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1作業成本法的缺陷
1.1傳統的作業成本法在推崇ABC法的文獻中，對該方法的優點討論很多，主要是認為該方法從“作業”的視角重新對成本會計信息體系進行了規范，使企業能夠從不同角度來對其成本進行分析與分攤，特別是對間接成本，通過將其直接與作業掛鉤，根據作業成本動因計算每一作業的成本分配率，然后根據每一作業在確定的時期內消耗的產出單位量，將作業成本追蹤或再分配給成本歸集對象。這樣一來，對間接成本的分配就更加直接，避免了傳統方法下由于分配標準的不客觀所導致的成本分配的不客觀。
但是，經過實踐檢驗，人們發現，作業成本法的重大缺陷是操作性差。
首先，構建成本模型時的工作量太大。在最初推出作業成本法時，它主要用于單個部門和區域的成本分析，這種簡單環境下，ABC法的效果特別顯著，但是如果要大范圍地推行這種方法，工作量就會很大。
其次，利用該方法獲取成本信息有一定的難度，它與傳統會計體系的融合性不好。傳統會計信息系統下按照部門消耗資源的數額來歸集和反映成本；而ABC法分解作業時則根據作業耗費資源的情況、跨越了傳統的部門來確定成本，因此企業要采用此方法，勢必要進行會計系統的再造，其成本較高。
另外，在傳統ABC法下，作業的劃分是依據經驗進行的，對未來的和新出現的作業的劃分缺乏前瞻性，在當前人們的消費和生產趨向于個性化的情況下就無法滿足需要。而且，作業的劃分是按成本驅動因素為標準的，成本驅動因素是以因果關系為主，對于一些未能明顯表現出因果關系的因素，就很可能被忽略掉，導致作業的劃分不能反映真實情況。
1.2時間驅動作業成本法在傳統ABC法下，向員工調查處理每項作業占用其工作時間的百分比有難度，且不容易反映出其有效的工作時間究竟有多長。而且對一項作業僅反映一個費率，并不能反映出客觀情況。如對某種化學制品進行包裝，可能僅需普通的包裝，也可能需要另外包裝，因而它們盡管是同一類作業，所需要的時間卻大不相同，費率顯然也應有所區別。引入時間因素之后，該問題即可迎刃而解。
在時間驅動作業成本法下，由公司管理者直接估計每個事務處理、產品或客戶的資源需求。對每一類資源，公司分別估計單位時間投入的資源能力的成本（即單位時間產能成本）以及產品、客戶和服務在消耗資源時所占用的時間數（即作業單位時間數）。
估計單位時間產能成本時，采用估算的方法。一般來說，可以簡單假設實際所用的產能為理想狀況的80％到85％。
估計作業單位時間數時，也可以通過向經理詢問及觀察來獲取相關資料，獲取每項工作的具體時間。這兩項數據算出來之后，就可以求出成本發生因素的單位費用。
在企業有相關基礎資料的情況下，發生新業務或增添新環節時，就能夠很快得出新業務或新環節的單位成本究竟是多少。
由于該方法能夠幫助管理者明確哪種業務、怎樣定價才更合理，也能使企業獲取更好的利潤回報。
2成本位置核算法
在這種方法下，成本會計的核算方法通常被分為三類，分別解答三個問題：①發生了哪些成本——成本種類核算；②這些成本發生在什么地方——成本位置核算；③這些成本是為誰發生的——成本承擔者核算。這三種核算方法涵蓋了成本核算環節的幾乎全部內容，其中①反映了進入成本核算環節的生產要素內容；③反映了各種最終產品承擔成本的情況。①的成本分為兩類：直接成本和間接成本，前者直接進入第三個環節，歸集到成本承擔者，后者則需進入第二個環節，經過一系列的分配之后由成本承擔者承擔。②則是最核心的一個環節，在這個環節各種間接成本被分攤到應當歸屬的位置，并由最終產品承擔。成本位置的構造主要可以根據功能原則和責任原則等原則來進行。企業構造成本位置的多寡，主要取決于企業的部門數，應當注意既要使分類盡可能廣泛，又要注意避免過度細分帶來的核算成本的提高。
關于成本位置的種類主要有兩種分類方法，一種分類方法是根據其產生的效益種類分為主要成本位置（指所有與主要和直接為了銷售的某些主要效益有關的核算區）和輔助成本位置（只產生間接效益）。后者又包括兩類，分別是普通（一般）成本位置（為了所有其他成本位置服務）和具體（附屬）成本位置（只為某個最終成本位置服務）。另一種分類方法是按其繼續核算的類型分為預備（非獨立）成本位置和最終（獨立）成本位置。前者的成本數在分攤期結束后將被全部分攤完畢，后者的成本則直接加到成本承擔者上。
在成本位置核算法下，有一個重要的輔助工具是企業核算矩陣。該矩陣不僅反映了兩種分類方法所分的成本位置間的關系，而且反映了成本分配的過程和結果。利用該矩陣進行成本核算時，主要包括三個步驟，第一步是把各項成本進行分配，記入它所發生的成本位置；第二步是對其進行分攤，從發生的位置分攤到接受這項成本的位置；第三步是對其進行核算，在這一步通常還可以計算出實際發生的間接成本與核算間接成本之間的差額。
在GPK下，成本中心的設置與ABC下不同。它要求一個成本中心只能有一個經理，一個經理可以負責若干個成本中心，并且特別強調一個成本中心內業務的同質性，因此，其成本中心的劃分是按照組織/責任/分組歸類的原則來確定的，比ABC下的成本中心劃分來得更細致。在ABC下，是一個經理人員只負責一個成本中心，但一個成本中心內可以包括幾種作業，因而不可避免地會出現費用需要在幾種作業間分攤的情形。在GPK下，不僅這個問題可以避免，而且可按照成本中心建立預算和制訂報表，這套程序與企業的整體組織活動結成一體，反映了一種整體的成本管理思想。
在對基本生產成本中心進行核算時，GPK把設備費用分配到產品上的做法，也有其自身的特點。GPK下設備費用以正常的生產能力（即設備制造者確定的生產能力的85％或者預期的市場對該產品的需求水平，以二者中較低者為準）為基礎進行分配，計算費率時各年分母數相同。
從GPK下對兩種成本中心成本的分攤可以看出，GPK是“成本拉動”分攤的一個典型，輔助生產部門按照基本生產部門提供的計劃服務需求量來確定向基本生產部門分攤的變動成本“單價”和固定成本總額；而ABC則是一種“成本推動”分攤的典型，輔助部門知道基本生產部門需要多少服務，發生的成本直接由下游承擔。兩者比較而言，顯然GPK法更有利于成本的管理和控制。
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4、銷售價格＝原料成本／（1－毛利率）。
5、銷售價格＝原料成本＋加成額。
6、加成率＝毛利率／（1－毛利率）。
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一、常見的成本核算方法
隨著改革開放和市場經濟的發展，我國在成本核算方面才得到了快速的發展，其中最主要的包括以下四種：
品種法：指在進行成本核算時，一產品的品種作為計算的對象，來進行歸集生產費用、計算成本的一種方法。在使用該方法時，及不需要考慮產品的生產步驟，也不需要考慮產別的生產批次，是最今本的產品成本核算方法。整個過程只需要按照產品的品種進行核算即可。
分批法：也被稱為訂單法，在進行成本的核算時是以產品的批號或者訂單號作為核算的對象來進行歸集費用并進行產品成本核算的一種方法。在組織批別生產時，計劃生產部在對車間下達生產通知單的同時，也同時通知會計部門。會計部門根據生產產品批號來設立產品的成本明細賬。
分布法核算：是指以產品品種以及該產品在生產過程中的各個步驟來作為產品成本計算的對象，進行生產費用的歸集、計算的一種方法。該種核算方法大多用于大量大批生產的企業，通常其生產過程有多個在技術上可以間斷生產的步驟組成，而且這些半成品既可以作為成品出售，也可以進入下一階段進行再加工。
二、特點及優勢分析
面對各種成本核算方法，選擇出一種與企業的發展實際相符的核算方法是直觀重要的。因此，在選擇前首先要對它們各自的特點及其優勢要有一個具體的了解。
對于品種法來說：只需要設置產品成本明細賬或者成本計算單，來歸集生產費用，并且只需要以月為單位進行定期核算。同時，在核算的過程中，也是相當簡便：在進行核算時，如果產品已經完工或者還有極少部分就可以完工了，那么就不在考慮在產產品的成本，則可以直接將成本明細賬和計算單上的所有登記的費用當成該產品的完工產品總成本；當然，如果在產的產品數量較多的話，則應該對成品明細賬和計算單上的費用采用適當的方法進行分配，從而計算出完工產品和在產產品的成本。從而可以看出采用該方法進行核算，得出的數字相對來說就顯得不夠精確。
對于分批法來說：一般都是產品不會重復生產，即使出現重復生產也是不定期的。所以在進行分批法核算時，具有比較明顯的特點：成本的核算對象轉換成了產品的批號或者是工作令號，具有極強的針對性；理論上來說，在采用分批法核算時，多采用按月匯總的方式，但在實際生產中，各個批次的產品生產周期是不確定的，而每批的實際成本，則必須要等到該批次的產品完全完工后才可能得到準確的確定，因此，分批法核算成本的計算時間也具有極強的不確定性。當然，在進行成本核算算也沒有必要進行完工成品和在產產品之間的分配。
