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二、房地產企業稅務籌劃現狀
2015年隨著全國兩會閉幕，房地產行業再次成為重要話題之一，房地產行業與宏觀經濟密切相關。國家在政策上加大了對房地產企業的宏觀調控力度，使得房地產企業的發展環境日趨復雜，在短期內限制了其經濟效益的增長。隨著我國稅收制度的逐漸完善，國內學者和專家近幾年開始了稅務籌劃方面的研究，截止到目前，已經出版許多涉及房地產行業稅務籌劃方面的的著作及專論，取得了一定成績。
三、房地產企業稅務籌劃的可行性
第一，政府鼓勵房地產企業開展稅務籌劃。一方面房地產企業通過稅務籌劃的方式在一定程度上可以提高納稅企業納稅的積極性；同時合法的稅務籌劃也規避了偷稅漏稅等違法行為；另一方面對企業而言，有效的稅務籌劃要求企業涉稅人員具備較高的財務管理水平，能夠提高企業資源的有效配置，優化產業結構。
第二，我國的稅收環境逐漸國際化。我國自加入WTO以來，市場經濟逐漸與國際接軌，納稅企業在依法納稅的基礎上，不斷學習與借鑒國外稅收法律法規。在國際化的稅收背景下，為房地產企業充分有效利用各國各項稅收優惠政策，實施稅務籌劃提供了自由發揮的平臺。
第三，隨著現代市場經濟的日趨復雜，相關稅收法律法規具有一定的滯后性和缺陷性，這為房地產企業合法的稅務籌劃提供自由發揮的土壤。
四、房地產企業主要稅種籌劃方法
房地產企業在經營過程中，前期投資金額很高，而且經營周期長，負債比例較大，資金回籠速度慢；除此之外，房地產企業開發經營業務日趨復雜，企業除了土地、房屋的開發以外，還要建設相應的基礎和公共配套設施，經營業務涵蓋了征地、拆遷、勘測、設計、建設、銷售到售后服務等一系列環節，當然各個環節都會牽扯到涉稅事宜。其中在建設環節會涉及繳納耕地占用稅、營業稅及其附稅；銷售環節，需要繳納營業稅、附稅以及可能還會涉及印花稅等等。
我國房地產企業在經營過程中涉及的稅種比較多，進行稅務籌劃的稅種主要有4種：營業稅、土地增值稅、房產稅、企業所得稅。稅率一般為營業稅一般為5%（其中建筑業為3%）；土地增值稅是四級超率累進稅率從30%至60%；房產稅稅率為1.2%和12%兩種比例稅率；企業所得稅為25%等等。
（一）營業稅
房地產企業在經營過程的不同環節所涉及營業稅稅率和計稅依據會有差異，這塊主要是利用兩種方法：一是利用營業稅的不同稅率進行稅務籌劃，二是利用營業稅的計稅依據進行稅務籌劃：
1.營業稅稅率差異――不動產銷售和裝修分離。根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，房地產企業為房屋及構筑物裝修從而獲取的價款，需依照“營業稅-建筑業”繳納3%的營業稅。
例1：當前大多房地產企業在銷售精裝商品房時，收到的全部價款中包括因提供裝修服務的費用，在計算營業稅應納稅額時，這部分裝修價款會作為價外費用計入到營業額中，按照“營業稅――銷售不動產”5%的稅率依此納稅，因而無法適用“營業稅―建筑業”3%的營業稅稅率納稅。因此，房地產企業在銷售精裝商品房時建議采取商品房銷售與提供裝修服務相互分離的方式，也就是說企業在銷售毛坯房時，與客戶獨自核算裝修服務費用，即同客戶一方面簽訂不動產裝修和不動產銷售兩份合同。換言之房屋的銷售價款按照“營業稅―銷售不動產”稅目稅率5%計征營業稅，而房地產企業提供的裝修價款將按照“營業稅―建筑業”稅目3%計征營業稅，最終房地產企業節約2%的應納稅額。
例2：房地產企業大多與與其他建筑單位一同開發，也就是“分包”給其他建筑公司，根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，房地產企業作為發包人將以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他承包單位的分包款后的余額為營業額。如果承包建筑單位僅僅是負責建筑工程的組織和協調事宜，對于承包方將按照“營業稅―服務業”這一稅目5%稅率納稅；但是如果建筑單位承包建筑安裝作業，不管其是否有參與施工，都應按照“營業稅―建筑業”這一稅目3%稅率納稅。因此房地產企業作為發包方與建筑單位在合作開發過程中，需簽訂建筑安裝工作合同，按照“營業稅―建筑業”3%稅率計稅，節約2%的應納稅額。
2.營業稅計稅依據差異――降低價外費用。根據《營業稅暫行條例》及《營業稅暫行條例實施細則》的規定，營業稅的計稅依據是營業額，營業額等于全部價款加上價外費用。房地產企業可以采取合法手段降低企業自身價外費用方面已達到減輕稅負的效果。
例如：大多房地產企業在銷售不動產時，在收取全部價款時大多連帶收取一部分其他費用，譬如：采暖費、物業費、水和電的初裝費、基礎設置的配套費用等等，按照規定這部分費用全部作為價外費用一并收取營業稅。因此房地產企業可以在房屋銷售之前，自行開立一家物業公司，以該物業公司來處理和收取這一部分價外費用，因此代收的這部分費用不再劃歸到該房地產企業的相關價外費用，從而降低房地產企業稅負。
（二）土地增值稅
1.分散有關經營收入，降低土地增值率。例如：某房地產企業出售一棟房屋，總售價為1000萬元，進行了簡單裝修和必備的基礎實施安裝。根據規定，該房地產企業允許扣除400萬元的費用，也就是說該筆交易中實現的房屋增值額為600萬元。在此環節中該房地產企業應該繳納土地增值稅。根據規定土地增稅應納稅額是實現的增值額除以允許扣除項目的金額的比率，按照超率累進稅率，找到相適用的稅率累進計算征收。換句話說，增值率越高，按照超率累進稅率方式所使用的稅率檔次越高，自然繳納的稅款也是逐級累加的。通過計算該房地產企業土地增值率為：400/600*100%=150%。根據《土地增值稅暫行條例實施細則》規定，適用的稅率檔為50%，速算扣除數為15%。因此在此環節應當繳納增值稅稅額為：600*50%-400*15%=240（萬元）。
如果該房地產企業將該房屋的出售與客戶分別簽訂兩個合同，也就是一個是房屋買賣合同，另一個是房屋裝修合同。前者不包括裝修費用，合同總金額為700萬元，可允許扣除項目費用為300萬元；后者合同金額為300萬元，允許項目扣除費用100萬元。前者的土地增值率為：400/300*100%=133%。應繳納的土地增值稅應納稅額為：400*50%-300*15%=155（萬元）。
因此，通過上例分析，通過將經營收入分開計算，是房地產企業實現少納稅的關鍵。分散經營收入減少土地增值額，使得房地產企業稅收負擔減少85萬元（240-155=85萬元）的稅額。
2.巧用扣除費用扣除項目，降低土地增值率。房地產企業可通過增加可允許扣除項目金額這種途徑以達到降低土地增值率或者增值額，也是房地產企業實現少納稅的又一關鍵方法。
例如：某房地產企業開發一處房屋，支付800萬元取得土地使用權，花費1400萬元用于土地開發和配套必備設施的安裝，在公司的財務賬上財務費用中針對該房地產項目分攤的利息支出為200萬元，不超過當期商業銀行同期同類貸款利率。對于是否提供金融機構證明，公司財務人員發現，不提供可供扣除項目費用為：（800+1400）*10%=220萬元；如果提供證明，可供扣除項目費用的最高額為200+（800+1400）*5%=310萬元。
因此，通過上例分析，房地產企業提供金融機構證明是明智選擇，增加可允許扣除項目金額，以減輕稅負。
3.利用稅收優惠政策中20%這一臨界點進行稅務籌劃。依據《土地增值稅暫行條例實施細則》第十一條規定，納稅人建造普通標準住宅出售，增值額未超過本細則第七條扣除項目金額之和的20%是可以免征土地增值稅；但是如果增值額超過扣除項目金額之和20%的，應就其全部增值額按規定計稅。房地產企業可以充分利用這20%的臨界點進行稅務籌劃，關鍵點就是房地產企業在建造普通標準住宅出售時，將土地增值率控制在20%以內，獲得免稅待遇。
（三）企業所得稅
1.房地產企業可以合理延遲房屋產權轉移時間。根據稅法相關規定，房地產企業在銷售房屋時，只有當房屋的所有權權屬關系發生變更時，企業才確認銷售收入的實現，此時間為納稅義務發生時間點。所以，房地產企業可以通過合理合法適當推遲房房屋所有權等權屬關系轉移時間，延遲房產證的辦理，以此推遲確認銷售收入實現時間點，延遲繳納企業所得稅的時間，緩解房地產企業在資金緊張情況下的納稅負擔。
2.房地產企業可以合理延遲銷售成本最終確認時間。根據稅法相關規定，房地產企業在生產經營過程中，通常會發生房屋所有權等權屬關系變更已辦理，企業的銷售收入已實現，但實際上卻還有一些基礎等配套工程還未最終完全辦理竣工結算等手續的情況，由此造成房地產企業無法準確地確認和核算房地產項目的最終成本、費用或損失。因此，房地產企業的財務管理人員可以通過合理延遲房屋銷售成本的最終確認時間，延緩繳納企業所得稅的時間，緩解房地產企業在資金緊張情況下的納稅負擔，實現企業利益最大化。
（四）房產稅
1.房地產企業的自用房屋的房產稅以房產余值計稅，房產余值是房產原值一次減除10%～30%后的余值，扣除比例由當地省、自治區、直轄市人民政府決定。房產原值指在會計核算賬簿上“固定資產”賬戶上記載的房屋原價，該原值包括與房屋不可分割的各種附屬設備或一般不單獨計價的配套設施。也就是說，自用房屋的房產原值與企業應納房產稅稅額成正比例關系，房產原值越大，扣除比例一定的情況下，房產稅稅額越高。所以，房產稅稅務籌劃的關鍵就是合理適度地降低房產原值，房地產企業的財務管理人員可以將能與房屋主體分隔開的建筑部分分離出去，單獨確認其價值，不作為房產原值的核算范圍，以達到房產稅的納稅籌劃。
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隨著我國具有中國特色的社會主義市場經濟體制的不斷發展和完善，稅收作為宏觀調控手段的作用和地位越來越重要。稅負作為企業的一項重要支出，直接影響企業營運成本和利潤。建筑施工企業具有一定的特殊性，其稅務籌劃也獨具特點。
一、建筑施工企業稅收籌劃的概念
建筑施工企業稅收籌劃是指國家宏觀調控政策指引下，為實現企業價值最大化的目標，依據成本與效益的原則，在國家法律、法規允許的范圍內，對納稅事項進行設計、運籌，科學地安排經營、投資、理財活動，合理地降低稅負，以獲得最大經濟利益的一系列籌劃活動的總稱。稅收籌劃作為建筑施工企業財務管理的重要組成部分，貫穿于企業財務管理的全過程。
二、建筑施工企業稅收籌劃的目標、意義
（一）建筑施工企業稅收籌劃的目標
建筑企業稅收籌劃目標：減輕稅收負擔；獲取資金時間價值；實現涉稅零風險及追求經濟利益最大化。
1.減輕稅收負擔
直接減輕稅收負擔是建筑企業對稅收負擔最小化的追求。包含兩層含義：第一是絕對地減少納稅主體的應納稅款數額；第二是相對地減少納稅主體的應納稅款數額。
2.獲取資金時間價值
資金是有時間價值的，建筑企業合理地將當期應該繳納的稅款延緩到以后年度繳納，以獲得資金時間價值，等于從國家獲得了一筆無息貸款。
3.實現涉稅零風險
實現涉稅零風險是指建筑企業賬目清楚，納稅申報正確，稅款繳納及時、足額，不出現任何稅收方面的處罰，即在稅收方面沒有任何風險，或風險極小可以忽略不計的一種狀態。
4.追求經濟利益最大化
納稅人從事經濟活動最終的目標應定位于經濟利益的最大化，同時，也是稅收籌劃的目標。
（二）建筑施工企業稅收籌劃的意義
1.有利于發揮國家稅收調節經濟的杠桿作用
由于稅收籌劃的激勵功能和節稅愿望，國家才有可能利用稅收杠桿作用來調節企業經營活動，實現稅收杠桿對經濟的宏觀調控作用。
2.促進國家稅法不斷改進和完善
目前我國法制尚不完善，稅收籌劃正是對我國稅法正確性、有效性的檢查。國家根據企業稅收籌劃中反饋的信息，改進和完善現行稅法。
3.有助于提高施工企業的財務和會計管理水平
企業經營管理和會計管理的三大要素是資金、成本、利潤，稅收籌劃就是為了實現資金、成本、利潤的最優效果。會計人員熟知會計制度及現行稅法，按照稅法要求記賬、編制財務報告、計稅和填報納稅報表，有利于提高企業的財務與會計管理水平。
4.有利于實現施工企業價值最大化的目標
稅收籌劃是納稅人利用一定的手段對涉稅財務活動進行科學的籌劃和安排，將各種不同財務方案中未來的收益與稅金支出進行對比評價，目的是為獲得稅收利益，達到納稅最優化，實現稅后收益最大化，實現納稅人價值最大化或股東權益最大化的總體財務目標。
三、建筑施工企業稅收籌劃的原則
稅務籌劃原則反映市場經濟規律對企業稅務籌劃活動的內在要求,是適應稅務籌劃環境、目標和條件的行為準則和行為指南。
在建筑施工企業稅務籌劃過程中,應遵循的原則有:
（一）合法原則
稅務籌劃可達到控制稅務成本、使納稅人的合法權利得到充分享受和行使、實現企業價值最大化的目的。稅務籌劃必須以不違反國家現行的稅收法律、法規為前提,否則,就構成了稅收違法行為。
（二）系統原則
稅務籌劃是一個相對獨立的子系統，稅種之間是相互關聯的，稅務籌劃應著眼于企業整體稅負的降低；稅務籌劃是企業財務管理的一個組成部分, 籌劃應圍繞企業財務管理的目標來進行。
（三）經濟原則
稅務籌劃和其它財務管理決策一樣,必須遵循成本效益原則,只有當籌劃方案的所得大于支出時,該項稅務籌劃才是成功的籌劃。
四、建筑施工企業稅收籌劃的方法
施工企業稅收籌劃的目的是最大限度地減輕企業的稅收負擔，目前常見的稅收籌劃方法主要有：
（一）節稅籌劃方法
1、免稅技術
免稅技術是利用國家相關免稅政策或制度，使納稅人成為免稅人，或者從事免稅活動，從而免納稅收的一種稅收籌劃技術。
2、減稅技術
減稅技術是利用稅法相關條款規定，達到減少應納稅收目的的稅收籌劃技術。如利用高新技術、以三廢材料、環保企業減稅規定等。
3、稅率差異技術
稅率差異技術即是通過對稅率差異的利用，達到節稅減稅目的的稅收籌劃技術。
4、扣除技術
扣除技術包括有“稅額扣除”、“稅額抵扣”、“稅收減免”等多種方式，采用相關條款將扣除額、沖抵額、寬免率等盡量增加，從而減少應納稅款。
5、抵免技術
稅法規定納稅人在清繳時，可以用貸方已納稅額沖減借方應納稅額。
6、退稅技術
退稅技術利用退稅制度，使稅務機關退還納稅人已納稅款，包括不應征收或錯誤征收的稅款、多繳納的稅款、零稅率商品已納稅款、以及其他國家獎勵性退稅政策。
7、延期納稅技術
延期納稅技術是按國家稅法有關延期納稅規定，達到延期納稅目的的稅收籌劃技術。如折舊制度、存貨制度等
（二）稅負轉嫁籌劃方法
1、稅負分割技術
稅負分割技術是在合理合法的前提下，對收入進行調節分割給兩個或多個納稅人，從而達到節稅目的的稅收籌劃技術。由于所得稅和財產稅都采用累進稅率，進行調節分割，可以有效降低計稅基數從而降低稅率。
