業的股東決定進行分配,而剩余的稅后經營利潤全部歸承租方所有,承租方按取得的利潤計提、繳納企業所得稅。第二種:承租方通過經營租賃企業取得的稅后利潤全部歸承租企業所有,出租方向承租方收取租賃費,收取的租賃費按稅法規定繳納營業稅、城建稅、教育費附加,出租方按因租賃形成的所得繳納企業所得稅;承租方通過經營租賃企業取得的稅后利潤扣除支付的租賃費后繳納企業所得稅。由于承租企業以出租企業名義進行生產經營,出租企業因收取租賃費產生的業務應獨立于承租企業在出租企業發生的生產經營活動,但兩者須匯總繳納企業所得稅。
例:甲公司與乙公司簽訂合同,將甲公司租賃給乙公司。合同規定,租賃期限三年,自2009年1月1日至2012年12月31日,乙公司每年向甲公司支付租金360萬元,乙公司以甲公司的名義進行生產經營。2009年乙公司通過租賃經營甲公司形成稅后利潤500萬元。
1、若按照及時種方式處理:甲公司應先將租金360萬元從稅后利潤500萬元扣除歸甲公司所有,余140萬元歸乙公司所有,則乙公司繳納企業所得稅35萬元(140*25%),凈所得105萬元。
但是,若乙公司通過租賃經營甲公司未能形成利潤或稅后不足支付租金時,就不便于處理了。
2、若按照第二種方式處理:出租企業甲公司的稅后利潤500萬元全部歸乙公司,乙公司向甲公司支付租金360萬元,則乙公司凈所得為105萬元[(500-360)*(1-25%)];甲公司則按取得的租金360萬元繳納營業稅18萬元(360*5%)、城建稅及附加1.8萬元[18*(7%+3%)],應繳納企業所得稅85.05萬元[(360-18-1.8)*25%],共繳納稅金104.85萬元,凈所得255.15萬元。
兩種方式的處理,對乙公司來說并無影響,取得凈所得都為105萬元;而按及時種方式處理甲公司取得凈所得360萬元,按第二種方式處理甲公司取得凈所得255.15萬元,由于甲公司按取得的租金繳納營業稅、城建稅、教育費附加,并按租金扣除以上稅費后繳納企業所得稅,稅負非常高。所以應當按及時種方式處理,但合同必須明確規定如何收取租金。
三、企業租賃經營合同由出租企業的股東和承租方簽訂,承租方以被承租企業名義對外從事生產經營活動
由于企業屬于股東投資成立,企業的實現的稅后利潤應當歸股東所有,但是企業一旦被租賃出后,其生產經營稅后所得不再由股東支配,為保障股東的利益,股東應當收取租金,從公司運作的角度看,決定企業出租的也是出租企業的股東,所以租賃經營合同應當有出租企業的股東和承租方簽訂,出租企業為合同的標的。出租企業的股東收到承租方租金時,借“銀行存款”、貸“其他業務收入”,同時按稅法規定繳納營業稅、城建稅、教育費附加,以租賃取得的收益計提、繳納企業所得稅。由于出租企業出租的資產是企業的整體資產,主要是機器設備、不動產,根據稅法的規定,營業稅須在出租企業所在地繳納,而不應在出租企業股東所在地繳納。出租企業則按照正常的生產經營進行會計、稅務處理。承租企業從出租企業取得的稅后利潤,借“銀行存款”、貸“其他業務收入”,支付租金時,借“其他業務成本”、貸“銀行存款”,由此形成的利潤要計提、繳納企業所得稅。
此種情況下的企業租賃經營,雖然能保障出租企業股東利益,但同本應從出租企業取得稅后利潤相比,卻額外承擔了較高的稅額,減少了股東的利益。另外,如果出租企業的股東只有一個或很少的法人股東時,股東可以容易與承租方簽訂合同,也便于操作,但是出租企業有較多個股東或有自然人就不容易操作了。