對于分布法來說：核算的對象是產品品種以及在生產過程中的各個步驟。如果只是生產一種產品，其核算的對象就是該產品生產過程中所對應的每一生產步驟，其明細賬也應該對應其生產步驟進行開立，如果是多種產品，在應按照每種產品的各個步驟進行開立。在進行定期核算時，費用應在完工產品和在產產品之間進行分配，為了計算每一種產品的成品成本，還應該按照產品的品種結轉各步驟的成本。需要注意的是產品成本的計算周期應與會計的報告周期相一致。
三、成本核算方法的選擇
上面我們對每種成本核算方法的特點進行系統的分析，從中可以看出對于每種方法其所適應的企業范圍。
品種法要適用于大量大批的但步驟生產的企業。當然如果企業的生產規模較小，并且在成本的管理上對每個生產步驟的具體資料要求也不是特別嚴格的情況下，也可以采用品種法來核算產品的成本。同時，對于企業的輔助生產車間一般也多采用該方法進行成本的核算。分批法適合于小批生產和單件生產，對于企業來說，主要包括：依據客戶訂單進行生產的企業、產品種類經常變動的小規模企業、經常進行修理業務的工廠、新產品試制車間。分布法主要使用于大量、大批、多步驟的生產。采用分布法核算加強了成本管理，能夠更好的反應出各種產品以及生產的各個步驟的計劃執行情況。
本文對當前我國幾種產品成本核算方法進行了系統的分析，指出了它們的內涵，在使用中的優缺點，以及使用的適合范圍。在實際選擇時，只要選擇了適合本企業的成本核算方式，才能得出最最準確的結論，為企業的良好發展提供支持。
參考文獻：
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煙葉成本核算復雜性的原因是煙葉的等級、數量不確定性及成本構成項目繁多等因素造成的。目前在煙草企業還未形成一種比較完善統一的煙葉成本核算方法，導致煙葉經營成果信息可比性差。有些煙葉成本核算方法，很容易造成會計信息嚴重失真，甚至利用煙葉成本核算方法不確定性作為調節利潤的工具，所以必須建立一套統一的煙葉成本核算方法。
一、煙葉成本核算復雜的因素
煙葉由煙農到煙廠，一般要經過收購站點的驗級收購，調入縣級煙草公司中心倉庫經過挑選整理后，重新驗級確認，最后到煙廠驗級，每一次驗級，煙葉成本均需重新計價調整庫存成本。所以煙葉成本核算不僅僅包括調撥給煙廠時的成本結轉，還包括因內部管理需要，重新對煙葉進行等級確認時引起的成本變動，同時煙葉的成本不僅有收購價等直接成本，還包含煙葉生產投入等間接成本。煙葉成本核算復雜的因素主要有以下幾條：
（一）煙葉等級的不確定性。由于煙葉等級是憑人的肉眼來判定的，不同的人對同一把煙葉可能得出不同的結果。煙草公司向煙農收購100公斤等級為C2F的煙葉，調撥到煙廠時可能變成為50公斤的C3F和50公斤的C2F或其他的組合。煙葉等級的不確定性導致煙葉成本還原性差，煙廠驗級確認后任何一個等級的煙葉，都難以分辨出它的原始組成等級。
（二）煙葉重量的不確定性。由于煙葉成包處理、挑選整理、空氣濕度變化等原因，煙葉重量均有合理的升損。煙葉重量的不確定性導致可能出現有賬面數量而沒有庫存實物，也可能出現相反的情況。
（三）煙葉成本歸集的范圍不確定性。煙葉成本除了收購價格、農業特產稅及附加、提取煙葉進項稅（負數）這三項組成部分外，還包括各種煙葉生產投入和煙葉基礎設施建設投入?！稛煵萜髽I成本費用管理辦法》規定了煙葉產前投入支出列入煙葉成本，但目前各地產前投入政策不一、投入方式不同，有投入生產物資的、有投入現金補貼的、有投入固定資產類的，如何歸集產前投入、如何攤銷產前投入仍然是個難點。
（四）成本結轉依據的不確定性。由于煙葉等級每經一次驗級后，均會發生一定的變化，發出煙葉的等級與重新驗級確認的等級一般是不一樣的，究竟按發出等級計價結轉成本還是按重新確認等級計價結轉呢？采用不同的方式，成本結轉的量就不一樣。
（五）煙葉成本調整變化次數不確性。由于煙葉生產經營管理要求不同，煙葉在收購點，縣級公司倉庫及調撥給工業企業工商交接前都可能經過挑選整理。每一次煙葉的重新驗級，庫存煙葉成本需重新計價一次，增加了煙葉核算的繁雜性。
二、目前煙葉成本核算的方法及存在的問題
（一）成本結轉依據方面
1、按發出煙葉等級計價結轉成本。據近幾年的煙葉等級質量監督檢查報告看，商業企業煙葉的收購等級合格率大大高于工商交接等級合格率，這說明商業企業大多存在提等提級調撥的現象。如果按發出等級計價，就會出現煙葉成本“高轉低留”現象，即煙葉結轉成本高出其實際成本，會出現倉庫還有大量庫存煙葉，賬面的庫存金額為負數的現象。
2、按煙廠驗收確認等級計價結轉成本。在煙葉供過于求或收購等級合格率低于工商交接等級合格率的情況下，會出現煙葉成本“高留低轉”現象，庫存實物與賬面價值不符。工商交接等級低于煙葉收購等級，結果導致商業公司積壓的庫存煙葉價值大大低于賬面價值，形成大量的庫存潛虧。
（二）煙葉生產投入結轉時間和分攤方式方面
煙葉生產投入發生在煙葉種植階段以及煙葉收購后根據煙農交售給予的加價補貼，煙葉生產投入在發生時列入煙葉生產投入補貼科目歸集，煙葉銷售時攤銷進入煙葉銷售成本。但分攤方式各地不一樣，有些公司按收購煙葉數量分攤，有些公司按收購煙葉價值或實現的銷售收入價值分攤，有些公司在有煙葉銷售收入的月份按月平攤。
三、煙葉成本核算辦法的探討
（一）煙葉生產投入歸集內容及分攤方式探討
煙葉生產投入由于各地投入方式、政策、分攤方法不一樣，情況比較復雜，很值得探討。
1、煙葉生產投入歸集內容。在煙葉產銷環節中，煙農與煙草公司關系很像委托加工業務的雙方關系，煙葉生產前煙草公司與煙農簽訂合同，合同中規定煙草公司提供技術指導及部分生產物資，煙農生產出的煙葉必須賣給煙草公司。從以上流程來看，按會計確認原則，煙葉的生產投入形成的應該是一種成本。目前，各地產前投入的方式有很多種，有投入煙種、化肥、農膜等生產物資，有投入烤房建設、煙田供水及煙田道路等基礎設施，有投入生產用機器設備的，無論是何種投入支出均應納入煙葉產銷成本之中來。
2、煙葉生產投入分攤方式。煙葉生產投入支出一般發生在煙葉實現銷售前，甚至跨年度，根據會計配比原則，產前投入的分攤應在實現煙葉銷售收入時分攤。同時根據會計謹慎性原則，產前投入的攤銷比例按煙葉的價值計算相對較科學，因為好等級煙葉一般較次等級煙葉更容易銷售出去，可以減少因積壓煙葉帶來更大的潛虧?？痉拷ㄔO、煙田供水及煙田道路等基礎設施、生產用機器設備投入金額較大，且受益年度長，應根據設施受益年限來分攤。
（二）煙葉成本結轉方式探討
無論采用發出等級計價轉成本還是采用驗收確認等級計價轉成本均欠科學性，煙葉成本核算可以借助計算機的處理來達到煙葉成本還原核算，使煙葉成本結轉相對準確、合理。現介紹一種相對科學的煙葉成本核算方式。
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1、成本核算方法：品種法、分批法、分步法、分類法、定額法、標準成本法等。產品成本，是指企業在生產產品(包括提供勞務)過程中所發生的材料費用、職工薪酬等，以及不能直接計入而按一定標準分配計入的各種間接費用。
2、聯產品、副產品和等級品成本的計算。對企業來講，計算企業主要產品成本，要根據生產特點和生產組織方式選擇一種最適當的成本計算方法，但這一種成本計算法并不一定能滿足該企業成本計算和成本管理的全部需要。要根據企業的規模和水平，科學合理地安排成本計算程序和方法，達到最佳的成本計算和最優的成本控制。
（來源：文章屋網 ）
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1.設置專職會計人員負責成本核算
依照現階段國內醫院組織機構設置及人員管理標準要求，醫院成本核算工作要設置好專職會計人員負責成本核算工作，這一成本核算工作的詳細單元又被劃分有102個單元，其中有47個服務科室，19個技術科室，5個輔助科室，31個后勤科室。確保每個科室、每個單元的會計工作人員盡職盡責的工作，核算好成本來源及使用，如此保證醫院成本核算工作的準確進行。
2.收集醫院本期收入及成本信息數據
一般來講，醫院收入數據主要為醫療業務收入，對于這一方面收入的成本核算不包含在財政補貼收入、衛生部門補助收入、科教及其他收入范圍之內，同時醫療業務收入又被詳細的劃分為門診及住院兩部分收入。成本信息數據可以從會計憑證中獲得，這一成本信息的數據會依照成本管理費用各科目進行劃分，通過對比查詢獲得最終的準確成本數據。
二、醫院成本核工作的必要性分析