2、匯總（合并）技術
匯總(合并)技術是指通過兼并經營虧損企業，降低施工企業的應納稅所得以及匯總（合并）達到法定減免界限而降低稅負的方法。
（三）合理避稅籌劃方法
1、轉讓定價避稅技術
通過合理運用轉移定價策略,人為改變產品價格、勞務價格、貸款利息和支付方式等,最大限度降低企業稅負,實現企業整體戰略目標。
2、避稅港避稅技術
避稅港是指一個國家和地區為了吸引外資和先進技術等,為納稅人提供的不承擔或少承擔所得稅等稅收負擔的場所，如保稅區等，最基本的特征是稅率低、稅負輕或根本無稅。
五、建筑施工企業稅收籌劃的運用
（一）建筑施工企業營業稅籌劃
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（二）建設項目乙供材料稅務處理情況由于營業稅和增值稅同屬于流轉稅，一項經濟業務中不能重復繳納稅金，若項目承建單位全部繳納營業稅，就不能再對乙供材料部分開具增值稅發票，建設單位也就無法享受固定資產進項稅額抵扣的政策。在實際操作過程中，建設項目中乙供材料往往包含在施工合同中，并且在施工費用中結算，由項目承建單位根據審定的結算價（包括建筑安裝費、乙供材料費、稅費等）全額開具建筑安裝業營業稅發票，建設單位根據結算價全額計入工程成本。
二、納稅籌劃方案設計
針對稅法相關規定，筆者區分項目承建單位提供自產和外購貨物兩種情況，分別設計納稅籌劃方案。
（一）承建單位提供自產貨物下的納稅籌劃承建單位銷售自產貨物并同時提供建筑業勞務為混合銷售行為，應該按照銷售貨物和建筑勞務分別開具增值稅和營業稅發票，建設單位取得增值稅發票可以抵扣進項稅。在這種情況下，實務操作過程中還應當注意三點：一是施工單位應當就銷售貨物和提供建筑安裝勞務分別核算，確保賬務清晰，在經得起稅務檢查的前提下，工程結算價上盡可能向銷售貨物傾斜，也就是盡可能多開增值稅票；二是對于自產貨物要界定清楚，盡可能取得稅務部門的認可，做好解釋工作，對于建筑安裝企業來說，屬于“外購材料”還是“自產貨物”關鍵在于區分加工過程屬于“生產過程”還是“施工過程”，如果加工過程是“生產過程”，則屬于使用“自產貨物”，若加工過程屬于“施工過程”，則屬于使用“外購材料”；三是合理運用“附屬從主體”的稅法原則，盡量取得內容符合可抵扣范疇的增值稅票；四是承建單位應當取得一般納稅人資質，開具增值稅專用發票。
（二）承建單位外購貨物下的納稅籌劃在承建單位外購貨物的情況下，納稅籌劃總的思路是避免被認定為混合銷售行為，根據具體情況，可考慮選用以下三種方案：1.簽訂材料代購協議。在合同中明確承建單位提供材料的行為性質為“代購”，即代建設單位采購，沒有任何利潤，另外還要明確材料發票開具方式，即由材料供應單位提供材料增值稅發票，抬頭為建設單位，承建單位不再重復提供。在這種方式下，由于建設單位通過承建單位將資金最終支付給材料供應單位，造成所支付款項的單位（承建單位）與開具抵扣憑證的銷貨單位（材料供應單位）不一致，不符合《國家稅務總局關于加強增值稅征收管理若干問題的通知》（國稅發[1995]192號）的規定，存在一定的稅務風險。因此，采用這種方式，需要與稅務部門做好溝通，取得理解和支持，包括對“代購”行為的認可和發票開具方式。2.拆分合同。建設單位和承建單位將合同拆分成建筑安裝和材料采購兩個合同，并分別簽訂。同時承建單位在會計核算上分別按照建筑安裝、材料銷售進行單獨核算。通過合同分拆和單獨核算，將混合銷售行為轉變為兼營行為，根據《增值稅暫行條例實施細則》規定，對于兼營行為，納稅人應當分別核算增值稅業務和營業稅業務，分別交納增值稅和營業稅。采用這種方式，要求承建單位取得一般納稅人資質。3.利用招標策略，選取施工單位和材料供應單位組成的聯合體為合同乙方。在不違背法律法規的前提下，合同招投標時優選施工單位和材料供應單位組成的聯合體為中標單位。這樣，在合同價款結算時，施工單位可以根據施工進度開具營業稅發票，材料供應單位根據材料供應情況開具增值稅發票，建設單位就可以取得增值稅專用發票進行進項稅抵扣。
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目前公司掛靠項目的管理模式：
1.與掛靠方簽訂交納一定金額的管理費的分包合同。
2.按照業主及項目管理要求，下文組建項目經理部，任命掛靠方的相關管理人員為項目經理部的管理人員。
3.委派一名工程管理人員（如項目較大，會增加委派一名財務人員）到合作項目去管理項目章和財務印鑒章。
4.業主撥付工程款后，扣下按分包合同約定管理費后將剩余工程款全部支付合同的掛靠人，后掛靠人提供相應發票沖賬。
掛靠項目與供應商簽訂的采購合同有的是以項目經理部名義，有的是分包人直接簽訂。如果分包商誠信度不夠，或資金實力不強，容易造成分包商卷跑工程款，造成拖欠供應商貨款、下游隊伍和農民工工資的現象。由于掛靠人構成表見或直接是以項目部的名義簽訂的相關合同，供應商、下游隊伍、農民工在找不到掛靠人的情況下，必然會找到公司，公司需承擔相關的法律后果。近年掛靠項目引發的法律訟訴案件呈不斷增加趨勢，公司銀行賬戶時有被法院凍結情況，也時有收到項目引發的訴訟而判決公司承擔支付或賠償等不利的判決結果。
（二）應對措施
1.聘請有實力、講信譽的分包隊伍。
2.改變以包代管模式，加強對資金使用的監管。對于項目部采購合同須支付的采購款，由項目經理部或公司的銀行賬戶直接匯入供應商銀行賬戶。不得將工程款直接轉到分包商名下，減少分包商轉移工程專項資金的風險。
3.對于下游隊伍，在分包商確認結算后，采用由項目經理部或公司的銀行賬戶直接結算模式。
4.對于民工工資的支付，應每月要求分包商提供各民工的考勤和身份證，再由項目經理部統一交由銀行工資，以確保民工工資發放到位，也可以避免有人惡意以索要農民工工資為由鬧事，影響公司形象。
二、稅務風險
（一）營業稅
1.存在問題。
按現行的財務管理模式，對于合作項目根據已繳納的完稅憑證確認收入和相關的稅收。但現實情況是很多項目是由合作方墊資完成，由于業主沒有資金支付，也不會要求施工企業開立建安發票。但按稅法相關規定如合同未約定付款日期的則以應稅行為完成的當天為納稅發生時間，雖然我國關于建安企業采用的“以票控稅”，目前這一矛盾沒有暴露出來，但仍帶來潛在的稅務風險，如當地稅源緊張，稅務機關就可能要求施工企業按規定繳納稅款，還有可能要求加收滯納金。
按《營業稅暫行條例》第十二條規定及其實施細則《營業稅暫行條例實施細則》第二十四條規定：建筑企業從事建筑工程勞務取得收入的納稅義務發生時間為：采取預收款方式收取工程款的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天；施工單位與發包單位簽訂書面合同的，如合同明確規定付款日期的，按合同規定的付款日期為納稅義務發生時間；施工單位與發包單位未簽訂書面合同或者書面合同未明確規定付款日期的，為應稅行為完成的當天。
2.應對措施。
對于目前稅務機關對施工企業“以票控稅”的管理模式，可先不計提相應的營業稅稅金。
（二）企業所得稅
1.存在問題。
按照現行的掛靠項目財務核算管理模式，掛靠項目收入不能及時確認，且不允許成本費用掛賬，勢必造成上一年發生的成本費用到下一個納稅年度列支，按現行稅法規定，稅務機關就會要求我們調整應納稅所得額，或者由中介機構做出專項報告，給公司帶來不必要的財力和人力。
根據國稅總局2012年第15號公告《關于企業所得稅若干稅務處理問題的公告第6條規定》，對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除，而未扣除或者少扣除的支出，企業應做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發生年度計算扣除，但追補確認年限不得超過5年。
2.應對措施。
掛靠項目當年發生的成本在發生年度進入成本，收入按建造合同準則按已發生、預計發生的成本可全部收回確認收入。
（三）個人所得稅
1.存在問題。
對于農民工工資涉及的個人所得稅問題，目前很多地方對建筑業個人所得稅實行核定征收的方式，如南昌市地方稅務局2013年就出臺對于建筑安裝企業施工單位從業人員工資薪金所得的個人所得稅，一律在工程作業所在地按工程結算收入0.6%扣繳。由于核定的比例不盡合理，造成主管稅務機關核定的個人所得稅，施工企業不能從應發工資扣回，形成了企業不合理的負擔，且按照稅法規定，該部分個人所得稅又不能在企業所得稅前列支，面臨匯算清繳時調整應納稅所得額的風險。
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一、房地產業、建筑安裝I涉稅風險的現狀
（一）房地產、建筑安裝行業的特點
房地產業，又稱房地產開發、經營和管理業，它是從事房地產綜合開發、經營、管理和服務的綜合性行業；建筑安裝業，是指建筑安裝工程作業，是以砌筑組合安裝為手段，使產品與大地相連固定不動的生產活動。建筑安裝業是房地產業的前期工作，而房地產業是建筑安裝業的后期銷售。由于房地產業中的房產建設是由建筑安裝業來完成的，所以建筑安裝業和房地產業有著一種相互依存的關系，它們是相互鄰近的上下游行業，具有較為相似的行業特點。
房地產業和建筑安裝業具有分包、轉包環節多，經營范圍廣，流動性大，產品多樣，施工條件復雜多變，建設周期長，管理困難，資金占用量大等行業特點。
（二）房地產業、建筑安裝業存在的涉稅風險
房地產業、建筑安裝業由于自身的特征比較特殊，在“營改增”之前普遍存在財務制度混亂、發票管理不規范、虛假發票抵減成本、偷稅、欠稅的現象。全面推開“營改增”試點后，房地產業、建筑安裝業一般納稅人將按11%的稅率實行進項抵扣制，從繳納營業稅變為繳納增值稅。由于增值稅的核算模式比營業稅的核算模式更加復雜，如何防范房地產業、建筑安裝業存在的涉稅風險，將成為國稅機關的重要研究課題。
第一，偷稅、欠稅風險高，日常監管難度大。房地產業、建筑安裝業的工程款主要采取兩種結算方式：一是預付款的形式；二是進度款的形式。在這兩種結算方式下，稅款征收都會出現不同程度的較大波動。在工程前期，收款一般較少，增值稅進項相對較多，項目無稅可繳；在工程中后期，隨著工程款的大量收取，增值稅銷項增加，可抵扣的進項稅減少，項目開始繳納增值稅，從而使得稅款繳納的波動較大，不良企業甚至會出現“跑路”的情況，容易造成稅款流失。
第二，發票管理不規范，存在發票“虛開”“虛抵”隱患。增值稅專用發票的領用、開具、保管、認證等的要求比營業稅發票更加嚴格，“金稅工程”基本可以杜絕假發票的現象。全面推開“營改增”試點后，目前普遍存在的房地產開發商利用建筑承包商虛開發票、虛增成本等行為將給自身帶來巨大風險，并有可能擔負刑責。由于房地產業、建筑安裝業無法取得足夠發票抵充成本，從而容易催生“代開”“虛開”“虛抵”發票的行業鏈條。
二、房地產業、建筑安裝業涉稅風險產生的原因分析
（一）周期長、資金占用量大的行業特點，容易產生偷、欠稅風險
房地產業、建筑安裝業時間跨度較長，從幾個月到兩年或三年不等，而在實踐中，建設資金大都由施工方墊資，并且建設方拖欠工程款的現象也比較普遍。由此，很多納稅人認為，只要建設方不支付工程款就不需要結算收入和繳稅。例如，“甲方供材”的問題，建筑企業通常在工程項目全部結束后才與施工企業結算“甲供材料”，但是這些材料已經使用，按照稅法相關規定，應該在使用的時候繳稅，因此造成稅款繳納延期，甚至稅款流失。
（二）財務制度不規范，法律意識淡薄
在日常檢查中發現，房地產業、建筑安裝業普遍存在納稅人申報計稅依據真實性不高的問題，有相當部分建筑業納稅人財務制度不健全，賬證不規范，使稅務部門的財務報表和申報表存在虛報現象，申報表上的數據與經營實際存在較大出入。
（三）管理部門之間缺乏協作，增添了征管漏洞
稅務機關與建委、財政、監察等部門的協作和配合不夠全面，對當地建筑項目的詳細信息缺乏交流，增添了稅收征收管理的漏洞。例如，建筑業工程項目的承包權通常是采用招標、競標的方式而取得的，而在這個過程中，建委、公安、消防等部門都會參與其中，對建筑施工單位的資質等條件進行審核，但是稅務機關卻不能加入競招標的過程，不能從源頭掌握建筑工程項目的具體施工計劃進程，從而難以對建筑企業的項目工程進行源頭管控。
三、全力防范房地產業、建筑安裝業涉稅風險的相關建議
（一）加強涉稅政策宣傳培訓，提升企業納稅遵從度
針對房地產業、建筑安裝業納稅人有關增值稅相關涉稅法律法規欠缺的實際情況，采取發放納稅公告、辦稅手冊、宣傳資料等“靜態”方式與平面媒體、網絡、電視、廣播等“動態”載體相結合的方式，對“營改增”政策和相關稅收的法律法規知識進行廣泛宣講，對增值稅的基本情況、發票的領用和使用的相關規定以及實際工作中遇到的各種“營改增”問題進行逐一講解，引導納稅人自覺落實相關政策，不斷提高納稅遵從度。
（二）嚴把發票領用關，加強企業日常監管
針對房地產業、建筑安裝業發票虛開隱患較高的實際情況，在增值稅專用發票的供應上，堅持從嚴管理和限量發放的原則。根據企業經營情況嚴格票種核定和最高開票限額審批，努力做到“票種合適、票量適量、票面適當”，避免在試點期間超量、超額發售發票。稅源管理部門，積極加強對房地產業、建筑安裝業增值稅專用發票的開具情況進行摸底，對使用過程中發現增值稅專用發票的開具有異常的，要及時跟蹤，必要時，立即收繳，切實堵住發票“虛開”的口子。
（三）嚴把專票證認證審核關，強化注銷環節的審查
充分發揮“金稅工程”信息管稅的功能，針對房地產業、建筑安裝業中的高風險企業，積極開展涉稅檢查。結合納稅人實際業務、賬務處理、申報情況等不定期抽查進項抵扣憑證，對于不符合抵扣條件的異常發票信息，及時核對其生產經營情況，必要時，及時移交評估、稽查部門，嚴防“虛抵”風險。同時，稅源管理部門要加強對房地產業、建筑安裝業企業注銷環節的審核把關工作，對票貨不符、賬實不符、關聯交易等涉嫌發票“虛開”“虛抵”的情況進行重點審核，堵塞企業走逃的最后關口。
（四）加強部門間的合作，堵塞征管漏洞
房地產業、建筑安裝業涉及的行業多、部門多、產品范圍廣，要做好對房地產業、建筑安裝業的涉稅風險防控工作，就要積極深化國、地稅以及與相關部門的信息交流，定期開展數據信息交換，努力實現相關各方能夠實時掌握稅源動態及變化情況，避免因信息溝通不暢導致管理弱化的問題，切實堵塞征管漏洞，防范房地產業、建筑安裝業的涉稅風險。
（作者單位為青島科技大學）
參考文獻
[1] 靳東升.“營改增”的意義及效果[J].注冊稅務師，2013（12）.