另外,承租企業在租賃企業的生產經營所得也不能全部歸承租方所有,由于按照公司法規定,法定盈余公積未達注冊資本的50%時還要按凈利潤的10%提取法定盈余公積。
四、承租方為自然人時,則只能以被承租企業名義對外從事生產經營活動
當承租方為自然人時,承租方可與出租企業簽訂合同也可與出租企業股東簽訂合同,但只能以被承租企業名義對外從事生產經營活動。出租企業、出租企業股東的會計、稅務如前述作相應處理,而自然人從租賃企業取得經營所得,則適用于《中華人民共和國個人所得稅法》對企事業單位的承包經營、承租經營所得的規定計征個人所得稅。
從以上企業租賃經營的各種情況來看,“企業租賃經營合同由出租企業和承租方簽訂,承租方承租后重新辦理工商登記,并以承租方的名義對外從事生產經營活動”此種情況對出租方、承租方來說較公平、合理,也能保障出租企業股東的利益。但是,由于企業處于特殊行業,承租方必須以被承租企業名義對外從事生產經營活動,因此必須妥善簽訂租賃經營合同以減輕稅收負擔。
企業租賃經營遠沒有單項資產的租賃處理簡單,他涉及企業的方方面面,國家也沒有對企業租賃經營的會計、稅務處理專門予以規定。因此,租賃企業當事人必須妥善處理,以保障企業租賃經營的合法、合規處理,特別是出租企業一定要防范各種風險。
企業租賃經營論文:企業租賃經營的會計稅務處理討論
【摘要】在改革開放以后，我國的企業采用租賃經營的情況并不多見，但依然存在，對于會計人員來說，租賃經營的稅務處理沒有明文規定可循，往往成為知識的盲區。本文著重討論如何處理企業租賃經營的稅務問題。
【關鍵詞】租賃經營 稅務處理
企業租賃經營曾經在我國的計劃經濟時代扮演著重要的角色，在十一屆三中全會之后，各地為了企業經營體制的改革，曾一度盛行。不過，隨著我國市場經濟體制的確定，租賃經營的模式逐漸被獨立經營模式所取代。而現在，隨著一些經營模式的日益多元化，不少企業跨地域、跨國度的擴張經營，為了避免選地、買設備到投產期間長時間的消耗，一般都會選擇更具時間效益的租賃經營模式。而有的企業由于自身的經營不善，需要對本企業的固定資產等生產資料進行價值再生，也會選擇出租。這樣，租賃經營就有了供方和需方。
租賃經營是指出租者將企業各種生產資料的所有權，通過租賃的方式出租給經營者，而經營者通過付給租金擁有暫時所有權進行生產的一種經營方式。租賃以合同為準，但租賃方式有多種，一種是出租者依舊是企業的股東，經營者以承租者的方式進行經營，另一種可以是經營者向政府管理部門辦理新的經營許可和法人登記，以獨立地方式進行生產。所以，根據租賃方式的不同，會計的處理、稅法處理都會有所不同。本文分四種情況進行討論分析。
一、經營者向政府管理部門辦理新的經營許可和法人登記，以獨立的方式進行生產經營
雙方合同簽訂后，企業的生產資料的經營權歸經營者，出借一方從經營者中獲得租金收入，經營者獨自對外經營，然后付給租金。根據國稅總局關于此類經營方式的規定可以得知，經營者重新辦理經營許可和法人登記了，就是新的納稅義務人，應于其向稅務部門上交企業所得稅。
出借的一方則通過租金的收取繳納所得稅，也應該繼續執行好資產的攤銷。在按簽訂的合同獲得租金后，“銀行貸款”是借方，“其他業務收入”是貸方。營業稅按5%進行繳納，城市維護稅及附加則按照繳納的營業稅進行計算，“其他業務收入”是借方，“應交稅費（包括營業稅、城市維護費等）”就是貸方。資產的攤銷和土地使用稅、印花稅等計作管理費，最終根據納稅額得出所得稅。經營者作為新的稅務法人，生產經營的成本、收入、中間稅歸為經營企業，“管理費用”為借方，“銀行貸款”是貸方，根據企業利潤計算所得稅。