1.日益嚴峻的市場競爭致使醫院生存發展堪憂
企業的生存發展需要大量的資金支持，這些資金支持往往由企業經營獲益所得，醫院同樣如此。醫院生存發展受醫院經營收益的直接影響，醫院只有通過提供更優質的服務，不斷降低管理成本，改善醫院環境，加強醫院基礎設施建設才能提高自己的市場競爭力，醫院市場競爭力提高，獲得更好的經濟效益，醫院才能也由此健康穩定的發展?？梢岳斫猓t院市場競爭力與所取得的經濟效益是相互影響的，在這一相互影響的關系中，醫院成本核算工作就非常重要。面對這一嚴峻的生存形勢，醫院迫切需要改進和提高自己的成本核算方法。
2.醫院經營理念的現實轉變需求
醫院在市場競爭中不外乎是想追求更多更大的經濟效益，但是因為醫院本質屬性的影響，又受制于政策條件、社會環境等因素，醫院收入增長保持相對的穩定，確保醫院業務收入穩定增長的同時不增加患者的醫療經濟負擔是目前我國社會發展對醫院的特殊要求。因此說，醫院收入成本存在可控性，轉變醫院經營理念，通過準確有效的成本核算工作，能夠有效的降低醫院額外開支節省經費，確保醫院取得最優經濟效益，穩定發展。
3.醫院發展中的改造能力轉移需求
政府補償及社會補償是醫院業務工作獲得經濟補償及技術補償的兩個重要渠道?，F階段國內經濟發展迅速，民眾對于醫療衛生的服務要求越來越高，這使得政府及社會補償已不能滿足醫院發展、民眾要求現實情況，醫院要提高自己的市場競爭力，提高自己醫療服務水平就必須要改造自己的基礎設施、更新醫療設施儀器。而所有的這些工作都要有財務資金的支持，因此醫院對于財務資金的核算工作要尤其的重視，提高醫院成本核算水平，確保醫院成本核算工作有序進行，為醫院創新發展、改造自己提供良好的基礎環境。
三、醫院成本核算方法研究
一般理解為，選擇科學合理的醫院成本核算方法可以幫助醫院反應真實有效的成本信息數據。假如醫院成本核算方法選擇不得當又或者是不合理，會使得醫院成本核算工作中信息數據不準確、信息錯誤，這都會嚴重影響到醫院的經濟利益。因此醫院要依據自身的現實經營特點選擇合適的成本核算方法，主要有以下兩種方法：
1.完全成本法
從字面意思上理解，醫院醫療經營活動包含醫療活動和經營活動兩種。完成醫療活動主要有醫療服務，衛生耗材，儀器價值損耗等產生的價值費用，當然醫療活動的完成也帶給患者價值，患者通過金錢換的醫療服務，換的自己身體上的健康。我們理解，使用成本核算完全成本法，其優點在于它將所有的醫院成本投入都歸屬于醫療成本當中，這樣一來所有數據信息更加的清晰明了，也更加的全面，當成本核算工作進行時，對于成本活動詳細內容的介紹也會更加的清楚，使得成本核算工作更加的簡便。但有一點要指出的是，完全成本法的成本核算會使醫院按科室劃分的成本費用查找困難，如果在成本核算工作中出現錯誤，很難查找并解決。
2.結構分級轉接法
醫院醫療活動的進行不可能由單一科室直接完成，一般醫療活動都會涉及到多個科室，多個醫療工作人員，所以可以理解為醫院醫療活動的進行有結構上的分級關系。正是這種醫療活動上的層級關系，使得醫療成本涉及到各個部門結構，醫療工作人員之上，這時候就需要結構分級轉接法來實施成本核算，一方面成本核算核算全面，另一方面也保證了醫院成本核算上的不留遺漏。當然這種成本核算方法存在步驟繁榮，容易出錯的問題需要特別注意。
四、結語
總之，對于現代醫院的經營發展而言，準確有效的醫療成本核算非常重要，它能有效幫助醫院降低經營成本，提高經濟收益，從而深化推動醫院的健康穩定發展。此外，醫院在選擇成本核算方法的時候也要依照醫院自身的現實經營情況而定，確保成本核算方法科學合理。
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隨著全球經濟一體化的發展，市場的競爭越來越激烈，各企業之間競爭關系緊張，而成本核算作為企業運行成敗的關鍵，在市場競爭中起到了決定性的作用。成本核算的合理化以及科學管理，能為企業管理決策提供重要的信息，使之完善企業規劃、決策和控制，實現企業決策的最優化以及效益的最大化。我國的企業核算成本的選擇已經成為目前爭論的熱點，因為不同的成本核算方法有不同的特點及優劣勢，適用于不同的企業環境。因此，應該在對其認真分析的基礎上進行選擇。
一、制造成本法
制造成本法企業傳統的成本核算法，該方法將企業費用分為產品生產以及與生產無關這兩個階段的費用，最終的生產成成本的核算只與生產過程費用有關。它有以下特點：
1.核算內容。制造成本法將企業的制造成本劃分為三個基本制造成本項目：直接材料、直接人工和制造費用。當然，在企業有需要的時候，可以增加成本項目。例如，廢品產生較多的企業，可以增加“廢品損失”成本項目；燃料消耗較多的企業，可以增加“燃料”成本項目等等。制造成本法在核算時，主要是將企業的生產費用劃分為料、工、費三個基本的成本項目，然后進行核算，繼而計算出產品成本計算對象的成本。
2.核算方法。制造成本法的核算方法包含三種基本的成本計算方法，即品種法、分批法和分步法。這三種基本成本計算方法在成本計算對象、成本計算期以及期末生產費用的分配上各有不同。因此，不同的企業，其生產特點不同，生產工藝和生產組織的差別導致了企業在采用制造成本法進行成本核算時，選擇成本計算方法的不同。
3.核算過程。成本核算過程，也稱成本核算流程，即從費用的發生到產品成本的得出這一過程的核算。一般說來，制造成本法下，無論是哪一種成本計算方法，其核算過程都應該是類似的。生產費用可以分為為直接計入的生產費用和間接計入的生產費用兩種。在成本項目中，如果可以辨清某項費用的發生是專屬于某一個成本計算對象，那么這項費用即屬于直接計入該成本計算對象的生產費用；反之，則是間接計入的生產費用，需要采用相應的分配方法分配計入產品生產成本中。計入某一成本計算對象的直接計入費用和間接計入費用之和便是該成本計算對象的成本。
二、作業成本法
作業成本法是傳統成本核算方法的變革，能滿足高度自動化企業對于成本核算以及會計決策等的要求。作業成本法的核算內容包括所有對最終的產出有利的費用；核算方法是將各個作業作為核算的對象，對其所消耗的資源和成本進行計算，最終得每種終產品的單位成本以及總成本；核算流程是以“成本動因”作為理論依據，建立起產出與投入之間的關系，以作業作為具體的核算對象，根據成本動因理論將資源費用與具體作業匹配，然后由作業追蹤到最終產品，得出其成本。
(一)作業成本法的核算特點
作業成本法是以作業為核算對象，核算各個作業所耗的生產資源，計算出各個作業的成本，然后按各最終產品所耗用的作業數量將各作業的成本分配計入各最終產品，從而計算出各種最終產品總成本和單位成本的一種成本核算方法。
1.核算內容。在作業成本計算法下，產品成本不是制造成本，而是完全成本，對于某一個制造中心而言，所有的費用只要是合理的、有效的，都是對最終產出有益的費用，因而都應計入產品成本。作業成本法強調費用支出的因果，而不論其是否與生產過程直接有關。
2.核算方法。作業成本法認為企業的經營活動是由一系列作業活動組成，產品消耗作業，作業消耗資源。作業成本法的成本核算對象是各個作業，核算各個作業所耗的生產資源，計算出各個作業的成本，然后按各最終產品所耗用的作業數量將各作業的成本分配計入各最終產品，從而計算出各種最終產品的總成本和單位成本。
3.核算流程。作業成本法是以“成本動因”理論為基本依據的一種成本核算方法，關鍵是要確認產生作業的成本動因，并使產出物和投入之間建立因果關系。在計算產品成本時，作業成本法的基本原理是產品消耗作業、作業消耗資源，將著眼點從傳統的“產品”轉移到“作業”上。因此，作業成本法應用于成本計算的流程基本為：以作業為核算對象，首先根據資源動因將資源費用分配到作業，再由作業動因追蹤到產品，最終得出產品成本。
作業成本法的應用，拓寬了成本計算的范圍，并且在費用分配時，將單一標準的分配基礎改為按成本動因的多標準分配，排除了人為設定的分配標準的不合理性對成本計算的影響，提高了成本計算的透明度和準確性。因此，企業管理者更傾向于采用作業成本法提供的成本信息。但是隨著作業成本法的深入應用，其弊端也一一顯現。
(二)作業成本法成本核算的弊端
1.操作性差。采用作業成本法核算成本的重大缺陷是操作性差。表現為：首先工作量太大。最初推出作業成本法時，它主要用于單部門和區域的成本核算、分析，這種簡單環境下，作業成本法的效果特別顯著，但是如果要大范圍地推行這種方法，工作量就會很大。其次，獲取作業成本法核算所需的成本資料有困難。傳統會計信息系統下按照部門來歸集和分配各項費用；而作業成本法應用時則根據作業耗費資源的情況、跨越了傳統的部門來確定成本。因此，企業要采用此方法，勢必要進行會計系統的再造，其成本較高。