篇6
1國外增值稅制度簡介
1.1法國的增值稅制度
增值稅問世于法國。早在1954年,法國即在原流轉稅的基礎上建立了增值稅,并逐步擴展到經濟生活的各個領域,1968年擴大到商業零售環節,農民也可以自愿選擇是否實行增值稅,1978年進一步擴大到與經濟、生產直接有關的設計師、建筑師、工程師等自由職業者身上,最后形成了現行的增值稅模式。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國內生產總值的比重為7.3%。
總的來看，法國增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務的生產、銷售的所有經營活動，基本上覆蓋所有的經濟領域（包括農業、工業、建筑業、商業、服務業等領域）的所有應稅交易行為。對于納稅人購入的固定資產價值中所含增值稅稅金允許一次性扣除，實行的是消費性增值稅。
在稅率方面，法國是實行的多檔稅率結構，包括標準稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。一般的商品和勞務都要征收增值稅，免稅范圍十分嚴格。
法國建立了一套比較完善的征管制度，這也是其成功經驗。法國稅法明確規定，增值稅納稅人必須強制性進行稅務登記，沒有依法進行等登記的企業主將受到懲罰。當納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時，稅務人員不需要經過法院，就可以執行稅收強制措施。事后如果納稅人不服，可以向法院上訴。
1.2德國的增值稅制度
德國于1968年1月1日正式推行增值稅制,以取代多年實行的一直延伸至零售環節征稅的“階梯式”的銷售稅。經過近30年來的不斷改進與完善,德國的增值稅制度已日趨合理,征收管理也較為規范并積累了經驗。目前,德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種。
德國實行全面型增值稅,規定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業主以及從事進動的任何人。勞務征收范圍包括勞務的自我供應和私人使用、除土地外的其他不動產出租業務、商從事的勞務以及部分金融活動、出租契約、建筑活動、運輸活動等。在稅率方面，德國的增值稅實行三檔稅率制:標準稅率(普通稅率)、減低稅率(特殊稅率)和零稅率。其中,標準稅率適用于一般交易和商品的進口;減低稅率適用于家養動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口。
1.3英國的增值稅制度
20世紀70年代初，鑒于西歐各成員國都普遍推行了增值稅。英國于1973年改革了商品課稅制度，將購買稅和特別就業稅調整合并為增值稅，并使該稅成為英國間接稅中的一個最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％。
英國實行的是消費型增值稅，即對納稅人購入的所有物品或勞務所含的增值稅予以扣除。增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業主以及從事進動的任何人。除政府通過稅法特案規定免征增值稅的交易項目外，企業主從事任何銷售商品和提供勞務的活動，都要繳納增值稅。至于從事進動，不論是企業主還是非企業主，除特殊規定外，都有就進口行為繳納增值稅的義務。
英國的增值稅實行三檔稅率制：標準稅率(普通稅率)、低稅率(特殊稅率)和零稅率。目前，標準稅率為17.5％，低稅率為5％。在免稅方面，英國增值稅的免稅分兩種類型：一種是通常意義上的免稅，即免繳銷項稅金，但進項稅金不能獲得抵扣，稱為“不可抵扣的免稅”；另一種是零稅率，即在免繳銷項稅金的同時還可以對全部的進項稅金進行抵扣，稱為“可以抵扣的免稅”?，F階段，不可抵扣的免稅主要適用于：①購置不動產；②企業的轉讓；③某些金融業務；④郵局提供的通訊及其他勞務(如電話服務、保險、教育、火葬、體育等)的供應。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務以及所有出口商品和勞務。
1.4韓國的增值稅制度
韓國1977年正式實施增值稅，是世界上實行增值稅比較成功的國家之一。韓國采用消費型增值稅，稅率為10%，實行單一稅率。一部分納稅人和我國一般納稅人的計稅方法相同，這部分納稅人占全部納稅人30%左右，余下的70%納稅人采取簡化納稅的方法（即我們所說的小規模納稅人），稅率也為10%，不像我國對小規模納稅人另行規定征收率。
1.5東盟國家的增值稅制度
東盟國家中引入增值稅的一個成功范例是印尼，印尼把對于間接稅改革的重點放在了改革銷售稅上，并以增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費稅）取代了銷售稅。改革時增值稅稅率統一定在10%，增值稅在最后的消費階段征收，除個別情況外，國內消費的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。從2004年起，印尼將分階段對所有商品征收增值稅、奢侈品消費稅和進口關稅。增值稅改革不僅大大增加了政府的財政收入，而且還增強了稅收制度的公平性，提高了效率，稅收的中性作用得到加強，國內原來重復課稅的問題也緩和了，同時增值稅對物價的影響也不明顯，在一定程度上保證了貧困階層的利益，增值稅改革取得了較好成效。
菲律賓已經采用了稅率為10%的增值稅，2005年5月，菲律賓參議院批準了《增值稅法案》，新的《增值稅法案》取消了一些產業先前享有的免繳增值稅的特權，這些行業包括電力、航空、航海等，依據該法案，菲律賓的增值稅在稅收收入中的比重將由原來的10%提高到12%。泰國也引入了增值稅，目前的增值稅稅率為7%。新加坡開征增值稅時間較晚，到1994年才進行了一次以建立商品服務稅（也就是增值稅，稅率為3%）為中心的稅制改革。
綜上所述，實行增值稅的國家大都采取消費型增值稅制度，征稅范圍廣泛，從農產品銷售、工業制造、一直實行到批發、零售和勞務。國家在征收管理方面注重計算機與網絡的應用，從技術上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監督及管理。
2完善我國增值稅制度的建議
2.1進一步擴大扣稅范圍,將固定資產進項稅額納入扣稅范圍,實行消費型增值稅
增值稅是中國的第一大稅種，自1994年以來，增值稅收入在稅收總收入中所占的比中一直居于首位。增值稅稅基轉型改革面臨的最最主要問題，就是如何在改革的過程中，使增值稅收入的減少控制在可接受的范圍內。為此可先實行較窄范圍的消費型稅基，然后在過渡到純粹的消費型稅基。從國際經驗看，大多國家實行消費型增值稅的國家，都曾對投資品做出過特別的過渡性規定。如法國，德國等。可將建筑安裝業、交通運輸業和電信行業的固定資產進項稅額一并納稅口稅范圍，實行徹底扣稅的消費型增值稅，以根除生產型增值稅的種種弊端。目前制約增值稅能否由生產型增值稅轉為消費型增值稅的關鍵因素是國家財政的承受能力。
目前實行增值稅轉型，條件已經基本成熟，估計不會給國家財政造成太大的壓力。其一，目前國有企業欠稅十分嚴重，且許多欠稅是難以收回的，該征消費型增值稅后，將固定資產的進項稅額納入扣稅范圍，可以抵減欠稅，消化一部分減收因素；其二，擴大增值稅的征稅范圍，延長了增值稅的“鏈條”，增強了增值稅的內部制約作用，減少部分稅收流失，增加一部分收入。第三，由于增值稅轉型后可以降低企業投資成本，相應增加企業的利潤，企業所得稅會有所增加。此外，也是更為重要的是，從中長期來看，消費型增值稅理順了經濟關系，增強了經濟活力，并刺激非政府投資，拉動了積極增長，也會相應增加財政收入。
2.2擴大增值稅的征稅范圍，以保持增值稅的鏈條完整，促進增值稅的規范化管理
從本質上講，增值稅征稅范圍愈廣，稅基愈寬，越能發揮增值稅的中，此外，按照增值稅多環節征收原則擴大增值稅征稅范圍，對于完善增值稅的抵扣鏈條也很有好處。
現行增值稅主要覆蓋商品生產領域和流通領域。建筑安裝業、交通運輸業和郵電通信以及其他勞務服務等仍實行營業稅。這使得增值稅鏈條不夠完整，不利于生產性勞務進項稅款的合理抵扣，不利于發揮增值稅的普遍調節功能，還造成管理上的困難。
事實上，商品和勞務在交易中是密切相關和相互包容的，因此在增值稅的設計中，理想的做法是商品和勞務采取同樣的稅收待遇。但由于擴大增值稅的征收范圍會相應的縮小營業稅的使用范圍，而營業稅是地方政府的重要稅種之一。因此擴大增值稅征稅范圍的改革要考慮對地方財政的影響，中央需要對地方財政利益進行調整，而且有一定的難度。
面對這種局面，擴大增值稅范圍的改革應按照平穩過渡，分步實施的原則逐步開展?？梢愿鶕鲋刀惖膶傩院徒洕l展的內在關系，應是首先將與經濟發展關系密切的建筑安裝、交通運輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，在條件成熟時再將銷售不動產、部分服務業和娛樂業納入增值稅征收范圍，僅將比較難于管理的金融保險業和部分服務業暫時保留征收營業稅。
2.3進一步縮小增值稅減免稅優惠范圍，以維持增值稅扣稅鏈條的完整性
對確實需要減免的產品和項目，可由“直接免稅”改為“先征后返”；另外，對一些過渡性的優惠措施，要認真清理，該取消的要堅決取消。尤其是民政福利企業，在企業組織形式上變化很大，應盡快取消對民政福利企業“先征后退”的優惠政策，恢復征稅。
2.4加強增值稅的管理，進一步加快“金稅工程”建設，確保足額依率征收入庫
相對而言，消費型增值稅比生產型增值稅較易管理，尤其在固定資產的處理上，強化征收管理既可以防止稅款稅款的流失，增加收入，又可以減少稅收征管成本，節省財政支出。計算機征管可以大大提高征管工作的質量和效率，稅務部門應該繼續重視和加強計算機的征管和稽核，加快我國稅收征管信息化建設。
參考文獻
［1］財政部稅收制度國際比較課題組.法國稅制［Z］.北京：中國財政經濟出版社,2002.