二、經營者和出借者簽訂的經營合同，并不重新辦理法人登記，以承租者名義經營
根據國稅總局對于此種經營方式的界定，經營者是以承租者名義進行生產經營，并不是法人代表，所以出租者依然是該企業的稅務法人，應由出租者向稅務部門上交企業所得稅。這里就涉及到出租者如何進行租金收取的問題。如果是實際經營一方經營的利潤進行所得稅提取后，就應該將利潤的一部分作為租金給出租方，出租方進行分配后，剩下的稅后利潤再留給經營者，由經營者向稅務部門繳納所得稅。而如果是經營者將經營所得的所有利潤歸己所有，則必須給出租一方付給租金，出租一方繳納企業營業稅等稅費之后，計收、上交企業所得稅，經營者則按照利潤所得進行繳納所得稅。為便于理解，舉例如下：
A企業和B企業之間簽訂了租賃合同，由A企業將租賃給B 企業進行經營，B企業以經營者名義，但法人代表依然是A企業。租期五年，租金500萬元/年。及時年B公司就實現稅后利潤800萬元。按照及時種情況計算，B企業利潤800萬元扣除租金500萬元，剩余300萬元交給交給A企業。A企業則繳納所得稅300*25%=75萬元，凈收入為225萬元。按照第二種情況計算，稅后利潤800萬元歸屬A企業，A企業支付租金500萬元給B企業，則A企業的凈收入為（800-500）*75%=225萬元，B企業在繳納500萬元中5%的營業稅、營業稅中10%的城建及附加稅后，繳納所得稅為118.1萬元，凈收入381.9萬元。
從案例中可以明顯得出，兩種付租金的方式，A企業的收入沒有變，但是B企業卻減收了118.1萬元，即稅收大大增加了。所以，一般情況下，都會選擇及時種承租方式。
三、企業的股東與企業實際經營者簽訂租賃合同，經營者以承租者名義對外經營
股東是一個企業的利益獲得者，企業生產經營的收益理應于股東獲得，但是企業被租賃時，生產經營的利潤不屬于股東，所以股東應該收取租金來彌補收益。當股東收到經營者繳納的租金之后，“銀行存款”是借，“其他業務收入”為貸，同時扣除要繳納的各種稅費，并計算出企業所得稅。出租企業應該是按照向企業所在地進行繳納所得稅。實際經營者則將取得的稅后利潤，“銀行存款”是借，“其他業務收入”為貸，繳納租金是，“業務成本”是借，“銀行貸款”為貸，在此基礎上計算企業所得稅。
這樣的出租方式，股東通過租金收入彌補了收益，但是如果和直接從實際經營者出獲得稅后利潤相比，則繳納的稅費較高，實際收益會降低。再者，出租企業的一方如果是股東人數較多，則在稅法處理上會很不方便。
四、實際經營者不是法人時，就只能是以承租者的名義進行生產經營
實際經營者不是法人時，可以選擇與出租企業進行租賃合同簽訂，也可以是和企業股東進行簽訂，但是因為不能重新辦理法人登記，所以只能以承租者名義進行經營。出租企業或者股東的稅務處理方法則和前述方法相同，則實際經營者則按照個人所得稅的計算和繳納方法進行。
從上文所述的幾種不同的經營方式分析，雙方簽訂租賃合同之后，由實際經營著重新辦理經營許可和法人登記，對于雙方來說相對合理，能夠保障雙方的利益較大化。如果不是重新辦理經營許可和法人登記，則交租方式要審慎商定，以便盡可能地減少稅收負擔，增加收益。對于會計人員來說，租賃經營的模式稅務處理方式和普通的經營方式相差較大，又缺少政策規定，所以要求會計人員能夠掌握好，保障企業的合法經營，規避各種經營風險，保障好企業的利益較大化。