2.核算中作業劃分的難題。首先，傳統作業成本法下，對作業的劃分是按成本驅動因素為標準來劃分的，而成本驅動因素的確定則以因果關系為主，對于一些存在但沒有表現出明確的因果關系的因素會被忽略，這必然導致一些作業的劃分不能夠準確反映真實情況。其次，在傳統作業成本法下，作業的劃分無既定標準依據，只能依據經驗進行，對于未來的作業，如果遇到新情況可能會考慮不周全。在當前訂單式生產成為趨勢的形勢下，若是仍按傳統作業成本法進行作業劃分，就很難在較短的時間內將作業劃分準確，不但會增加許多工作量，其效果也無法保證。
3.核算過程中的問題。作業成本法是基于作業來分配費用的，所消耗資源的費用首先是被歸集到作業中，然后再分配到產品成本中。但是，作業成本法下成本中心可能只存在一個成本動因，也可能有兩個或多個成本動因，因此會產生多個產出計量單位。在將成本中心的費用分配到作業中時，就會存在這樣的問題：由于多個產出計量單位的存在，作業所消耗的各種資源具有不同的計量單位，將成本歸集到作業時難以準確計量資源消耗的數量，僅限靜態的貨幣指標，所以難于清晰地反映資源消耗情況，不能動態地強化成本管理，會影響最終產品成本計算和分配的正確性。
鑒于作業成本法以上所述的在成本核算中的局限性，需要積極地尋求解決方案。資源消耗會計就是對作業成本法的延伸與改進。
三、資源消耗會計
資源消耗會計是美國最先推出的一種新的企業成本核算法。它是一種具有能動性的綜合成本會計體系，是作業成本法和德國彈性邊際成本法有機結合的產物。該核算方法以資源作為核算對象。
(一)資源消耗會計的核算特點
1.核算對象。資源消耗會計的主要核算對象是資源。資源消耗會計認為企業存在服務于其他資源的資源，因此，核算對象不僅包括為作業提供服務的資源，還包括資源自身消耗的資源，即資源交互消耗產生的成本。這樣才能完整地反映資源消耗過程，從而準確地計算資源成本。
2.核算方法與核算過程。采用資源消耗會計法在核算成本時，首先根據資源動因劃分資源結集點。資源動因由“資源作業”和“資源資源”的因果關系共同確定，其中包括“資源作業”的直接分配資源動因以及“資源資源”的交互分配資源動因。根據資源動因劃分后的資源結集點相當于美國成本會計中稱為“成本中心”的一個單位，這個單位所有發生的成本(資源消耗)均在此結集，結集后的產出數量稱為資源產出量。因為細分以后每個結集點都只有一個“動因”、一個成本對象，因此一個資源結集點只有一個產出的計量單位。然后將結集點的資源消耗分配計入所劃分的作業中。最后再計入產品成本中。因此，資源消耗會計的核算過程為：資源結集點—作業—產品。其中，資源結集點的劃分依據為資源動因，作業的劃分依據為成本動因。在資源結集點的資源向作業分配的過程中，采用的是非貨幣的量化指標，在由作業向產品分配計算成本時才同時使用了貨幣指標和量化指標。即產出的量化計量過程與貨幣計算過程相分離，這一分離充分地體現了資源消耗與成本核算之間的關系：資源消耗是成本核算的前提，成本核算是資源消耗的貨幣表現。
(二)資源消耗會計核算成本的優勢簡述
上述對資源消耗會計在成本核算中的特點可以看到，該種方法是將德國彈性邊際成本法(GPK)與美國作業成本法(ABC)相結合，取長補短，較好地解決了作業成本法中的種種弊端、問題。因而成為成本核算的發展趨勢。
四、三種成本核算方法應用的評價分析
制造成本法中，產品品種是首要的成本計算對象，費用分配也只采用生產工時這一單一的標準。作業成本法中，首先依據成本動因進行作業劃分，然后將資源消耗分配到各項作業當中，最后實現作業向產品的分配轉化。在該方法中，資源消耗的計量只以貨幣形式進行。
資源消耗會計與作業成本法的主要區別是在對成本的應用上，在資源消耗會計中，每個資源的結集點只有一個產出計量單位，通過細分，每個結集點只能有一個成本動因。這樣有利于以結集點作為規劃、考核與分析的基本單位，但作業成本法知識強調成本在各產品中的合理分配，沒有強調對全套成本的管理。資源消耗成本把成本分為固定及變動兩個部分，有利于成本的計劃和分析。
三種不同成本核算方法的應用具有很大的差異。制造成本法中間接費用的分配標準較單一，科學性不強，不利于產品成本的準確計算；作業成本法則以作業作為核心，由于作業可能有多種成本動因，因此也會有多個產出單位。在確定作業點分配費用中，實行統一分配方法，不能獲取非貨幣的計量信息，也降低了成本核算的準確性。資源消耗會計法則是依靠因果關系，將資源作為焦點，進行成本的分配。也就是按照資源消耗向成本的具體對象進行成本分配，能為企業提供準確性較高的貨幣與非貨幣計量信息，利用資源結集點作為中心進行成本規劃、控制、反饋和預算，實現成本的全面管理。
對于一些生產制造技術較為落后的中小型的企業，由于它們的生產模式仍采用傳統模式，生產設備較落后，生產工藝也很簡單，產品的種類少且科技含量不高?？偝杀局械拈g接成本低于直接成本，在這種生產狀況下，制造成本法能較真實地反映產品成本信息，采用制造成本法對成本進行核算也具有操作簡單等優點，對員工的素質要求不高，因此，中小企業在新時期仍可以考慮采用制造成本法作為成本核算主要方法。
對于一些高新企業，由于生產工藝、設備等各方面的改進，需要有新的核算方法來適應這種改變。在作業成本法中，產品的成本包括產品制造和產品運輸等所有生產流程中的成本，它以作業作為基本的計算對象，使管理者的在成本的管理過程中將重心轉移到成本動因上來，降低了對成本結果的關注程度，有利于對成本進行有效計算和控制，克服了傳統方法的缺陷。因此，高新企業可以考慮采用該方法作為成本核算法，以不斷提高企業的成本管理效率。
而資源消耗會計法由于其在我國應用的范圍還不廣，技術尚未十分成熟，因此高新企業也可借鑒其他國家對該核算方法的應用，將其作為自身企業成本核算的一種嘗試，并不斷推廣，使其成為我國企業成本核算方法的發展方向。
結束語
科學的成本核算方法能為企業決策提供可靠的信息，因此，不同企業應針對自身的實際情況，結合不同成本核算方法的不同特點及應用特點，選擇最有利于自身發展的成本核算方法。
篇8
一、產品成本核算方法的選擇
企業應結合自身的生產類型、成本管理要求進行成本核算方法的選擇。
（一）企業的生產類型
1.企業生產組織類型。
大量生產、成批生產和單件生產是其組成的三大部分。連續不斷的重復一種或多種產品的生產指的是企業生產類型中的大量生產。按照預先規定的數量進行的產品生產指的是企業生產組織中的成批生產。單件生產是指按照客戶的要求生產個別的性質特殊的產品的生產。
2.企業產品生產公藝類型。
單步驟生產和多步驟生產是其組成的兩大部分。單步驟生產又叫簡單生產，是指不可能或者不需要劃分為幾個生產步驟的產品生產。多步驟生產又叫復雜生產，是指生產過程在工藝技術上可以間斷，整個生產過程由多個生產步驟來完成的生產。
（二）產品成本核算方法的主要構成因素
1.成本核算對象
成本核算對象即生產耗費的承擔者。由于成本是對象化的生產耗費所以要進行成本核算首先就要確定好成本核算對象，否則，生產耗費分配合規及的目標就不明確。成本核算也就無法進行。一般成本核算對象可以為某種產品、某產品的某步驟、某批產品、也可以為某種作業或某種勞務。成本核算對象是成本核算方法的重要組成內容，成本核算對象不同，成本核算方法也就不同。所以，選擇什么樣的成本核算對象，就等于選擇什么成本核算方法。
2．成本核算期
成本核算期是指，計算產品成本時，對發生的各項生產耗費，根據國家規定的成本開支范圍和標準，按照權責發生制的要求所確定的成本核算的起止日期。通常成本核算期包括月份和產品的生產周期這兩種。企業采用不同的成本核算方法，所確定的成本核算期也不一樣。
3.在完工產品與在產品之間分配生產成本
經過分配歸集的生產成本是否需要在完工產品和在產品之間進行分配，也是每一種成本核算方法需要確定的問題。
二、產品成本核算的分類
根據不同企業的生產工藝，產品成本的核算方法主要包括品種法、分步法、分批法，這三種是最常用的基本方法，其次分類法、定額法是其輔助方法。
(一)品種法
品種法，是以產品品種為對象歸集生產耗費計算產品生產成本的方法，是產品計算最基本的方法。大量大批單步驟生產大部分與品種法匹配。在大量大批多步驟生產中，如果各步驟之間的工藝界限不是很清楚，也可以適用品種法
1.品種法有三個特點
第一，品種法的成本計算對象是產品品種；第二，定期于月末計算產品成本，也就是說成本核算期是以月為單位；第三，在大量大批多步驟生產企業采用品種法時生產成本需要在完工產品和在產品之間進行分配，而大量大批單步驟生產企業無需分配。
2.品種法的分類