篇7
1國外增值稅制度簡介
1.1法國的增值稅制度
增值稅問世于法國。早在1954年,法國即在原流轉稅的基礎上建立了增值稅,并逐步擴展到經濟生活的各個領域,1968年擴大到商業零售環節,農民也可以自愿選擇是否實行增值稅,1978年進一步擴大到與經濟、生產直接有關的設計師、建筑師、工程師等自由職業者身上,最后形成了現行的增值稅模式。2004年，法國增值稅收入占稅收收入的比重為16.7%，占國內生產總值的比重為7.3%。
總的來看，法國增值稅幾乎涵蓋了商品或勞務的生產、銷售的所有經營活動，基本上覆蓋所有的經濟領域（包括農業、工業、建筑業、商業、服務業等領域）的所有應稅交易行為。對于納稅人購入的固定資產價值中所含增值稅稅金允許一次性扣除，實行的是消費性增值稅。
在稅率方面，法國是實行的多檔稅率結構，包括標準稅率（19.6%）、低稅率（5.5%）、特別稅率（2.0%）和零稅率。一般的商品和勞務都要征收增值稅，免稅范圍十分嚴格。
法國建立了一套比較完善的征管制度，這也是其成功經驗。法國稅法明確規定，增值稅納稅人必須強制性進行稅務登記，沒有依法進行等登記的企業主將受到懲罰。當納稅人拖欠稅款或不繳納稅款時，稅務人員不需要經過法院，就可以執行稅收強制措施。事后如果納稅人不服，可以向法院上訴。
1.2德國的增值稅制度
德國于1968年1月1日正式推行增值稅制,以取代多年實行的一直延伸至零售環節征稅的“階梯式”的銷售稅。經過近30年來的不斷改進與完善,德國的增值稅制度已日趨合理,征收管理也較為規范并積累了經驗。目前,德國的增值稅是僅次于個人所得稅的第二大主體稅種。
德國實行全面型增值稅,規定增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業主以及從事進動的任何人。勞務征收范圍包括勞務的自我供應和私人使用、除土地外的其他不動產出租業務、商從事的勞務以及部分金融活動、出租契約、建筑活動、運輸活動等。在稅率方面，德國的增值稅實行三檔稅率制:標準稅率(普通稅率)、減低稅率(特殊稅率)和零稅率。其中,標準稅率適用于一般交易和商品的進口;減低稅率適用于家養動物、魚、肉、奶、茶、水果、植物、谷物、自來水、文化用品等46種特種物品;零稅率則適用于商品出口。
1.3英國的增值稅制度
20世紀70年代初，鑒于西歐各成員國都普遍推行了增值稅。英國于1973年改革了商品課稅制度，將購買稅和特別就業稅調整合并為增值稅，并使該稅成為英國間接稅中的一個最主要稅種，其稅收收入通常占全部間接稅收入的50％一60％。
英國實行的是消費型增值稅，即對納稅人購入的所有物品或勞務所含的增值稅予以扣除。增值稅納稅人為從事商品銷售和提供勞務的企業主以及從事進動的任何人。除政府通過稅法特案規定免征增值稅的交易項目外，企業主從事任何銷售商品和提供勞務的活動，都要繳納增值稅。至于從事進動，不論是企業主還是非企業主，除特殊規定外，都有就進口行為繳納增值稅的義務。
英國的增值稅實行三檔稅率制：標準稅率(普通稅率)、低稅率(特殊稅率)和零稅率。目前，標準稅率為17.5％，低稅率為5％。在免稅方面，英國增值稅的免稅分兩種類型：一種是通常意義上的免稅，即免繳銷項稅金，但進項稅金不能獲得抵扣，稱為“不可抵扣的免稅”；另一種是零稅率，即在免繳銷項稅金的同時還可以對全部的進項稅金進行抵扣，稱為“可以抵扣的免稅”?，F階段，不可抵扣的免稅主要適用于：①購置不動產；②企業的轉讓；③某些金融業務；④郵局提供的通訊及其他勞務(如電話服務、保險、教育、火葬、體育等)的供應。零稅率主要適用于食物、水、書籍等商品和勞務以及所有出口商品和勞務。
1.4韓國的增值稅制度
韓國1977年正式實施增值稅，是世界上實行增值稅比較成功的國家之一。韓國采用消費型增值稅，稅率為10%，實行單一稅率。一部分納稅人和我國一般納稅人的計稅方法相同，這部分納稅人占全部納稅人30%左右，余下的70%納稅人采取簡化納稅的方法（即我們所說的小規模納稅人），稅率也為10%，不像我國對小規模納稅人另行規定征收率。
1.5東盟國家的增值稅制度
東盟國家中引入增值稅的一個成功范例是印尼，印尼把對于間接稅改革的重點放在了改革銷售稅上，并以增值稅方案（包括增值稅和奢侈品消費稅）取代了銷售稅。改革時增值稅稅率統一定在10%，增值稅在最后的消費階段征收，除個別情況外，國內消費的商品幾乎沒有免稅和低稅率的待遇。從2004年起，印尼將分階段對所有商品征收增值稅、奢侈品消費稅和進口關稅。增值稅改革不僅大大增加了政府的財政收入，而且還增強了稅收制度的公平性，提高了效率，稅收的中性作用得到加強，國內原來重復課稅的問題也緩和了，同時增值稅對物價的影響也不明顯，在一定程度上保證了貧困階層的利益，增值稅改革取得了較好成效。
菲律賓已經采用了稅率為10%的增值稅，2005年5月，菲律賓參議院批準了《增值稅法案》，新的《增值稅法案》取消了一些產業先前享有的免繳增值稅的特權，這些行業包括電力、航空、航海等，依據該法案，菲律賓的增值稅在稅收收入中的比重將由原來的10%提高到12%。泰國也引入了增值稅，目前的增值稅稅率為7%。新加坡開征增值稅時間較晚，到1994年才進行了一次以建立商品服務稅（也就是增值稅，稅率為3%）為中心的稅制改革。
綜上所述，實行增值稅的國家大都采取消費型增值稅制度，征稅范圍廣泛，從農產品銷售、工業制造、一直實行到批發、零售和勞務。國家在征收管理方面注重計算機與網絡的應用，從技術上保證了增值稅征收的效率和對納稅人的監督及管理。
2完善我國增值稅制度的建議
2.1進一步擴大扣稅范圍,將固定資產進項稅額納入扣稅范圍,實行消費型增值稅
增值稅是中國的第一大稅種，自1994年以來，增值稅收入在稅收總收入中所占的比中一直居于首位。增值稅稅基轉型改革面臨的最最主要問題，就是如何在改革的過程中，使增值稅收入的減少控制在可接受的范圍內。為此可先實行較窄范圍的消費型稅基，然后在過渡到純粹的消費型稅基。從國際經驗看，大多國家實行消費型增值稅的國家，都曾對投資品做出過特別的過渡性規定。如法國，德國等?？蓪⒔ㄖ惭b業、交通運輸業和電信行業的固定資產進項稅額一并納稅口稅范圍，實行徹底扣稅的消費型增值稅，以根除生產型增值稅的種種弊端。目前制約增值稅能否由生產型增值稅轉為消費型增值稅的關鍵因素是國家財政的承受能力。目前實行增值稅轉型，條件已經基本成熟，估計不會給國家財政造成太大的壓力。其一，目前國有企業欠稅十分嚴重，且許多欠稅是難以收回的，該征消費型增值稅后，將固定資產的進項稅額納入扣稅范圍，可以抵減欠稅，消化一部分減收因素；其二，擴大增值稅的征稅范圍，延長了增值稅的“鏈條”，增強了增值稅的內部制約作用，減少部分稅收流失，增加一部分收入。第三，由于增值稅轉型后可以降低企業投資成本，相應增加企業的利潤，企業所得稅會有所增加。此外，也是更為重要的是，從中長期來看，消費型增值稅理順了經濟關系，增強了經濟活力，并刺激非政府投資，拉動了積極增長，也會相應增加財政收入。
2.2擴大增值稅的征稅范圍，以保持增值稅的鏈條完整，促進增值稅的規范化管理
從本質上講，增值稅征稅范圍愈廣，稅基愈寬，越能發揮增值稅的中，此外，按照增值稅多環節征收原則擴大增值稅征稅范圍，對于完善增值稅的抵扣鏈條也很有好處。
現行增值稅主要覆蓋商品生產領域和流通領域。建筑安裝業、交通運輸業和郵電通信以及其他勞務服務等仍實行營業稅。這使得增值稅鏈條不夠完整，不利于生產性勞務進項稅款的合理抵扣，不利于發揮增值稅的普遍調節功能，還造成管理上的困難。
事實上，商品和勞務在交易中是密切相關和相互包容的，因此在增值稅的設計中，理想的做法是商品和勞務采取同樣的稅收待遇。但由于擴大增值稅的征收范圍會相應的縮小營業稅的使用范圍，而營業稅是地方政府的重要稅種之一。因此擴大增值稅征稅范圍的改革要考慮對地方財政的影響，中央需要對地方財政利益進行調整，而且有一定的難度。
面對這種局面，擴大增值稅范圍的改革應按照平穩過渡，分步實施的原則逐步開展?？梢愿鶕鲋刀惖膶傩院徒洕l展的內在關系，應是首先將與經濟發展關系密切的建筑安裝、交通運輸、倉儲租賃、郵電通訊納入增值稅征稅范圍，在條件成熟時再將銷售不動產、部分服務業和娛樂業納入增值稅征收范圍，僅將比較難于管理的金融保險業和部分服務業暫時保留征收營業稅。
2.3進一步縮小增值稅減免稅優惠范圍，以維持增值稅扣稅鏈條的完整性
對確實需要減免的產品和項目，可由“直接免稅”改為“先征后返”；另外，對一些過渡性的優惠措施，要認真清理，該取消的要堅決取消。尤其是民政福利企業，在企業組織形式上變化很大，應盡快取消對民政福利企業“先征后退”的優惠政策，恢復征稅。
2.4加強增值稅的管理，進一步加快“金稅工程”建設，確保足額依率征收入庫
相對而言，消費型增值稅比生產型增值稅較易管理，尤其在固定資產的處理上，強化征收管理既可以防止稅款稅款的流失，增加收入，又可以減少稅收征管成本，節省財政支出。計算機征管可以大大提高征管工作的質量和效率，稅務部門應該繼續重視和加強計算機的征管和稽核，加快我國稅收征管信息化建設。
參考文獻
［1］財政部稅收制度國際比較課題組.法國稅制［Z］.北京：中國財政經濟出版社,2002.