因其應用在不同生產特點的企業，可以區分為簡單品種法和典型品種法。企業在采用品種法時，尤其是大量大批單步驟，鑒于產品品種單一，很少有在產品的存在，對于成本計算程序來說，稱為簡單品種法。對于一些企業內部輔助生產車間的成本計算，如供水、供電、供氣等單步驟大量生產的勞務成本的計算通常也可以采用簡單品種法。用于不要求按照生產步驟計算成本的某些小型多步驟生產企業的品種法，其成本計算要復雜一些，要按不同產品品種設置產品成本計算單，還需計算每種產品的完工產品成本和月末在產品成本。簡單品種法的成本計算程序是有區別的，多數企業會采用成本計算方法是典型品種法。
（二）分步法
按產品的生產步驟歸集生產耗費，指的是分步法的含義。主要適用于大量大批多步驟生產且成本管理要求分步驟計算產品成本的情況下，例如，機械類，造紙類企業等。
1.分步法的特點
分步法的特點如下：其一，分步法的成本核算對象是每種產品及所經過加工步驟成本，即按產品分步驟設置生產成本明細賬，歸集生產成本；其二，成本計算期與品種法一樣，定期于月末計算，需注意的是計算期與會計結算期一致，不是與產品生產周期一致；其三，大量大批多步驟生產下，生產比較復雜，期末會同時存在完工產品和在產品，以此來計算完工產品和在產品成本。
2.分步法的種類
（1）逐步結轉分步法指的是按照產品加工的步驟，計算各步半產品成本，并隨著各步半產品實物的轉移，將各部半成品成本逐步結轉至下一步驟，直至最后步驟計算出產成品成本的方法。這種方法導致月末會出現這種情況，產品成本一定包括半成品成本，月末一定要進行必要的成本還原。
（2）平行結轉分步法是指平行的各生產步驟只歸集本步驟發生的生產耗費和步驟生產耗費進入最終產成品成本的份額，而后將各步驟計入產成品成本的份額平行匯總計算產成品成本的方法。
（三）分批法
分批法也是計算產品成本核算的一種方法，它是以產品生產的批別或訂單作為成本核算對象，以此來歸集生產費用。
1.分批法適用情形
適用于小批單件生產類型的企業。目前隨著科學技術的進步、消費者對商品產品需求的多樣化，產品更新換代的速度越來越快，因此企業的生產組織要求小批量、多樣化。分批法則適應這樣的生產組織方式。具體適用于以下幾種情形：第一，根據客戶訂單組織生產的企業，船舶制造、重型機械制造、精密儀器制造、專用設備制造等。第二，產品種類經常變化的企業，如藥品制造、罐頭食品制造以及小規模機械制造等。第三，以修理業務為主需要分別計算修理業務成本的企業。第四，新產品試制及輔助生產的工具模具制造的成本核算等。
2.分批法的特點
分批法的特點有三點：第一，成本核算對象為產品的批別或者訂單；第二，成本核算期與產品生產周期一致，而與會計報告期不一致，且不定期計算；第三，月末一般不需要在完工產品和在產品之間進行分配，如果一批產品存在跨月陸續完工的情況，月末應采用分批法進行分配。
（四）分類法
分類法是按產品的生產類別歸集生產耗費，從而計算出某類產品的總成本，然后再以一定的分配標準計算該種類別之內各種產品成本的一種成本計算方法。分類法主要適用于產品品種或者是規格較多的企業或車間，如紡織廠、針織廠、食品加工廠、電子元件廠等。另外，分類法與企業生產類型沒有直接聯系，只要企業的產品可以按照一定標準劃分為同類產品、聯產品以及副產品等，這些也都可以采用分類法。分類法的特點：分類法的成本核算對象是產品的類別；可以采用一些方法在相同類別之內的產品中進行成本分配。在實際工作中累了簡化成本計算工作類內各種產品成本的計算經常采用系數法，即在同類產品中按各種產品的系數比例分配生產成本的方法。
（五）定額法
定額法是在產品定額成本計算品種法、分步法、分批法的基礎上，為了對產品生產過程中的實際生產耗費實施反饋控制，達到及時控制產品實際生產成本的目的，將實際發生的生產耗費劃分為“定額成本”與“定額差異”這兩個部分進行歸集，在定額成本的基礎上，尤其是在月末，計算產品成本的方法主要是成本差異。
1.定額法適用范圍
定額法大部分的適用范圍指的是已經定型的產品，企業產品的品種應該是比較穩定的，各項定額也應該是比較齊全，準確的，最后一項是原始記錄要齊全，這樣企業才會采用這種方法。定額法是一種管理方法，也是產品成本計算方法的一種，最重要的是，企業對產品成本的直接控制。
2.定額法的特點
第一，由于定額法是在品種法、分步法、分批法等成本計算方法的基礎上實施的，因此，當以品種法為基礎時，定額法的成本計算對象就是產品的品種；以分步法為基礎時，定額法的成本計算對象就是產品的生產步驟；以分批法為基礎時，定額法的成本計算對象就是產品的批別。第二，如果以品種法、分步法為基礎，則采用會計期間為成本計算期，如果以分批法為基礎，則采用生產周期為成本計算期。第三期末一般也需要將生產成本在完工產品和在產品之間行分配。但是要將定額成本、脫離定額的差異、材料成本差異、定額變動差異分別在完工和在產品之間分配。將完工產品的定額成本、脫離定額的差異、材料成本差異、定額變動差異進行合計，即為完工產品的實際生產成本。
三、結語
現實社會中，在我們的實際工作中，在相同的企業里，或者是在相同的車間里。由于其生產的特點和管理的各生產車間的要求并不完全相同，由此得知，我們可以在同一個企業或者同一個車間里進行成本計算時，可以同時去采用幾種成本計算方法。企業有個別時候在生產一種產品時，這種產品的每一個生產步驟，包括各種半成品在內，各成本項目之間的要求也不一樣，企業去結轉生產的特點和管理的要求也是非常不一樣的，由此以來，企業在計算產品成本時，即使生產同一種產品，也可以同時采用幾種成本方法。我們認為在一個企業里，根據生產的發展和企業管理水平的提高，采用的成本計算方法并不是一成不變的，企業要想適應新形勢的需要，就必須去修改成本計算方法。
【參考文獻】
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隨著社會主義市場經濟發展，醫院在經濟運營中面臨著巨大的挑戰，為了更好地實現資源優化整合，提升自身的市場競爭實力，我國醫院借鑒企業成本核算方法，對醫院的經營進行成本核算。醫院在開展成本核算過程中形成了相應的方法與流程，并取得了較大發展成效，但是仍然存在一定的問題。由于醫院與其他企業存在諸多差異性，其經濟運營中成本核算的復雜性與變化性較為明顯，因此在經濟運行中務必根據醫院實際情況，采取合理的成本核算方法，以期能推動醫院成本核算工作的完善與發展。
二、現階段醫院成本核算方法與流程
醫院積極適應社會主義市場經濟發展提出的新要求，在改革過程中不斷調整自身的經營模式，并在經濟運營過程中實施成本核算，并在發展過程中形成了相應的方法與流程：（1）設立財務部門領導下的成本核算機構，核算部門內部安排成本管理員，成本核算工作整體由財務部門統一指導；（2）規定核算單元，核算中將經濟獨立或者專業性獨立的科室部門作為獨立核算單元處理；（3）收入分成比例科學化處理，各科室共同完成的收入，要在根據其貢獻值，換算成貢獻比例，以此為基礎計算各核算單元的實際收入；（4）直接、間接成本的劃分，其中直接成本主要包括員工工資，各項津貼補助，固定資產折舊，物品耗損、各項費用及進修等費用報銷，其直接劃分至各核算單元；間接成本主要指管理費及行政職能費用，由核算單元分攤；（5）績效工資核算，核算中提成收入應減去相應支出，再按一定比率折算；（6）財務部門與各核算單元管理員協調合作制定成本核算分析報告，上交備份；（7）成本管理實施條款手冊的編制，發放至各成本核算單元，并在具體工作中及時調整改正。
三、醫院成本核算中存在的問題
1.成本核算缺乏系統指導
現階段，醫院成本核算工作的開展主要遵循財務部門相關會計制度的有關規定，但是醫院經營過程中由于患者差異、病種差異及治療差異導致其成本核算具有較大的復雜性，如果只按照固定的條款實施核算工作，很難形成系統化的指導，進而導致核算工作脫離實際，具體工作開展受阻等問題出現。
2.成本核算方法單一
大部分醫院在成本核算中單純根據各科室績效考核進行分配，在此基礎上進行各項工作情況和收支考核，但并未規范化地劃分核算單元，直接成本核算標準不健全且間接成本分攤中存在一定的紕漏，分攤比例設置不完善，各科室與核算單元之間存在混淆現象，并且收支結余再分配中存在一定的混亂局面。
3.成本控制環節薄弱
在成本控制過程中，大部分醫院缺乏合理的目標與規劃，在成本控制過程中過多地注重房屋、設備等固定資產折舊、員工成本及各項費用成本，并未對其他要素進行考慮，但是實際情況中費用成本較為復雜，單純對上述部分進行控制很難達到理想效果。同時，費用分攤方面也存在一定的混亂情況，分攤標準不合理，實際分攤過程中存在不公平現象，并且很多大規模成本并未進行合理的分攤清算。
四、醫院成本核算方法改善措施
1.劃清成本核算范圍