篇8
一、工程項目中不合規發票的類型
（一）假發票
假發票是指不是從稅務機關合法渠道取得的，而是私自印制、偽造的發票以及換版過期、作廢又違規使用的發票。假發票可以表現為真業務假發票，也可以表現假業務假發票。目前，由于增值稅發票的監管非常嚴格，其假發票已經很少見了，而普通發票的監管還存在薄弱環節，成為假發票的主要藏身之地。工程項目多數使用服務業、建筑業等普通發票，因此工程項目中假發票風險大。
假發票在項目管理費用中的較為常見。項目管理費是管理性質的開支，包括業務招待費、會議費、辦公費、差旅費等。項目管理費涉及的細項多，出現假發票，特別是定額假發票出現的頻率最高。
（二）虛開發票
虛開發票是指沒有真實交易而虛構業務開具的發票，可能是完全虛構，也可能是部分虛構，包括違規代開的發票。虛開發票表現為發票是真實的，可驗可查，而實際業務不實，是典型的真發票假業務。
在項目管理費用方面，往往存在虛開發票，用“差旅費”報銷公費旅游， “業務招待費”報銷“公關”費用，用“勞動保護費”報銷個人消費品，將預算期內未用完招待費、會議費等虛開發票轉入服務單位備用，以及其他虛列項目、虛報金額的情況。在工程費用方面，虛假簽證，工程計量高估冒算，結算價格虛高也會形成也虛開發票，造成資金損失，成本信息失真。
（三）混開發票
對于發票的業務內容與發票種類不相匹配，應稅項目、稅種混淆，以及其他超出發票使用范圍的開票行為，筆者暫規類為混開發票。比如：應開增值稅發票的開為營業稅發票，應開商品銷售發票的開為服務業發票，應開勞務屬地發票的開為總部所在地發票，還有將經營收入以內部結算收據、財政專用收據、財政資金往來結算票代替等?；扉_發票行為，表面上是真業務真發票，但實際上存在納稅人未按規定購買發票和申報納稅的主觀故意，往往是納稅人避重就輕的結果?；扉_發票不僅給納稅人偷逃稅款提供了條件，而且影響了稅法的嚴肅性。按照發票管理辦法規定，混開發票屬于未按規定開具、取得發票，對交易雙方都有極大的稅收風險。
二、工程項目發票不合規性的審核
（一）假發票的審核
假發票由于其本身就是假的，審核的重點就在發票真偽的識別。首先通過查看發票紙質及防偽特征進行識別：看發票中間否標有 SW 字樣菱形水??；看發票監制章和發票號碼在紫外線燈下是否呈橘紅色或呈綠色熒光反應；看發票上是否套印橢圓形的全國統一發票監制章；看發票紙張質量，私自印制的發票紙張較為光滑、硬、脆，無通透感。其次借助外部資源進行驗證：通過發票信息系統在網上查詢；電話撥打 12366 語音電話查詢；對無法進行系統驗證的也可以到稅務機關申請鑒別真偽。
（二）虛開發票的審核
虛開發票的審核，重點是審核業務的真實性，通過對報銷憑證附件反映的業務內容是否符合內部控制制度及管理規定，來確認經濟事項的真實性。如對于會議費，培訓費的審核，要結合相關附件；如會議通知、會議簽到單，培訓計劃與內容、培訓申請與審批等；對于辦公用品審核，要注意申購手續、合同等，看發票是否與所附清單相符合，是否有驗收單。如有“大頭小尾“嫌疑，應索取對方發票存根聯核對，如有代開發票嫌疑，應通過網絡查詢，發現發票專用章單位與發票領用單位不一致的，就屬于違規代開，也可要求查看其發票領購薄來進行驗證。
（三）混開發票的審核
混開發票的審核應熟悉稅法相關規定，了解混開發票的各種情況，結合業務發生的實際，對發票內容、開票單位名稱、發票類型進行審核。在工程項目，常見的混開發票主要有：施工項目不使用建筑安裝業統一發票，而使用商業零售發票、工業材料發票、加工修理修配發票；不使用勞務發生地稅務發票，而使用非勞務地發票；施工單位收取預付工程款不開發票，而先開收據代替；以及混合銷售行為未按規定開具發票等。
以上幾種不合規發票的審核步驟或方法不是截然分開的，在工作中往往需要綜合運用，才能提高準確度和審核效率?？傊?，發票的審核需要較為專業的知識、一定的技巧和相應工作經驗。
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對于房地產企業納稅籌劃的定義，它是指房地產企業為了減輕企業的稅收負擔，根據相關稅收法律條例的漏洞，來進行合理的避稅。房地產企業可以根據國家的各個稅種規定的差別之中，找到企業納稅籌劃的機會和空間。
二、房地產企業納稅籌劃的可行性
由于我國房地產企業有很重的稅收負擔，政府的稅收制度也沒有做到很好的引導，法律政策也存在其缺陷，而且，房地產企業納稅籌劃是不違背相關法律法規的，所以房地產企業的納稅籌劃就變得具有可行性。
三、房地產企業納稅籌劃的必要性
（一）納稅種類多，稅收負擔重
我們都知道，房地產企業是有很大的投資金額的，而且經營周期也比較長，開發成本也很高。除此之外，房地產開發商從取得土地、開發房地產、經營以及銷售等各個環節都會牽扯到繳納稅收的問題。房地產的建設環節，需要繳納耕地占用稅、營業稅以及作為營業稅的附加稅——城市維護建設稅；在房產使用環節中，營業稅會因房產的租賃而有所變化；房產的交易環節中，此時的營業稅主要在不動產的銷售過程中征收，同時還需要繳納城市維護建設稅，單位及個人轉讓建筑以及其附著物、國有土地使用權的時候，所取得的增值稅，另外還有印花稅等等。
房地產企業的稅種的稅率一般為，土地增值稅：三級超稅率累進稅率的30%至60%；企業所得稅：25%；營業稅：5%等等。
（二）有相關的房地產企業稅收優惠政策
在房地產繁多的稅種中，國家都有相關的優惠政策，所以這對進行房地產企業稅收籌劃提供了很多政策支持，如果房地產企業能做好這方面的納稅籌劃，必定可以為企業稅收減輕很多負擔，提高自身企業的競爭力，為企業今后的可持續發展打下基礎，同時，在某種程度上，也能夠為實現國家的宏觀調控發揮經濟杠桿的作用，這也是國家和企業的一種“雙贏”。
四、房地產企業對主要稅種的一些納稅籌劃
（一）營業稅
我們都知道，營業稅的稅基是來自銷售收入的，所以，改變銷售模式是對營業稅納稅的一種很好的籌劃。比如：
1、先成立物業公司
在房地產銷售房屋的時候，通常會代替收取一些費用，比如有：水電初裝費、物業費、設置配套費等等。如果在房地產銷售房屋之前，先成立一個物業公司，由新成立的物業公司來收取這一部分費用，這樣以來，這些代收的費用就不是屬于房地產企業的相關價外費了，也就不需要再繳納營業稅了。
2、進行收入分散
在銷售一些精裝修房屋時，把銷售合同在合理的范圍內拆散為裝修合同和房屋出租合同兩個，讓另設的裝修公司來簽訂裝修合同。用這種方法進行納稅規劃時，要綜合考慮裝修公司自己實際承擔的稅收。
（二）土地增值稅
2006年，國稅發的87號文件已經實施，原來的預征制度已經轉變成了嚴格的清算制，所以做好土地增值稅的納稅籌劃是房地產開發企業的重點。具體有以下方法：
1、利用稅收政策
房地產企業若是根據政府的相關優惠政策，權衡增值額等增加帶來的收益以及放棄起征點的優惠而增加的稅負，來選擇適當的開發方案，這樣就能避免因增值率高于起征點所造成的稅負增大。
2、財務管理
房地產企業應當明確財務管理的內容，為降低房地產企業的生產經營成本而做好企業的精細化財務管理，一方面，可以使企業的生產經營過程得到優化，降低了企業的生產成本，從而減少了財務的支出。另外一方面，這樣也能降低房地產企業生產經營的成本，可讓經濟增益實現最大化。精細化管理企業財務，需要密切的與企業其他各部門有效聯系，財務人員也要廣泛參與和監督企業生產經營中的各個環節，保證財務信息的有效性、及時性和準確性，根據企業的自身情況進行財務管理，讓企業的財務管理優勢得到充分的發揮。
3、采用代建方式
可以采用代建的方式，來實施一些代建工程，企業收取一定的勞務費，這種方法不僅不用繳納代墊資金，而且只是對勞務費營業稅的征收只按照建筑業3%的稅率。這種代建行為，房地產企業有關資產的產權并沒有發生轉移，所以不需要計征土地增值稅。
4、合作建房
房地產企業擁有土地使用權，可以找合作方合股，用貨幣資金，成立合營企業，來達到合作建房的目的。房屋建成后，雙方可以采用風險共擔并且利潤共享的合作分配方式，此種情況，這種共擔風險以無形資產投入投資入股的方式將不會征收營業稅。倘若合作完畢，房屋建成后按照比例進行分房，也就沒有發生所有權的轉移，也不用征收土地增值稅。如果自己用來對外出租，則要對租金收入收取營業稅。如果合作建房后，要對外銷售，則不能免除營業稅和土地增值稅。
（三）企業所得稅
企業所得稅是收入所得稅與準予扣除的項目金額之差，再乘以所得稅率便可以計算出企業所得稅，其中涉及到的企業收入、成本和有關費用等已經在前文有所闡述，所以不再詳細說明了。
（四）土地征用和拆遷費以及政府性規費
在這方面，一般情況下，房地產企業是無法控制這部分費用的，所以房地產企業籌劃也不存在籌劃的空間。配套費、白蟻防治費、規劃費等這些是政府強制性費用，也沒有納稅籌劃的空間。
（五）開發間接費
這其中包括進行組織、管理和開發時所需要的費用，比如工資、折舊費、修理費、職工福利費、水電費、廣告費、辦公費等等，這些都可以進行企業的納稅籌劃。
在這里，分析探討一下廣告費，房地產企業必定要通過做一些宣傳廣告，來促進所建房屋的銷售，根據國家的相關規定，如果當年取得了銷售收入，那么廣告費最多可以扣除掉銷售收入總和的15%，但是房屋的建造周期是比較長的，而且在產生廣告費用的當年也不能保證一定會有營業收入，所以這就意味著，這些廣告費用是不能進行稅前扣除，所以會增加企業稅收的負擔。所以，房地產企業應該在對廣告費用的產生期間，事前做好籌劃安排。
五、房地產企業納稅籌劃中常用的一些技術
（一）延期納稅的方法
納稅人可以按照稅法相關規定將應該繳納的稅款推遲到某個一定的期限繳納，這樣做雖然不能減少相應的稅額，但是可以使納稅人無償的使用這筆款項，并且不用支付利息，也就相當于降低了企業的稅收負擔。
（二）利用稅率差異
由于房地產企業有很多不同的稅種，這些不同的稅種之間稅率不同，就算是同種稅種，它的稅率也會有所差別。征稅的深度是由稅率的高低來體現的，企業的稅收負擔輕重也由它來反映出來，所以房地產企業可以通過各種稅種之間的稅率差異，來進行納稅籌劃，降低企業稅收負擔。
（三）優化股權結構
作為房地產企業，股權多元化是未來的基本努力方向，如果可以吸引來自各個方面的優勢來為公司所利用，就可以更好地促進公司的發展，分散控股股東的一些股權，縮小這些持股差距，減少公司股價的暴漲暴跌，從而提高公司的業績。
通過前面對房地產企業納稅籌劃的探索和研究，房地產企業納稅籌劃是個不容易做好的工作，但是做好了卻可以為企業帶來很大的利益，減輕稅負。當然，房地產企業的納稅籌劃也存在一定的風險，房地產企業應當做好相關的防范措施，對籌劃工作中出現的問題及時進行解決，避免疏忽。對企業的納稅籌劃人員也應該提高要求，全面掌握納稅籌劃方面的知識和技能。只有企業做好了納稅籌劃工作的相應防范措施，再嚴格按照相關稅法和法律法規等，才能真正做到為企業的稅收減負，才能長期發展。
長期以來房地產企業的工作經驗表明，各個房地產企業已經很努力在降低經營成本了，但是其涉及的稅種多，稅負重，所以做好企業的納稅籌劃工作是企業發展的重要途徑，也是使企業走可持續發展的必要手段。
參考文獻：
[1]高鯤.關于房地產企業納稅籌劃的思考[J].遼寧科技學院學報，2012，9（2）：66-68
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1 國外研究現狀
國外相關研究主要從兩個方面進行分析，一是關于營業稅改增值稅稅制設定的研究，二是關于房地產業營業稅改增值稅相關問題的研究。
1.1 營業稅改增值?稅制設定的研究
營業稅改征增值稅稅制設定涉及稅基設定和稅率設定兩方面，相關研究也主要集中在稅基和稅率上。D Arsenovic和S Lalic等（2012）的研究指出，營業稅改征增值稅會導致稅基出現下降，而造成國家財政收入縮減，因此，政府應該在設定營業稅改征增值稅稅制時重點關注稅基擴大以確保財政收支平衡。CL Costuleanu和C Iagco等 （2013）選取15個歐盟國家作為研究樣本，對這些國家的增值稅稅率進行對比分析，對比結果顯示，在這15個國家中超過一般的國家采用的是標準稅率，其余的則是特別稅率，而且采用標準稅率進行增值稅征繳的國家其實際稅負比以特別稅率為稅率的國家的實際稅負高百分之三十。
1.2 房地產業營業稅改增值稅相關問題的研究
S Poddar（2010）的研究表明，房產作為一種耐用消費品，在從事房產出售活動時，將房屋租金作為稅基進行增值稅計繳存在不合理之處，而應以房產出售所預收的買價總額作為稅基進行增值稅計繳。
Mara Manente和Michele Zanette （2010）認為房產具有消費和投資雙重功能，對房地產業進行營業稅改征增值稅時，應該明確區分房產持有目的，并分析營業稅改征增值稅對不同持有目的房產稅收的不同影響。
2 國內研究現狀
房地產業實施營業稅改增值稅的必要性研究主要從兩個方面進行分析：
一方面，從營業稅的缺點角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者一致認為營業稅存在重復征稅的缺點，房地產業征收營業稅會產生企業稅負加重、產業升級和經濟發展受限等不利影響，因而有必要通過改征增值稅解決重復征稅問題。
另一方面，從增值稅的征收范圍擴大角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者一致認為房地產業應納入增值稅征繳范圍。
此外，從房地產業經營效率和收益角度提出房地產業營業稅改增值稅的必要性。國內學者普遍認為對房地產業改征增值稅有助于提高房地產企業的收益和房地產業的市場效率。
3 營改增前后房地產開發企業稅負政策對比
營業稅與增值稅的差異：
營業稅是以在我國境內提供應稅勞務、轉讓無形資產或銷售不動產的納稅人為征稅對象，對其營業收入進行稅收征繳的商品勞務稅，屬于流轉稅。營業稅納稅義務在納稅人收到款項、取得憑據的當日即生效，其征繳通過營業稅納稅人應稅勞務、應稅行為發生地的主管稅務機關進行，是一種屬地征收稅種。
增值稅則以貨物銷售、貨物進口、提供加工服務、提供修配服務等行為的納稅人為征稅對象，以納稅人提供應稅行為所產生的增值額為計稅基礎，對增值稅小規模納稅人、增值稅一般納稅人分別適用征收率和增值稅稅率，進行增值稅征收[1]。
營業稅和增值稅在稅率、計稅方法、價稅關系等多方面存在著顯著差異。
①稅率對比。自開始征收營業稅以來，在營業稅改征增值稅之前，房地產開發企業一直依據5%的營業稅稅率繳納房產銷售營業稅。與房地產開發業密切相關的建筑業和金融業，則分別按照3%、5%的營業稅稅率繳納營業稅。②價稅關系對比。從營業稅和增值稅的價稅關系看，營業稅屬于價內稅，而增值稅則屬于價外稅。在房地產業推行營業稅改征增值稅之前，房地產業繳納營業稅和土地增值稅，二者都屬于價內稅。但是，由于營業稅等價內稅在經濟收入中不易被察覺，容易導致企業出現稅負較輕的錯覺，而且在價稅一體化下，商品價格與稅收、稅收與商品生產和商品消費之間互相影響，易產生多種連鎖反應，有時甚至不利于稅基的穩定增長，因而房地產開發企業稅負較重。③計稅方法對比。增值稅的計稅方法明顯區別于營業稅。由于房地產開發企業通常都具有較大數額的營業收入，均能滿足增值稅一般納稅人的認證標準。因此，通過對比增值稅的計稅方法和營業稅的計稅方法，可掌握房地產業營業稅改征增值稅前后的計稅方法變化。房地產開發企業營業稅、房地產開發企業增值稅之間的計稅方法差異主要體現在三個方面：第一，計稅依據和計算方法不同，房地產開發企業營業稅的計稅依據是根據從房產買方所得的所有房產銷售價款、房產銷售所得的除所有房產銷售價款之外的其他費用，來進行營業額的確認，并以所確認的營業額、相關營業稅稅率、應交營業稅計算公式為基礎計算房地產開發企業應納營業稅；而房地產開發企業增值稅則需對企業的含稅銷售額進行計算，將其拆分為不含增值稅的應納稅額，再以該應納稅額、相關增值稅稅率、銷項稅額計算公式為基礎計算房地產開發企業銷項稅額，并把進項稅額從計算所得的銷項稅額中進行抵減從而得出應納增值稅[2]。第二，營業稅是價內稅，增值稅是價外稅，兩種稅收的性質截然不同，因而對計稅價格的核定適用不同的計算公式。第三，營業稅計稅價格核定過程中所用到的成本利潤率由省級稅務機關加以規定，而增值稅計稅價格核定所用的成本利潤率則由國家稅務總局加以明確。
4 房地產業營業稅改征增值稅政策
營業稅改增值稅正式擴大至房地產業之后，相關的稅收政策主要涉及增值稅稅率變化、增值稅納稅人認定、增值稅進項抵扣制度三方面。
4.1 在增值稅稅率方面的政策變化
自2016年5月1日起，營業稅改征增值稅試點將房地產業與建筑業、生活服務業、金融業一起納入全面試點范圍，根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》的規定，房地產業銷售不動產、轉讓土地使用權所適用的增值稅稅率設為11%。房地產業一般納稅人進行房地產老?目出售、老不動產出售時，可以選擇一般計稅方法或者簡易計稅方法進行稅收計繳。若房地產開發企業選擇以一般計稅方法進行稅收計繳，適用的增值稅稅率則為11%；若房地產開發企業選擇以簡易計稅方法進行稅收計繳，適用的增值稅征收率則為5%。相關政策中所規定的“房地產老項目、老不動產”是指：對于房地產開發企業進行本企業所開發房地產項目銷售時，《建筑工程施工許可證》所注明的合同開工日期為2016年4月30日之前的房地產開發項目即為房地產老項目；對于除房地產開發企業進行本企業所開發房地產項目銷售之外的其他情形，納稅人在2016年4月30日之前所取得的不動產或自建的不動產即為老不動產。
4.2 在增值稅納稅人認定方面的政策變化
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（1）銀行業的營業稅率偏高。熊鷺指出，雖然銀行業適用的5%稅率低于對娛樂業征收的5%～20%的浮動稅率，但是跟郵電通信業、文化體育業、交通運輸和建筑業相比，銀行業5%的稅率仍高于后者的3%的稅率，同時銀行實際稅負也高于行業平均稅負，較高的稅負與該行業的經營特點并不相符。
（2）流轉稅稅負不公。對于內資銀行和外資銀行而言，營業稅的征收政策都是一樣的，但結合到實際業務的開展種類和實施情況來看，我國內資銀行承擔的稅負是要高于外資銀行的。黃衛華認為這是由于我國國有商業銀行主要經營金融中介業務，反觀外資銀行，其業務多是轉貸業務，以中間業務為主要收入來源。由此看來，雖然我國營業稅計稅依據在規定上面是公平的，但在實踐過程中卻不一定也是公平的。
（3）營業稅存在重復征稅現象。根據我國營業稅暫行條例的相關規定，營業稅無法在下一環節進行抵扣。因此，當商業銀行對企業進行放貸時，從資金放貸給企業，再到企業的生產和銷售等過程，中間的流轉環節非常長。
2. 政策目標分析。營業稅的九大稅目已經全部改征增值稅，該做法主要是希望實現貨物和服務行業全覆蓋，打通稅收抵扣鏈條，減輕企業負擔，促進經濟結構的轉型升級。單從銀行業的角度來說，銀行業“營改增”的政策目標一方面是針對營業稅導致銀行業稅負偏高的狀況進行結構性減稅，一方面要更好的創造公平的競爭環境，除此之外就是政府財政收入籌集的目的。
3. 征收方式分析?，F階段來看，我國增值稅的征收方式有簡易征收和一般征收兩種方式，對于一般征收這種方式來說，又可以進一步劃分，分為低階和高階，低階一般征收無法將其利息支出作為進項稅額抵扣，所以試點細則采用6%這一比較低的稅率；而高階一般征收其利息支出可以作為進項稅額抵扣，所以本文采用的是11%這一較高的稅率。
本文以已公布的6%的增值稅稅率，通過對10家銀行進行測算和與國外比較，得出了三種計稅方法中利差征稅最為符合政策目標要求且對銀行業發展有利的結論。
二、 稅負評估
在“營改增”試點時期的計稅方法的討論之中，有三種方法得到學者的廣泛討論。
1. 計稅方法設定。本文討論的計稅方法有三種，簡易征收下適用3%稅率的計稅法、低階一般征收（以下簡稱“一般征收”）下適用6%稅率的計稅方法和高階一般征收（即利差征收）下適用11%稅率的計稅方法。
（1）簡易計稅法。稅負計算如（1）式所示，其中利息收入i、手續費及傭金收入F、投資凈收益I、匯兌收益E和其他業務收入O取自利潤表。國債利息收入N取自“所得稅費用與會計利潤的關系”中的“免稅收入”部分。在使用該法的條件下所有支出均不會計算進項稅抵扣。
簡易計稅法的稅負計算式為：
T1=（i-N）*3%+（I+F+E+O）*6%（1）
（2）一般計稅征收法。按此方法，稅負計算如（2）式所示。在未涉及的參數中，非貸款業務直接相關的手續費及傭金支出Fe、其他業務成本Oe取自利潤表；業務管理費Bf是由利潤表中“業務管理費”去除包括員工成本、折舊攤銷費、稅金以及監管費所得，詳細可見于財務報表附注中的業務及管理費附注；可扣稅固定資產成本當期增加額Fa取自財務報表附注中的固定資產附注涉及可以抵扣的電子設備、運輸工具等固定資產成本的當期增加額，計算式為：
T2=[（i-N）+（F-Fe）+I+E+（O-Oe）]*6%-（Bf+Fa）*17%（2）
（3）利差征稅法。該方法將稅基中金融中介服務單獨挑出，與一般計稅方法按照利息收入計稅不同，該方法對其金融中介服務按照利息收入凈額，也就是用利差來計稅，具體計算過程見（3）式。
利息支出ie出自利潤表，其余參數與上文一致，利差征稅法的稅負計算式：
T3=（i-N-ie）*11%+[（F-Fe）+I+E+（O-Oe）]*6%-（Bf+Fa）*17%（3）
由三種計稅方法計算，得出我國2015年的10家上市銀行稅負與營業稅對比（表1），從表1中不難看出：
簡易計稅法與營業稅的稅負較為接近，其差異主要是由于稅率的差異造成的。其差額如下：
營業稅-簡易計稅法增值稅=（i-N）*2%-（I+F+E+O）*1%=非國債利息收入*2%-中間業務收入*1%（4）
可知，當中介業務收入越大時，營業稅負相較于簡易計稅法稅負越重，因為營業稅比簡易計稅法多出2%；當中間業務收入越大時，則營業稅負相較于簡易計稅發稅負越輕，因為營業稅率比簡易計稅法稅率少1%。
一般計稅法帶來的稅?普遍高于營業稅，這符合“試點細則”出臺之前多方專業人士與媒體的預測。
營業稅與一般計稅法征收差額將如下所示：
一般計稅法征收增值稅-營業稅=（i-N）*1%+（F+I+E+O）*1%-（Fe+Ie+Oe）*6%-（Bf+Fa）*17%（5）
反應在公式上即營業收入（國債利息收入和其他業務收入占營業收入絕大部分）越高，中間業務成本與可抵扣業務費用和固定資產增加額越低，則一般計稅法的稅負將會越高。也就是稅率的提高帶來的負面效應掩蓋了較少的可抵扣增值稅部分帶來的節稅效應。
利差計稅法與營業稅的差異與之類似。
2. 評估探析。
（1）一般計稅法和利差計稅法的對比。處于前三的四大行，一般計稅法所征增值稅金額均要略低于按照利差計征增值稅金額。而其他上市銀行（招商銀行除外），一般計稅法征收增值稅金額均大于利差計稅法征收的金額。由（2）式和（3）式推導出一般與利差計稅法的稅負平衡點，將兩式相減得：
一般計稅法所征收增值稅-利差計稅法所征收增值稅=非國債利息收入*5%-利息支出*11%（6）
由此可知：
兩者平衡點=利息支出/非國債利息收入
=5%/11%=45.45%（7）
所以，當銀行利息支出占非國債利息收入比例大于45.45%時，一般計稅法征稅金額小于利差計稅法，反之則反是。
由（7）式可知，當非國債利息收入越大，利息支出越小的時候，一般計稅法將比利差法稅負更重。
（2）利差計稅法和簡易計稅法對比。從前文可知，對于全部10家銀行2015年的情況，利差計稅法所征收增值稅均高于簡易計稅法，但是相對于其他銀行而言，四大行差異則更加明顯。
由（1）式和（3）式相減可得：
利差計稅法征收增值稅-簡易計稅法征收增值稅（8）
計算得出四大國有銀行的利息支出占非國債利息收入的比例保持在百分之四十到百分之五十之間，其他的上市銀行則保持在百分之五十至百分之六十間，由于四大行利息支出比例較低，所以利差計稅方法稅負就高于簡易計稅法的稅負。中間業務成本占比，四大行在1%左右，略高于其他銀行，其他銀行間在0到1%間波動較大?？煽鄱悩I務及管理支出以及可扣稅固定資產支出占非國債利息收入的比例中，各銀行的此數值集中在百分之十左右。相對而言中信銀行、光大銀行和浦發銀行則偏低，較低的可扣稅業務和固定資產比例意味著較低的進項稅額抵扣，由此四大行相比其他銀行更高的可扣稅業務、固定資產比例和絕對值使得其將獲得更高的節稅效應。
利差計稅法和其他兩種計稅方法的對比，恰好體現出該計稅方法下稅負的組成中最主要的兩個部分，一是利差部分，國家的政策調整及銀行的經營狀況都將影響利差從而影響銀行稅負；二是可抵扣部分，以及可扣稅業務及固定資產部分，對于銀行而言，這意味著單純的只是將利差作為營業收入將不利于其稅負減少，銀行若要在現行增值稅征收辦法下達到減稅目的，就必須更積極的參與到進項稅額抵扣的業務之中乃至進行業務和產品創新。
三、 計稅方法的評價與選擇
以上三種計稅方法，針對本文的分析并綜合考慮優劣，筆者認為利差計稅的方式更為適合。
1. 未來增值稅最有可能向利差計稅法改革。
（1）利差計稅法是三種計稅方法中最優選擇。
①利差計稅更符合稅收中性和適應性原則。稅收中性原則，是指在“營改增”的實施過程當中，要保證增值稅抵扣鏈條的連貫和完整，做到消除重復征稅的問題，從而保證社會經濟的有序運行。適應性原則，是指“營改增”在設計時要充分考慮到金融市場化改革的要求，促進利率、匯率市場化和銀行業的綜合經營發展。利差收入由于接近銀行的增值額，對于課稅抵扣鏈條的完善有積極作用。相對而言，簡易征收法無法實現此項原則，基本等同于過去營業稅的征收方法；一般計稅法，占銀行營業成本比例最大的利息支出無法抵扣，使得銀行存款成本環節抵扣鏈條斷裂，同樣不符合稅收中性原則。
②利差計稅更有利于稅負平穩和減少。由于我國銀行業稅負相對于其他國家偏高，所以稅負的平穩更體現在避免稅制改革之后稅負進一步上升，同時穩定融資成本，促進實體經濟的發展。值得注意的是，假如國家在日后愿意在銀行業上真正實現減稅，完全可以在稅率上做文章，相比于多創造一個4%或者5%的增值稅稅率而繼續保持一般計稅方法，使用已經存在的6%的增值稅稅率采用利差計稅法（本文計算時候采用的是11%）既可以符合稅收的中性原則，也能真正減少企業的稅負。具體的計算過程采用公式：流轉稅負變化=（測算的增值稅-原營業稅）/營業收入，將本文所討論的幾家銀行數據依次代入，發現簡易計稅法、利差計稅法（采用6%稅率計稅）和一般計稅法分別變化了2.3%、-1.2%和1.6%。由此可見，利差計稅法穩中有降，最有益于稅負平穩。
（2）采用利差計稅法更有積極意義。
①“利差計稅法”能促進銀行業的業務創新。在“營改增”的實施過程之中，如何做到對金融創新起到有效的支持作用，主要就在于真正的做到稅負的減少。因此，在利差計稅法下，對金融創新業務征收6%的稅率，要遠遠少于從事傳統信貸業務的11%的稅率，因此對于商業銀行來講，將會鼓勵其從事更多的金融創新業務，進而實現稅負的有效減少，所以與一般計稅法相比，利差模式更能?w現出稅收在促進金融創新方面的作用。
②“利差征稅法”才是真實意義上的“營改增”。一般計稅征收法在一定程度上達到了消除重復征稅的目的，但正是因為其不允許存款利息支出的抵扣，使得銀行存款環節的抵扣鏈條斷裂，重復征稅的問題將仍舊存在。相較而言，利差計稅打通上下游鏈條，消除了重復征稅，從而可以適應現在利率市場化的需求。
2. 針對利差收入征稅的改進措施。
（1）稅率的調整。在本文中，筆者采用了11%的針對利差的稅率和6%的中間業務稅率相結合來計算利差收入計稅法的稅負，原因在于該方法既沒有多創造一個增值稅的新稅率，也保持了與現試行一般計稅法稅負的大體相近，從而突出利差法稅收中性的特點。假如政府能夠對銀行主營業務和中間業務均采用6%的稅率，則利差法帶來的減稅效應將是很清晰明確的，這也將是銀行增值稅征收可能的方向。