醫院成本中既包括活勞動也包括物化勞動，其成本核算則是對各項活動統計資料及各類勞動消耗進行收集、計算、控制分析的過程。通過這樣的手段能夠有效地分配各項資源，提升醫院綜合效益，從而促進其競爭力的提升?；诖?，劃清成本核算范圍具有重要意義，就現階段而言，由于成本核算缺乏系統指導，其成本核算范圍劃分標準多以財務制度為主，但是在具體工作開展中，由于核算的復雜性，其產生諸多弊病。因此，醫院成本核算過程中，要摒棄傳統核算范圍劃分標準中的不合理之處，采取有效措施，制定合理的成本劃分標準，進而實現核算劃分的合理性與科學性。例如醫院在經濟運行中可根據自身經營特點與具體狀況，在分析各類財務報表和相關歷史數據的基礎上，制定合理的成本核算范圍劃分標準。由于當今醫療事故發生頻率較高，可將醫療事故處理費用、違規罰款和滯納金等費用納入成本核算范圍內，并注重其對其他成本要素要成的影響，綜合考量相關要素的基礎上再進行成本核算工作。
2.規范藥品、材料的計價方法
物資儲備是醫院醫療活動正常進行的必要條件，儲備物資中尤以藥物及衛生材料最為重要。但是隨著經濟發展和科學技術創新速度的提升，物資儲備過程中會出現購入價格與使用成本發生變化的現象，按購入價格還是按當前價格核算成本具有較大差異，均會對消費者和醫院本身產生較大影響。因此，在成本核算過程中要本著醫療消費價值真實性的原則，采取有效措施規范藥品及衛生材料的計價方法。例如醫院在規范藥品、衛生材料計價方法時，要以消費者為核心，當所儲存的物資在使用時出現價格下降現象，醫院應及時核對信息的真實性，并做出相應的價格調整方案，監督抵制將虧損部分轉移至消費者的行為。如果出現上漲情況，按照經濟運營目的和市場經濟原則，其上漲部分由醫院獲得。這樣就要求醫院在儲備物資計價時應以購進價格為準，醫院應做好有效的市場調研活動，成立調研小組，及時把握市場信息，并根據調研結果與數據分析市場發展動態，以價格波動的趨勢為導向，合理制定采購計劃。
3.合理規劃間接費用分攤工作
間接費用具有一定的復雜性，一般包含在固定費用或者混合費用之中，其主要來源為醫院的管理費用，即醫院中非醫療部門在醫院發展中提供的相關服務，這些服務所產生的成本?，F有管理費用分攤主要以人數為標準分攤到各部門，但是管理費用中包含一定的固定資產耗損費用，如果某部門固定資產耗損比例較高但是人員數量較少，其勞動價格會高于人員密集型部門，因此出現不公平現象，影響成本核算的有效性。因此，醫院在間接費用分攤方面應制定合理的分攤標準。例如醫院關注人員密集型科室的工作積極性，在分配過程中避免單純按人數整體劃分，可以根據各科室的貢獻情況和管理費用消耗等情況綜合考量每個科室的成本，最后實行科室內部間接費用分攤政策，可有效避免科室間的差異性，避免不公平現象的出現。除此之外，醫院在間接費用分攤時要充分考慮各種因素，對管理服務滿意度進行相關調查，以滿意率為標注制定管理費用價值。
4.間接費用分攤中其他注意事項
間接費用的分攤是醫院成本核算的重要環節，醫院必須足夠重視，在實際工作中保證其公平性與有效性。除上述間接費用分攤措施外，在這一過程中還應充分考慮如下注意事項：首先，綜合考慮成本效益的影響因素，注重人員數量，設備使用情況、業務情況、新舊設備折損情況等因素對醫院成本效益的影響；其次，理清成本因素之間的關系，尤其弄清楚間接費用的增加與科室人員數量之間是否有必然聯系，比如由于貸款購入設備的利息導致間接費用的增加，其屬于變動費用，在分攤至各科室時，不能按人員數量進行分攤處，會造成人員密集型科室負擔增重的現象；最后，要充分考察成本因素對實際成本的影響情況，在間接費用分攤中，管理費用具有兩種形式；其一為固定形式，其二為變動形式。前者無論科室業務量大小都要必須要支付，比如基礎設施管理服務費用；后者則會根據業務情況的變化而發生改變，因此在這類費用的分攤時務必要考慮業務量增加因素，并換算出分攤比重，進行合理分攤工作。因此，在間接費用分攤過程中，要切實利用好醫院的相關統計資料，以此為依據考量成本的影響因素，并在此基礎上考量各因素之間關系，以此提高分攤的公平性與合理性。
五、結束語
綜上所述，醫院經濟運營中成本核算具有一定的實效性，其有利于規范醫院發展進程，并為資源的優化整合提供良好的指導。但是，在具體開展過程中，支出與收入相對比例具有變化性，對應成本核算方法應作出相應的調整，在成本核算過程中劃清核算成本，規范計價方法，并對間接費用分攤問題作出有效的調整，以此實現有效的成本控制，為廣大醫療消費者提供優惠的同時提升醫院整體競爭力。
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二、中小企業的管理模式決定其應使用簡易的成本核算方法
中小型企業,無論其生產什么類型的產品,也不論管理標準如何,最終目標都是要按照產品品種算出產品成本。按產品品種計算成本,是產品成本計算最基本要求,品種法是最基本的成本計算方法。若有需要或管理上要求按訂單生產,也可采用分批法。同時因小企業一般不對外籌集資金或者籌借金額較小,一般不要向金融機構報送報表而只需向稅務部門報送稅務報表,所執行的也就不是嚴格意義上的《企業會計制度》或《小企業會計制度》,執行的將是符合稅法規定的一種簡易的能滿足稅法要求的會計政策,從而達到不違法稅法規定,避免涉嫌偷稅漏稅。
三、基本科目設置和成本核算思路
1.不分別設置基本生產成本和輔助生產成本兩大科目,將其合并為一個生產成本科目,不再按產品設明細賬,直接設原材料、工資薪酬、動力費用、制造費用等幾個二級明細科目對大項費用進行歸集。因為中小企業經營范圍比較小,生產產品的工藝和產品結構及所耗原材料基本相同,除了主要原材料能歸屬到具體產品外,其它項目不宜歸屬到具體某一產品,其實核算到產品反而失去真實性。但當所用原料及所產產品區別較大,達到重要性原則,往往可以單一產品設明細帳;也可不設置,而以成本核算表代替。
2.原材料范圍,在滿足生產需要的前提下,只把產品構成比例較大的幾種做為原材料,把非主要的原材料提前進入了成本,這樣既能降低工作量,也符合會計原則重要性原則。對生產車間月末已領未用的原材料,酌情處理:若價值較低,歸入當月即可;若價值較高,按照實際領用實用部分計算成本。
3.中小企業因車間劃分不明顯或雖明顯但傳遞手續不完全,制造費用科目很難按車間設明細賬,只好直接設機物料、修理費、折舊等幾個二級明細科目對車間費用進行歸集。同時因中小企業管理人員多參加生產管理,對這種由管理人員參與且發生的差旅費、辦公費而無法確定是車間費用還是辦公費用而往往直接歸屬到辦公費用內,直接記入管理費用。制造費用月底不先進行分配,而是轉到生產成本科目后往往是已銷產品和庫存產品之間統一分配。
4.廢品損失只在管理上做處理,不單獨做成本核算,企業一般是按存記耗,按已銷售數量加庫存成品計算生產數量。
5.若管理上或生產工藝上非常有必要,設自制半成品科目。否則不設。
6.設立低值易耗品科目或不設直接記入制造費用---機物料或修理費明細科目,同時設備查帳以備管理需要,采用一次攤銷法,入賬同時即進行分配。
7.關于固定資產折舊,采用符合稅法規定的年限計算,可省去納稅調整的麻煩有可以及時掌握交稅額度。稅法沒有明確規定的,應按稅法的一般要求進行折舊核算。
8.對于在產品構成中所占比重較小且數量眾多的存貨一般采用實地盤存制,以存記耗計算每月實際消耗量。
四、日常核算工作及成本數據資料的取得
(一)日常成本數據的歸集
1.日常成本計算離不開倉庫和車間等單據的傳遞、歸集、整理等,這就需要企業起碼有相應的管理制度。如庫房管理制度,生產管理制度等
2.生產過程中的各種記錄:原材料入庫單、生產計劃通知單、產品生產領料單、成品或半成品入庫單等單據資料要及時轉交會計部門。
3.日常發生的與生產有關的費用歸入生產成本或制造費用科目。
(二)月底
1.計提折舊,結轉制造費用科目到生產成本科目。
2.取得原材料庫月報表,先比對已入財務帳原材料與庫房所報購入數量是否有出入,若有應屬發票未到者,要估價入賬。原材料發出一般采用加權平均法。
3.取得工資相關資料,計提工資及福利費。
4.由生產車間相關部門提供各工序在產品數量及完工程度分攤成本。
五、成本費用分配原則及方法
1.分配方法要符合企業自身的生產特點及工藝流程,要能體現受益原則。
2.分配標準的選擇原則上應選擇的標準與待分配的費用之間有一定關聯,并且容易取得。
3.能辨別受益對象的直接記入,不能明確辨別的按一定標準記入。
4.能直接歸屬到某一產品的原材料等大項費用應直接歸入相應產品。
5.不是直接成本費用一律采用產值比例法分配,即按各產品的產值占總產值的比例進行分配,在產品按約當產量計算產值參與分配。
六、簡易的成本核算方法的優缺點
1.核算基本準確,能滿足成本分析的需要,也符合會計的重要性原則,但不夠精確。
2.產品約當產量估計不夠準確,這也是成本核算中的不可避免的問題,在中小型企業使用基本能夠滿足生產及管理決策的需要,也基本達到稅務核算的要求。
七、簡易成本核算的幾個相關問題
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一、企業物流成本核算的設計思路
企業物流成本核算的設計思路,可以分為會計方式、統計方式以及會計和統計相結合的方式三種模式。
(一)會計方式的物流成本核算方法
會計方式核算物流成本就是通過憑證、賬戶、報表對物流耗費予以連續、系統、全面地記錄、計算和報告。具體有兩種形式:一是把物流成本計算與正常的會計核算截然分開,單獨建立物流成本核算的憑證、賬戶和報表體系,物流成本核算和正常的會計核算兩套體系同步展開,物流成本的內容在物流成本核算體系和正常的會計核算體系中得到雙重反映,也叫雙軌制;二是把物流成本的內容與物流成本核算體系和正常的會計核算相結合,增設“物流成本”科目,對于發生的各項成本費用,若與物流成本無關,直接計入會計核算相關的成本費用科目,若與物流成本相關,則先計入“物流成本”科目,也叫單軌制。
運用會計方式進行物流成本核算時,提供的成本信息比較系統、全面、連續,且準確、真實,這是其優點。但這種方法比較復雜,或者需要重新設計新的憑證、賬戶、報表核算體系,或者需要對現有體系進行較大的甚至可以說是徹底的調整。
(二)統計方式的物流成本核算方法
統計方式核算物流成本,不需要設置完整的憑證、賬戶和報表體系,主要是通過對企業現行成本核算資料的剖析,分離出物流成本的部分,按不同的物流成本計算對象進行重新歸類、分配和匯總,加工成所需的物流成本信息。
與會計方式的物流成本核算比較起來,由于統計方式的物流成本核算沒有對物流耗費進行連續、全面、系統的跟蹤,據此得來的信息,其精確程度受到很大的影響。但正由于它不需要對物流耗費作全面、系統、連續的反映,所以運用起來比較簡單、方便。在會計人員素質不高、物流管理意識淡薄、會計電算化尚未普及的情況下,可運用此法,以簡化物流成本核算,滿足當前物流管理的需要。
(三)會計方式與統計方式相結合的物流成本核算方法
所謂會計方式與統計方式相結合,即物流耗費的一部分內容通過會計方式予以核算,另一部分內容通過統計方式予以核算。運用這種方法,也需要設置一些物流成本賬戶,但不像第一種方法那么全面、系統。而且,這些物流成本賬戶不納入現行成本核算的賬戶體系,對現行成本核算來說,它是一種賬外核算,具有輔助賬戶記錄的性質。
從實踐操作來看,由于企業的物流成本有顯性和隱性之分,顯性成本是指在企業現行成本核算體系中已經反映但分散于各個會計科目之中的物流成本;而隱性成本是在企業現行成本核算體系中沒有反映但應計入物流成本的費用,主要表現為企業存貨占用自有資金所產生的機會成本。考慮到上述兩種物流成本各自的含義和特征,以及目前我國企業物流成本管理水平與要求、會計管理與核算的基礎工作的現狀、會計電算化的普及程度等因素,筆者認為,會計與統計相結合的方法模式是我國企業在進行物流成本核算時的一個必然選擇。
二、物流成本核算科目及賬戶設置
由于在會計與統計相結合的方法模式下,企業物流成本核算包括顯性成本核算和隱性成本核算兩個方面,其中隱性物流成本核算是在現行的會計核算體系之外,通過統計存貨的相關資料,按一定的公式計算得出。計算方法相對簡單,不涉及會計科目的選取和物流成本賬戶的設置問題。這里所涉及的會計科目選取和物流成本賬戶的設置問題,主要是針對顯性物流成本的核算而言。
一般來說,在會計核算中,生產制造企業的成本費用類會計科目主要包括管理費用、銷售費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業務成本、營業外支出等科目,同時由于我國核算中對于采購存貨成本的確認通常包括運輸費、裝卸費等與物流成本有關的內容,而這部分內容連同存貨本身的采購價格一并計入“材料采購”科目。所以,計算企業物流成本時,除了從上述成本費用類會計科目入手計算外,還應考慮材料采購科目中所包含的物流成本信息。
顯性物流成本往往需要設置物流成本輔助賬戶(針對財務會計所設賬戶),具體需要設置哪些物流成本賬戶,取決于物流成本計算對象的選取和物流成本管理的要求?；镜奈锪鞒杀居嬎銓ο笾饕ㄈS,即以物流成本功能、物流范圍和物流成本支付形態作為成本計算對象,根據這三個維度,以“物流成本”作為一級賬戶,以物流成本功能所包括的具體成本作為二級賬戶,以各物流范圍成本作為三級賬戶,以各支付形態物流成本作為四級賬戶,按照以上思路,共需設置100多個物流成本明細賬戶。例如物流成本中自營運輸成本的核算可以設置下列明細賬戶:
(1)物流成本——運輸成本——供應物流成本
(2)物流成本——運輸成本——企業內物流成本
(3)物流成本——運輸成本——銷售物流成本
(4)物流成本——運輸成本——回收物流成本
(5)物流成本——運輸成本——廢棄物物流成本
根據需要在每個第三級明細科目下可分別設置第四級明細科目:人工費、維護費、一般經費。
其他物流成本明細賬戶的設置可參照物流運輸成本賬戶的設置,不再一一列舉?？傊?物流成本明細賬戶的設置只是開辟了一條核算物流成本的通道或者說是一種方法,明細賬戶設置本身不是目的,目的是通過這樣一個通道來核算物流成本。
三、物流成本核算步驟
核算物流成本需要分別計算顯性成本和隱性成本,然后將兩大成本匯總,即為物流成本總額。現分別依據顯性成本和隱性成本的特征對核算步驟加以分析。
(一)顯性物流成本核算步驟
首先,設置物流成本輔助賬戶。在企業財務會計核算系統不變的前提下,還應該依據前述方法設置顯性物流成本輔助賬戶。
其次,對企業會計核算的有關成本費用科目包括管理費用、銷售費用、財務費用、生產成本、制造費用、其他業務成本、營業外支出以及材料采購等科目及明細項目逐一進行分析,確認物流成本的內容。
再次,對于應計入物流成本的內容,企業可根據本企業實際情況,選擇在期中與會計核算同步登記物流成本輔助賬戶及相應的二級、三級、四級賬戶和費用專欄,或在期末(月末、季末、年末)集中歸集物流成本,分別反映出按物流功能、物流范圍和物流成本支付形態作為歸集動因的物流成本數額。
最后,期末(月末、季末、年末),匯總計算物流成本輔助賬戶及相應的二級、三級、四級賬戶和費用專欄成本數額。
(二)隱性物流成本核算步驟
首先,期末(月末、季末、年末)對存貨按采購在途、在庫和銷售在途三種形態分別統計出賬面余額。無論按在途或在庫哪種狀態統計,均以存貨正在占用自有資金為統計標準,對于存貨已購在途或在庫但企業尚未支付貨款以及企業已收到銷售貨款單存貨仍在庫或在途的,不計入統計范圍。
其次,按照公式:
存貨資金占用成本=存貨賬面余額(存貨占用自有資金)×行業基準收益率,計算出存貨占用自有資金所生出的機會成本。
其中,對于生產制造和流通企業而言,若企業計提了存貨跌價準備,則存貨賬面余額為扣除存貨跌價準備后的余額。
四、企業物流成本表
企業物流成本核算出來后,需要通過一種載體披露物流成本信息,這個載體就是企業物流成本表。按披露物流成本信息內容的不同,企業物流成本表可以設計成企業物流成本主表和企業自營物流成本支付形態表兩張報表。
(一)企業物流成本主表
企業物流成本主表是按物流功能項目、物流范圍和成本支付形態三維形式反映企業一定期間各項物流成本信息的報表。它是根據物流成本的三維構成,按一定的標準和順序,把企業一定期間的功能物流成本、范圍物流成本和支付形態物流成本予以適當的排列,并對在日常工作中形成的大量成本費用數據進行整理計算后編制而成的(見附表1)。
(二)企業自營物流成本支付形態表
企業自營物流成本支付形態表是對企業物流成本主表的補充說明。物流成本按支付形態劃分為自營物流成本和委托物流成本,自營物流成本又有其具體的支付形態。企業在物流成本管理過程中,除了要了解自營和委托物流成本的數額,還需要了解不同支付形態下的各項自營物流成本數額。企業自營物流成本支付形態表對企業物流成本主表中的自營物流成本做了進一步的詮釋和細化,使相關信息使用者可以更詳盡地了解企業內部不同支付形態下的成本發生額以及不同成本項目的支付形態構成(見附表2)。
【主要參考文獻】
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標準成本制度是隨著社會生產的不斷發展以及管理科學的形成而逐漸產生并完善起來的。20世紀20年代以來，西方發達國家在成本會計職能向成本控制發展方面，取得了不少的成就。標準成本制度的產生和發展就是其中之一。進入21世紀以來，隨著計算機軟件行業的飛速發展，很多內容都實現了信息的自動化，那么標準成本核算也能在計算機廣泛應用的前提下找到更簡單便捷的辦法。
一、現行標準成本的制定
直接材料標準成本=產品或零、部件某種材料標準耗用量×該種材料標準單價
直接工資標準成本=產品或零、部件單位產品的標準工時×小時標準工資率