（2）加緊設計和完善銷項稅發票開具方法。利差征稅法的最大劣勢在于其操作的難度和成本上，該方案下的銷項稅票的開具將要分為兩個部分，首先針對利差收入，應該核定開票率，采用"利息收入*開票率"的公式計算開票金額，以此避免發生銀行應繳增值稅的稅額小于下游企業可抵扣額的情形，同時相關稅務及監管部門應該根據銀行經營水平的差異設定不同的開票率，避免企業開票金額差異而影響對銀行的選擇。其次是針對其他業務收入，按照標準稅率開票。但也正因此，利差收入相對于一般征收方法存在技術和操作上的難點，這就要求稅務系統能夠做好服務工作，與商業銀行一起積極開發完善的技術系統，對相關工作人員進行專門的知識和技能培訓，使繳稅系統能與商業銀行業務系統實現有效的銜接，從而建立健全開票、征稅流程體系。
（3）對中小及地方銀行應該給予更多的扶持和過渡時間。利差征稅的方法由于其操作的難度及上述的開票方法上的繁瑣，對于地方銀行、地方稅務部門將會存在更多的挑戰，一方面企業需要仔細了解改革所帶來對自身的影響和應對措施，同時還要適應新的納稅方法，完善配套措施；另一方面企業在如何進行稅收籌劃以合理避稅和相關人員培訓上都要花費成本和時間。對于大銀行尚且工序繁瑣，地方中小銀行在人力物力遠不能及的情況下將面臨更多問題。因此，對于這些中小銀行的政策指導和傾斜顯得十分有必要。
篇12
《國家稅務總局關于逾期增值稅扣稅憑證抵扣問題的公告》（國家稅務總局2011年第50號公告）規定對增值稅一般納稅人發生真實交易但由于客觀原因造成增值稅扣稅憑證逾期的，經主管稅務機關審核、逐級上報，由國家稅務總局認證、稽核比對后，對比對相符的增值稅扣稅憑證，允許納稅人繼續抵扣其進項稅額。
針對這種情況，可以根據《財政部關于印發〈外商投資企業采購國產設備退稅和接受捐贈有關會計處理規定〉的通知》（財會[2000]5號）中的會計處理原則，可分以下幾種情況進行會計處理：
1.購進貨物
（1）如果在審批獲準年度，貨物尚未使用，或雖使用，但是產品尚未形成銷售收入，則沖減存貨的成本，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“存貨―原材料”、“存貨―在產品”、“存貨―產成品”等科目；
（2）如果在審批獲準年度，貨物已經使用，并在以前年度形成對外銷售收入，則對以前年度的損益進行調整，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“以前年度損益調整”科目；
（3）如果在審批獲準年度，貨物已經使用，并在審批獲準年度形成對外銷售，則對當年的損益進行調整，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“主營業務成本”科目。
2.接受應稅勞務
（1）如果是在審批獲準年度的以前年度接受應稅勞務，則對以前年度的損益進行調整，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“以前年度損益調整”科目；
（2）如果在審批獲準年度接受應稅勞務，則對當年的損益進行調整，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“主營業務成本”科目。
3.2009年1月1日后購進的符合進項稅額可以抵扣條件的固定資產
（1）如果在審批獲準年度，采購的資產尚未交付使用，則應沖減在建工程的成本，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“在建工程”科目；
（2）如果在審批獲準年度，采購的資產已在當年交付使用，則應相應調整固定資產的賬面原價和已提的折舊，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“固定資產”科目，沖減多計提的折舊，借記“累計折舊”科目，貸記“制造費用”、“管理費用”等科目；
（3）如果在審批獲準年度，采購的資產已在以前年度交付使用，則應相應調整固定資產的賬面原價和已提的折舊，借記“應交稅費―應交增值稅（進項稅額）”科目，貸記“固定資產”科目，沖減多計提的折舊，借記“累計折舊”科目，貸記“以前年度損益調整”科目。
外聘講師個稅企業所得稅稅前扣除
我單位外聘老師進行企業稅收政策內訓，約定講課費凈額3000元。請問該如何操作才能將單位代繳的講課師資的個人所得稅在計算企業所得稅時稅前扣除？（廣東省 王鑫）
在線專家：
貴單位這種情況只能到主管稅務機關代開發票，如將所代墊代扣的稅費屬于支付行為講課費的一部分，則可在計算應納稅所得額時扣除，即通過講課費凈額3000元，倒算“含稅”講課費：
其中，勞務報酬業務所涉及的稅種包括：按報酬金額的5%繳納的營業稅、按營業稅稅額的7%繳納的城市維護建設稅、按營業稅稅額的3%繳納的教育費附加和勞務報酬所得稅目計算繳納的個人所得稅。具體計算如下：
1.應繳納營業稅：講課費×5%
2.應繳納城市維護建設稅：講課費×5%×7%
3.應繳納教育費附加：講課費×5%×3%
4.應繳納個人所得稅：應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數=〔講課費-講課費×5%×（1+7%+3%）-費用扣除〕×適用稅率-速算扣除數
其中費用扣除：每次收入不超過4000元的，定額減除費用800元；每次收入在4000元以上的，定額減除20%的費用。
單位或個人為納稅人代付稅款的，應當將單位或個人支付給納稅人的不含稅支付額（或稱納稅人取得的不含稅收入額）換算為應納稅所得額，然后按規定計算應代付的個人所得稅款。計算公式為：
（1）不含稅收入額不超過3360元的：
①應納稅所得額=（不含稅收入額-800）÷（1-稅率）
②應納稅額=應納稅所得額×適用稅率
（2）不含稅收入額超過3360元的：
①應納稅所得額=〔（不含稅收入額-速算扣除數）×（1-20%）〕÷〔1-稅率×（1-20%）〕
②應納稅額=應納稅所得額×適用稅率-速算扣除數
該企業支付的講課費凈額為3000元，沒有超過3360元，如代墊代扣的稅費計入講課費之內，則：
應納稅所得額=（不含稅收入額-800）÷（1-稅率），即“含稅”講課費×〔1-5%×（1+10%）〕-800=（3000-800）÷（1-20%）
“含稅”講課費=〔（3000-800）÷（1-20%）+800〕÷〔1-5%×（1+10%）〕=3756.61（元）
其中，繳納營業稅及附加為3756.61×5%×（1+10%）=206.61（元）
繳納個人所得稅=〔（3756.61-206.61）-800〕×20%=550（元）
代墊代繳的稅費：206.61+550=756.61（元）
此時，企業實際支付的“含稅”講課費3756.61元是由支付給師資的凈額3000元和承付的稅費756.61元兩部分構成，可以在計算應納稅所得額時扣除。
還需要提醒貴單位注意的是，該講課費支出的會計處理也應按照3756.61元列支，同時應在相關合同注明講課費為3756.61元，還需在合同中注明發票的提供義務以及稅款的負擔方為外聘老師，才能在計算應納稅所得額時扣除。
凈利潤彌補虧損的處理
請問用利潤彌補虧損，為什么不需要賬務處理？以及稅前、稅后彌補虧損有何不同？（云南省 馬文杰）
在線專家：
企業按照會計制度和會計準則的規定進行會計核算，如果當年賬面利潤為負數，即為會計上講的“虧損”。與實現利潤的情況相同，企業應將本年發生的虧損自“本年利潤”科目，轉入“利潤分配―未分配利潤”科目：
借：利潤分配―未分配利潤
貸：本年利潤
結轉后“利潤分配”科目的借方余額，即為未彌補虧損的數額。然后通過“利潤分配”科目核算有關虧損的彌補情況。
企業發生的虧損可以用次年實現的稅前利潤彌補。在用次年實現的稅前利潤彌補以前年度虧損的情況下，企業當年實現的利潤自“本年利潤”科目，轉入“利潤分配―未分配利潤”科目，即：
借：本年利潤
貸：利潤分配―未分配利潤
這樣將本年實現的利潤結轉到“利潤分配―未分配利潤”科目的貸方，其貸方發生額與“利潤分配―未分配利潤”的借方余額自然抵補。
因此，以當年實現凈利潤彌補以前年度結轉的未彌補虧損時，不需要進行專門的賬務處理。
由于未彌補虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補虧損，有的可以以當年實現的稅前利潤彌補，有的則需用稅后利潤彌補。無論是以稅前利潤還是稅后利潤彌補虧損，其會計處理方法相同，無需專門作會計分錄。
航空公司開具的變更、退票收費單可否作為報銷憑證
航空公司開具的變更、退票收費單是否可以作為報銷憑證？（山西省 連學華）
在線專家：
我國的發票管理辦法規定：“銷售商品、提供服務以及從事其他經營活動的單位和個人，對外發生經營業務收取款項，收款方應向付款方開具發票；特殊情況下由付款方向收款方開具發票?！?/p>
發票一般按照權限由稅務機關指定的企業統一印制，但是一些行業可以自行印制專業發票，比如機票就是特殊的發票。除此之外，一些部門和企業收取的各種費用，有使用收據的現象。
嚴格地說，這里說的收費單是航空公司自行印制的收據，不符合有關規定的要求。
但是，通常情況下可以作為報銷憑證。
跨年度報銷的費用列支
老師，跨年度報銷的一些費用能否列支呢？（北京市 王璐）
在線專家：
根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（國務院令2007年第512號）第九條規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。
實務中經常會涉及到跨期費用的處理，通常對于跨月不跨年的費用，財稅部門的監管相對較松，但對于跨年費用往往口徑較緊，企業在匯算清繳時應該將跨年費用作適當調整，使其符合權責發生制原則。
簽發支票
請問老師，月末結賬時，做出了銀行余額調節表，下月初的時候，可以根據銀行余額調節表的余額簽發支票嗎？（河南省 李紫韻）
在線專家：
是可以的，因為銀行余額調節表的余額是企業實際可動用的銀行存款，即企業真實的銀行存款。但是還要考慮未達賬項的時間，有時容易發生未達賬款沒有進賬，開出的支票結算了，容易出現空頭。
資產損失稅前扣除問題
企業2013年貨物運輸途中火災發生的損失，會計上尚未作損失處理，目前正在處理中，請問如果在2014年確認損失，涉及到資產損失稅前扣除該如何處理？（浙江省 張麗佳）
在線專家：
根據《國家稅務總局關于的公告》（國家稅務總局公告2011年第25號）第四條規定：“企業實際資產損失，應當在其實際發生且會計上已作損失處理的年度申報扣除；……?！?/p>
第七條規定：“企業在進行企業所得稅年度匯算清繳申報時，可將資產損失申報材料和納稅資料作為企業所得稅年度納稅申報表的附件一并向稅務機關報送?！?/p>
因此，若企業在2014年確認損失的，在進行企業所得稅年度匯算清繳申報時，可將資產損失申報材料和納稅資料作為企業所得稅年度納稅申報表的附件一并向稅務機關報送。
過節費是否繳納個人所得稅？
企業從福利費中列支給員工發放過節補貼是否要繳納個人所得稅？（山西省 王月）
在線專家：
根據《國家稅務總局關于生活補助費范圍確定問題的通知》（國稅發[1998]155號）第二條規定，下列收入不屬于免稅的福利費范圍，應當并入納稅人的工資、薪金收入計征個人所得稅：
1.從超出國家規定的比例或基數計提的福利費、工會經費中支付給個人的各種補貼、補助；
2.從福利費和工會經費中支付給本單位職工的人人有份的補貼、補助；
3.單位為個人購買汽車、住房、電子計算機等不屬于臨時性生活困難補質的支出。
因此，企業為單位員工發放的人人都有的補貼，不屬于上述文件規定的福利費范圍，應合并到當月工資薪金所得計征個人所得稅。
土地增值稅清算時費用扣除問題
房地產開發企業開發建造地下停車場（庫），建成后產權屬于全體業主所有，其成本、費用是否可以計入土地增值稅扣除項目扣除？（北京市 李麗）
在線專家：
根據《國家稅務總局關于房地產開發企業土地增值稅清算管理有關問題的通知》（國稅發[2006]187號）第四條第三項規定，房地產開發企業開發建造的與清算項目配套的居委會和派出所用房、會所、停車場（庫）、物業管理場所、變電站、熱力站、水廠、文體場館、學校、幼兒園、托兒所、醫院、郵電通訊等公共設施，其建成后產權屬于全體業主所有的，其成本、費用可以扣除。
因此，房地產開發企業開發建造地下停車場（庫），建成后產權屬于全體業主所有的地下停車場庫，其成本、費用可以計入土地增值稅扣除項目扣除。
資產損失申報問題
我公司2009年購入與生產經營活動有關的設備，按稅法規定計算折舊的最低年限稅法規定為五年，我公司是按十年計提折舊?，F在器具提前報廢并發生損失，請問應按清單申報還是專項申報扣除？（山東省 魏曉華）
在線專家：
根據《國家稅務總局關于的公告》（國家稅務總局公告2011年第25號）規定：“第九條下列資產損失，應以清單申報的方式向稅務機關申報扣除：
（一）企業在正常經營管理活動中，按照公允價格銷售、轉讓、變賣非貨幣資產的損失；
（二）企業各項存貨發生的正常損耗；
（三）企業固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失；
（四）企業生產性生物資產達到或超過使用年限而正常死亡發生的資產損失；
（五）企業按照市場公平交易原則，通過各種交易場所、市場等買賣債券、股票、期貨、基金以及金融衍生產品等發生的損失。
第十條 前條以外的資產損失，應以專項申報的方式向稅務機關申報扣除。企業無法準確判別是否屬于清單申報扣除的資產損失，可以采取專項申報的形式申報扣除?！?/p>
因此，貴公司的器具提前報廢而產生的損失應按專項申報扣除。
發票開具問題
納稅人采購設備，包含安裝業務，可以在同一張發票上開具嗎？（北京市 趙欣）
在線專家：
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部 國家稅務總局第50號令）第五條規定：“一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應稅勞務，為混合銷售行為。除本細則第六條的規定外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應稅勞務，不繳納增值稅。
本條第一款所稱非增值稅應稅勞務，是指屬于應繳營業稅的交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務。
本條第一款所稱從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主，并兼營非增值稅應稅勞務的單位和個體工商戶在內?！?/p>
因此，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，銷售設備的同時提供的安裝服務，一并征收增值稅，可以在同一張發票中注明安裝費用。
股東個人所得稅問題
職工及中高層管理者共同以現金出資（每個人都開具了收據和出資證明）購買國企凈資產注冊成立公司，因人數太多，其他出資人出具委托書給注冊人，其出資登記在注冊人名下，形成隱名股東；因公司擬上市進行股改，全部恢復實名登記，隱名股東以1元/股價格從工商注冊人股權中轉出并恢復實名，請問這種情形須交個人所得稅嗎？（上海市 王軍）
在線專家：
根據《中華人民共和國公司法》相關規定，公司股東必須符合設立的法定人數，并在公司章程中載明股東姓名或者名稱，經股東在公司章程中簽名、蓋章后，由公司向股東簽發出資證明書，然后由公司將股東的姓名或者名稱向公司登記機關進行登記，未經登記或變更登記的，不得對抗第三人。
因此，公司股東必須符合法律的相關規定，股東人數及股權的認定只能以工商登記為依據，未經法律確認的隱名股東不受法律保護，隱名股東在法律上不確認為股東。將隱名股東恢復實名登記，其實質是法律上的股權變更，應當認定為是一種股權轉讓行為，根據稅收法律、法規的相關規定，如果轉讓人為自然人，是個人所得稅的納稅人，其取得的轉讓所得應依法繳納個人所得稅；如果是法人則是企業所得稅納稅人，依法繳納企業所得稅。
勞務派遣員工的個稅問題
我公司有一些員工是從人力資源公司派遣來的，由我公司和人力資源公司分別發工資，請問這部分員工的個人所得稅如何計算？（廣東省 劉明敏）
在線專家：
根據稅法規定，中方人員取得的工資、薪金收入，凡是由雇傭單位和派遣單位分別支付的，支付單位應按稅法規定代扣代繳個人所得稅。同時，按稅法規定，納稅義務人應以每月全部工資、薪金收入減除規定費用后的余額為應納稅所得額。為了有利于征管，對雇傭單位和派遣單位分別支付工資、薪金的，采取由支付者中的一方減除費用的方法，即只由雇傭單位在支付工資、薪金時，按稅法規定減除費用，計算扣繳個人所得稅；派遣單位支付的工資、薪金不再減除費用，以支付金額直接確定適用稅率，計算扣繳個人所得稅。
中方工作人員的工資、薪金所得，應全額征稅。但對可以提供有效合同或有關憑證，能夠證明其工資、薪金所得的一部分按照有關規定上繳派遣（介紹）單位的，可扣除其實際上繳的部分，按其余額計征個人所得稅。
上述納稅義務人，應持兩處支付單位提供的原始明細工資、薪金單（書）和完稅憑證原件，選擇并固定到一地稅務機關申報每月工資、薪金收入，匯算清繳其工資、薪金收入的個人所得稅，多退少補。具體申報期限，由各省、自治區、直轄市稅務機關確定。
外籍個人個稅代扣代繳問題
外籍個人向境內單位提供完全發生在境外的咨詢服務，境內企業是否需要代扣代繳其個人所得稅？（河南省 孫曉麗）
在線專家：
根據《個人所得稅法》及《實施條例》的相關規定，個人所得稅將納稅義務人分為居民納稅人和非居民納稅人，所謂非居民納稅人是指在中國境內無住所又不居住，或者無住所而在中國境內居住不滿1年的個人。非居民納稅人僅就其來源于中國境內的所得征收個人所得稅。下列所得，不論支付地點是否在中國境內，均為來源于中國境內的所得：
（一）因任職、受雇、履約等而在中國境內提供勞務取得的所得；
（二）將財產出租給承租人在中國境內使用而取得的所得；
（三）轉讓中國境內的建筑物、土地使用權等財產或者在中國境內轉讓其他財產取得的所得；
（四）許可各種特許權在中國境內使用而取得的所得；
（五）從中國境內的公司、企業以及其他經濟組織或者個人取得的利息、股息、紅利所得。
因此，勞務報酬所得是以勞務發生地判定是否屬于來源于境內的所得。若此外籍個人是非居民納稅人，其在境外取得的勞務報酬所得，屬于來源于境外的所得，不征收個人所得稅，境內單位無需代扣代繳其個人所得稅。
國際保理融資
請問國際保理業務如何處理？能否結合實例具體介紹一下操作流程？（浙江省 陳偉清）
專家：
保理（Factoring），又稱托收保付，指賣方（供應商）與保理商（銀行或財務公司）之間存在一種契約關系，根據該契約，賣方將基于其與買方（債務人）現在或將來訂立的貨物銷售/服務合同所產生的應收賬款轉讓給保理商，由保理商為其提供下列至少一項的服務：信用風險控制與壞賬擔保、貿易融資、應收賬款的催收或銷售分戶賬管理。
國際保理是指賣方（出口商）在采用賒銷（O/A）、承兌交單（D/A）等信用方式向債務人（進口商）銷售貨物時，由出口保理商（銀行）和進口保理商（債務人所在國與銀行簽有協議的保理商）共同提供的一項集商業資信調查、應收賬款催收與管理、信用風險控制及貿易融資于一體的綜合性金融方式。簡單理解就是指出口商以商業信用方式出賣商品，在貨物裝船后立即將發票、匯票、提單等有關資料賣斷給財務公司或銀行收進全部或一部分貨款的業務。財務公司或銀行買進出口商的票據，承購了出口商的債權后，通過一定的渠道向進口商催還欠款，如遭拒付，不得向出口商行使追索權。隨著保理業務的發展，保理的定義也得到了能適合時代需要的發展，增加了由經營國際保理業務的保理商向出口商提供調查進口商的資信、信用額度擔保、資金融通和代辦托收及賬務管理等一系列的服務內容，其核心內容還是通過收購債權的方式提供融資。從保理服務的角度來論，它作為一種綜合性的貿易服務方式，具體體現在債權的承購與轉讓、保理商在核準的信用額度內承擔壞賬風險損失、為賒銷式承兌交單托收方式提供風險擔保等基本特征上。同時，保理制度最大的優點是可以提供無追索權的短期貿易的融資，另外操作的手段較容易且風險小，與信用證相比成本低。
國際保理業務有兩種運作方式，即單保理和雙保理。前者僅涉及一方保理商，后者涉及進出口雙方保理商。國際保理業務一般采用雙保理方式。雙保理方式主要涉及四方當事人，即出口商、進口商、出口保理商及進口保理商。
下面以一筆出口保理為例，介紹國際保理的業務流程。
假設出口商為我國國內某紡織品公司，計劃向英國某進口商出口一批服裝，并且計劃采用賒銷的付款方式，合同金額50萬美金。
1.進出口雙方在交易磋商過程中，該紡織品公司首先找到國內某保理商（作為出口保理商），向其提出出口保理的業務申請，填寫《出口保理業務申請書》，用于為進口商申請信用額度。申請書一般包括如下內容：出口商業務情況、交易背景資料、申請的額度情況，包括幣種、金額及類型等。
2.國內保理商于當日選擇英國一家進口保理商，通過由國際保理商聯合會開發的保理電子數據交換系統將有關情況通知進口保理商，請其對進口商進行信用評估。通常出口保理商選擇已與其簽訂過《保理協議》、參加國際保理商聯合會組織且在進口商所在地的保理商作為進口保理商。
3.進口保理商運用各種信息來源對進口商的資信以及此種服裝的市場行情進行調查。若進口商資信狀況良好且進口商品具有不錯的市場，進口保理商將為進口商初步核準一定信用額度，并于第5個工作日將有關條件及報價通知我國保理商。按照國際保理商聯合會的國際慣例規定，進口保理商應最遲在14個工作日內答復出口保理商。國內保理商將被核準的進口商的信用額度以及自己的報價通知紡織品公司。
4.紡織品公司接受國內保理商的報價，與其簽訂《出口保理協議》，并與進口商正式達成交易合同，合同金額為50萬美元，付款方式為賒銷，期限為發票日后60天。與紡織品公司簽署《出口保理協議》后，出口保理商向進口保理商正式申請信用額度。進口保理商于第3個工作日回復出口保理商，通知其信用額度批準額、效期等。
5.紡織品公司按合同發貨后，將正本發票、提單、原產地證書、質檢證書等單據寄送進口商，將發票副本及有關單據副本（根據進口保理商要求）交國內出口保理商。同時，紡織品公司還向國內保理商提交《債權轉讓通知書》和《出口保理融資申請書》，前者將發運貨物的應收賬款轉讓給國內保理商，后者用于向國內保理商申請資金融通。國內保理商按照《出口保理協議》向其提供相當于發票金額80%（即40萬美元）的融資。
6.出口保理商在收到副本發票及單據（若有）當天將發票及單據（若有）的詳細內容通過國際保理商聯合會系統通知進口保理商，進口保理商于發票到期日前若干天開始向進口商催收。
個人投資者如何投資債券？
除了去銀行購買國債外，個人投資者還有什么途徑投資債券？（青海省 劉雯）
專家：
目前國內的三大債券市場是銀行柜臺市場、銀行間市場和交易所市場，前兩者都是場外市場而后者是利用兩大證券交易所系統的場內市場。銀行柜臺市場成交不活躍，而銀行間債券市場個人投資者幾乎無法參與，所以都與個人投資者的直接關聯程度不大。交易所市場既可以開展債券大宗交易，同時也是普通投資者可以方便參與的債券市場，交易的安全性和成交效率都很高。所以，交易所市場是一般債券投資者應該重點關注的市場。
交易所債券市場可以交易記賬式國債、企業債、可轉債、公司債和債券回購。
記賬式國債實行的是凈價交易、全價結算，一般每年付息一次，也有貼現方式發行的零息債券，一般是一年期的國債。企業債、可轉債和公司債也都采取凈價交易、全價結算，一般也是采取每年付息一次。債券的回購交易基于債券的融資融券交易，可以起到很好的短期資金拆借作用。所謂凈價交易全價結算是指債券交易時，債券持有期已計利息不計入成交價格，在進行債券結算時，買入方除按成交價格（即凈價）向賣方支付外，還要向賣方支付應計利息，在債券結算交割單中債券交易凈價和應計利息分別列示。目前債券凈價交易采取一步到位的辦法，即交易系統直接實行凈價報價，同時顯示債券成交價格和應計利息額，并以兩項之和為債券買賣價格。結算系統直接以債券成交價格與應計利息額之和做為債券結算交割價格，這個交割價就是債券全價。凈價=全價-應付利息。目前實行凈價交易的品種有：全部國債（不付利息而以低于面值貼現發行的短期國債除外）以及滬、深交易所的全部公司債。
這些在交易所內交易的債券品種都實行T+1交易結算，一般還可以做T+0回轉交易，即當天賣出債券所得的資金可以當天就買成其他債券品種，可以極大地提高資金的利用效率。在交易所債券市場里，不僅可以獲得債券原本的利息收益還有機會獲得價差，只要在債權登記日持有某債券品種，就可獲得利息收益。
篇13
隨著陽江海司業務的不斷發展，財務隊伍也逐步壯大，除常規的賬務處理、納稅申報、投資決策，在內審方面的需求慢慢顯現出來。目前已設置了內審部門，并設置審計經理和審計助理兩個崗位，本次社會實踐崗位便是審計助理崗。
二、實踐工作具體內容和職責
陽江海司內審部門的主要職責是審核財務部、工程部日常工作的合規性、合法性；因法務部門尚未建立，因此也承擔部分法務工作，諸如合同簽訂前的檢查等。具體來說有：（1）對財務收支及其有關的經濟活動進行審計；（2）對企業預算內、預算外資金的管理和使用情況進行審計；（3）固定資產投資項目進行審計；（4）企業內部控制制度的健全性和有效性以及風險管理進行評審；（5）經濟管理和效益情況進行審計；（6）對本公司簽訂的內外部合同進行檢查；（7）承擔領導交代的其他審計任務。
作為內審助理，我的工作內容有：
（一）參與專項審計的輔助工作
日常的專項審計有固定資產審計、存貨管理審計、往來款審計、工資績效審計等，通常實地檢查，或者發個問詢函，查工資發放、查庫存管理、查客戶授信等。對于審查結果，形成過程記錄和審計結果匯報資料，發現問題的，及時上報給項目經理。
固定資產檢查，從購置、入賬、存放、使用、大修，各種審批手續從前到后的流程進行了檢查。對于長久不用的兩臺電腦、一臺空調進行報廢處理。最后形成固定資產檢查表。
對公司的經營管理流程進行監控，如存貨入庫是否合規；對每天的經營數據進行跟蹤分析，如大額交易收支；協助審計主管收集資料、根據要求整理審計證據，審計報告形成后及時進行文檔檢查工作。
（二）輔助對接外部審計
公司進行投融資，常需要對借款單位進行審計。4月就對接了一個年報審計。審計團隊一行5人進駐公司，現場審計兩周，我負責對接工作。期間根據對方總體審計工作安排，協助財務部向外部審計人員提供了包括但不限于銀行對賬單、記賬憑證、納稅申報表、電子賬套、有息負債、長短期借款合同、大額銷售合同、征信報告等審計資料。并對接公司行政部，安排會議，跟進審計進度，直至報告出具。
（三）參加外部培訓
三個月期間，還參與了一場外部審計項目培訓，這將在后續文章“實踐收獲與自評”中詳細闡述。
（四）檔案管理工作
主要是協助項目審計負責人做好審計資料整理歸檔工作。5月，我協助項目經理聯購置了文件柜，按照條碼和現存資料分類標準，整理了公司積壓已久的繁雜資料。審計部門的資料歸檔，按時間順序，分輕重緩急，標記標簽，逐次排列。對于檔案資料的存放、借閱、歸還，參與搜集制度，輔助審計經理制定符合陽江海司的檔案管理制度，并對制度進行輔導，開了兩次員工交流會，解釋制度內容及操作辦法。
三、實踐收獲與自評
為其三個月的社會實踐工作，收獲頗多。
工作技能方面，一是word/excel/PPT獲得了顯著提升，尤其是excel，公式、函數的運用極大提高了工作效率。二是對內審的工作性質有了具象的了解，明白內審部門設置的必要性和有效性，更加明白高效的內控對企業發展的積極效用。
工作心得方面，參與培訓受益匪淺。感謝公司的信任，社會實踐期間參與了一次審計現場工作培訓，對基礎審計工作的進度把握有了直觀體會，不僅了解了一般公司的內審工作，還對事務所的審計工作有了直觀的體驗。