制造費用標準成本=產品或零、部件單位產品的標準工時×固定（或變動）制造費用標準分配率
固定制造費用標準分配率=固定制造費用預算÷預算工時
變動制造費用標準分配率=變動制造費用預算÷預算工時
將產品各種零、部件的固定（或變動）標準制造費用相加，即可計算出產品的制造費用標準成本。
二、現行標準成本核算方法
現行標準成本的核算方法是原材料的入庫出庫、人工費、制造費用都是按標準成本核算，這個標準成本與實際成本之間的差異通過設置不同的差異科目來核算。
采用這種方法核算時，對每種產品所需的原材料的標準成本，直接人工的標準成本、制造費用的標準成本都要制定出來，無論采用那種制定方法，工程技術測算法、歷史成本推測法、預測法還是期望法等等，如果產品的種類特別多的時候，其工作量都是非常大的，而且由于產品本身的多樣性，復雜性，其每種產品的標準成本的制定都有一定的特殊性，這就更加決定了這種方法下標準成本制定的工作量之大。
我們可以考慮換一種方法來核算其標準成本，引入“設備加工費率”這個概念，即設備單位小時（實動工時）的費用。使其在大大提高工作效率的前提下，核算更加的合理。
三、設備加工費率的制定
設備加工費率，即設備單位小時的費用，每年年初時根據來年的預算數據核定一次即可，不遇重大事項，無需調整。設定時包括制造部門產生的勞務費、折舊費、消耗以及其它經費，不包括營業費用、管理費用。
設備加工費率= 月均總費用 / 月均實動工時。
1.月均總費用包括：勞務費、折舊費、消耗費、電費、其它經費
勞務費包括：直接人員、制造間接人員勞務費。勞務費的數據可來源于現場根據實際情況以及次年的人員增減安排提供人員預算明細及權重。權重為1時，人員與工程為一對一關系；權重非1時，人員與工程為一對多關系，即此人員屬于多能工型。勞務費的分配設定到具體工程，除直接操作人員與工程是一對一關系外，其余間接人員均要分配各工程；分配原則是間接人員的勞務費按設備的實動工時進行分配。
折舊費包括直接設備折舊、輔助設備折舊、廠房折舊。數據可以來源財務部根據當年實際情況而預計的次年的固定資產折舊費。折舊費分配原則是，直接設備直接對應到該設備的折舊費，制造的輔助設備折舊按直接設備的實動時間比例在課間進行分配，廠房折舊按設備占地面積進行分配。
消耗費包括：直接消耗、間接消耗。直接消耗的數據可來源于資材工具庫的出庫記錄，根據當年的出庫記錄制定次年的消耗預算，當然，這個出庫記錄到準確到各生產部門的各工程，然后按各工程的直接設備的實動工時來分配。間接消耗可根據相關中門提供的次年的消耗比例及項目明細，制定次年的間接消耗預算。消耗費分配原則為按直接設備的實動時間比率進行分配。
電費，根據當前年度的實際電費消耗，預算次年度的電費。電費分配原則可按設備的理論耗電量進行分配。理念消耗電量參考設備的功率。
其它經費包括通訊費、辦公費、差旅費、日方長駐費、保險費、運輸費、通勤費、車輛費、其他水電費、實驗檢驗費、采暖費、進口費用、技術開發費、關稅、其他員工福利費等其它經費分配原則：按一定比例分配至折舊費、勞務費、資材消耗三項中。
2.實動時間，數據來源于設備臺賬，提取各課設備明細
此設備臺賬可以是設備管理部門提供，也可以是系統管理部門提供，此設備臺賬上應該統計有每臺設備每月具體的工作時間，也可以說是每臺設備或每個工程的具體的作業日報，再根據次年銷售計劃設備增減預算、人員增減預算及原價課提供的工時信息，制作次年的設備實動工時預算。這對于生產上萬品種的企業來說，系統的自動化應該是可以實現的。
四、采用設備加工費率這種方法下產品標準成本的核算
采用這種方法進行核算時，前提是產品的品種非常多，甚至達到上萬種的情況，很多模具標準件行業的產品品種都很多。如果采用原有的標準成本核算方法，過程太過繁瑣，而且對于品類特別多的企業，沒有必要細化到每種產品。
如果采用以每小時的設備實動工時這種方法就會簡便很多，首先，按照上述方法計算出每臺設備每小時的標準成本，那么，每種產品的標準成本=設備加工費率×每種產品的實際耗用工時。
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我院財務成本核算是對各科室的收入支出進行歸集，核算科室的效益獎金，而未把各科室做為成本利潤中心進行核算。造成院方注重資金投入，忽視成本導致經濟效益不好。
醫院對成本管理的作用認識不清，成本意識薄弱，致使部分投入收不抵支，虧損嚴重；成本核算的內容和方法體系不完善，管理組織機構不健全，缺乏高級專業人員；成本核算工作不全面，如一些職能部門及醫技輔助科室發生的費用未計入效益科室的成本等。
二、全成本核算的內容及方法
（一）全成本核算的含義
醫院全成本核算是將所有的人力成本、設備資產、醫療過程中的各項消耗、管理費用等成本項目進行系統歸集，并設置合理的人力成本定額、材料消耗定額、資產攤銷和各種費用的標準，通過預測、控制和分析，達到各核算單位及項目的經濟效益最大化。
（二）“四類三級”成本核算方法
《醫院財務制度》中規定：將醫院科室分為行政后勤類、醫療輔助類、醫療技術類、臨床服務類四類。各類科室成本按照分項逐級分步結轉的方法進行分攤，先將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務類、醫療技術類和醫療輔助類科室分攤，再將醫療輔助類科室成本向臨床服務類和醫療技術類科室分攤，最后將醫療技術類科室成本向臨床服務類科室分攤，最終形成臨床科室的全成本。分攤參數可采用人員比例、占用資產、面積、工作量等。建議各個科室指定一名兼職成本核算員，成本核算員的工作主要為系統提供精確的基礎數據并配合財務部門的工作。
（三）設置成本項目和收入項目
根據醫院現行的成本核算辦法設置，也可以根據成本核算要求調整。如成本項目的設置按照成本報表的對應項目進行的對應設置，包括人力資源成本、醫療耗材費、藥品費、固定資產折舊、無形資產攤銷、其他費用等。如收入可設置成臨床收入、醫技收入、藥品收入、其他收入。
臨床科室（住院、門診）作為利潤中心，其他所有科室作為成本中心，臨床科室獨立創造的收入和協作創造的收入全部計入其收入。
（四）科室成本的歸集
通過數據采集軟件平臺，材料消耗成本的歸集，由后勤部門、設備部門提供數據；藥品成本的歸集，由 HIS藥房系統提供數據；人員經費成本的歸集，由工資部門提供各項工資表生成；其他各種支出與收入數據也可通過手工錄入生成；除手工錄入外，其他數據盡可能通過數據采集平臺實現，以提高成本核算的效率。
利用數據采集平臺將各個科室報送來的成本數據和從HIS軟件系統中到處的收入數據導入到系統中，采集來的數據自動生成收入支出憑證，并將成本歸集到對應的核算單元。歸集收入數據時，區分開單科室與執行科室的比例用于內部進行績效核算。采用全額法采集收入，就是不管你的開單科室與執行科室是否設置了比例，都按照開單科室100%的計入收入。在全成本核算的情況下，收入在開單科室和執行科室按照一定的比例進行歸集，醫療技術科室的成本通過各個臨床科室占總收入比重分攤到臨床科室。
（五）科室成本的分攤
分攤標準可采用：人數、科室總收入、某項業務收入、自定義工作量、面積、入院人數、出院人數、門診人次、手術人次等。
基于四類三級”科室成本核算，結合本醫院實際情況，把管理、醫輔、醫技類科室根據誰受益誰承擔成本的原則設定分攤方案。若醫院科室、分攤標準等相關信息發生變動或有新的需求，分攤方案可以再做調整，隨時滿足醫院發展要求。各個類型科室分攤的成本數據包含直接成本和上級科室分攤來的各種成本。分攤標準根據實際情況選取比較合理的分攤標準，也可以針對不同的科室的不同項目選用不同的分攤標準，使得分攤結果趨于合理。比如：根據服務量分攤，根據收入分攤等。
成本按照直接成本歸集，間接成本按照一定的分攤順序和分攤標準最終全部分攤到臨床科室的方式進行科室全成本核算。遵照誰受益誰承擔成本的原則，能夠按照服務量或者收入等標準進行分攤的盡量按此標準分攤，其他的按照相對合理的成本分攤標準進行分攤，最終核算出各個成本中心的全成本。
分攤方案表
[攤出科室＼&分攤標準＼&攤入科室＼&管理類科室＼&人數＼&醫輔、醫技、臨床類科室＼&醫輔類科室＼&門診及入院人數＼&臨床類科室＼&醫技類科室＼&科室收入＼&臨床類科室＼&各臨床公共科室＼&當月門診、住院收入比例＼&下屬所有門診、住院＼&]
成本分攤方案設置需要注意：管理類科室是按照人數標準作為間接費用分攤到醫輔、醫技、臨床科室；供應室、外聯部，藥學部、患者服務部的成本按照入院及門診人數分攤給臨床科室；醫技科室的成本按照科室總收入比例分攤給臨床；臨床科室的公共成本，按照人數分攤給各門診、住院，但是這個人數，是按照門診和住院總收入算出的比例。
